Bai giảng Kiểm toán - Chương 1: Tổng quan về kiểm toán

Nội dung text: Bai giảng Kiểm toán - Chương 1: Tổng quan về kiểm toán

1. CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN VỀ KIỂM TOÁN 1.1. Bản chất của kiểm toán 1.1.1Khái niệm: Kế toán là công cụ quản lý kinh tế, tài chính thể hiện ở chỗ kết quả công việc kế toán là đưa ra các thông tin trên báo cáo tài chính (BCTC) và những chỉ tiêu phân tích, đề xuất giúp cho người lãnh đạo, điều hành đưa ra quyết định đúng đắn. Vì thế, mọi người sử dụng thông tin từ BCTC đều mong muốn nhận được các thông tin trung thực và hợp lý. Hoạt động kiểm toán ra đời là để kiểm tra và xác nhận về sự trung thực và hợp lý của các tài liệu, số liệu kế toán và BCTC của các doanh nghiệp, tổ chức; để nâng cao sự tin tưởng của người sử dụng các thông tin từ BCTC đã được kiểm toán. Kiểm toán có gốc từ latin là “audit”. từ “auditing” có nguồn gốc từ động từ “audive” có nghĩa là “nghe”. hình ảnh của kiểm toán cổ điển là việc kiểm tra là việc kiểm tra về tài sản, phần lớn được thực hiện bằng cách người ghi chép đọc to lên cho một bên độc lập “nghe” rồi chấp nhận. Theo Liên đoàn kế toán Quốc tế ( International federation of Accountants - IFAC) - là việc các Kiểm toán viên độc lập kiểm tra và trình bày ý kiến của mình về các bản báo cáo TC. Đối tượng kiểm toán: báo cáo TC Nội dung: kiểm tra và bày tỏ quan điểm Người thực hiện: Kiểm toán viên độc lập Theo tiến sĩ Rober N. Anthor (đại học Harvard) – Kiểm toán là việc xem xét, kiểm tra các ghi chép kế toán bởi các Kiểm toán viên công cộng được thừa nhận độc lập và ở bên ngoài tổ chức kiểm tra. Theo định nghĩa của Liên đoàn Kế toán quốc tế (IFAC) "Kiểm toán là việc các kiểm toán viên (KTV) độc lập kiểm tra và trình bày ý kiến của mình về BCTC". Theo chuẩn mực kế toán Vương quốc Anh - là sự kiểm tra độc lập và bày tỏ ý kiến về những bản khai tài chính của một đơn vị do Kiểm toán viên được bổ nhiệm để thực hiện các công việc đó theo đúng các nghĩa vụ pháp định có liên quan. Theo Nghị định 07/CP ban hành ngày 29/1/94 của Chính Phủ - kiểm toán độc lập là việc kiểm tra, xác nhận của tổ chức kiểm toán độc lập về tính đúng đắn, hợp lý của các tài liệu, số liệu kế toán và báo cáo quyết toán của các doanh nghiệp, cơ quan, tổ chức đoàn thể, tổ chức xã hội khi có yêu cấu của các đơn vị này. Có rất nhiều khái niệm về kiểm toán, nhưng theo các tác giả Alvin A.Aen và James K.Loebbecker trong giáo trình "Kiểm toán" đã nêu một định nghĩa chung về kiểm toán như sau: Kiểm toán là quá trình các chuyên gia độc lập và thẩm quyền thu thập và đánh giá các bằng chứng về các thông tin có thể định lượng được của một đơn vị cụ thể, nhằm mục đích xác nhận và báo cáo về mức độ phù hợp giữa các thông tin này với các chuẩn mực đã được thiết lập. Các thuật ngữ trong khái niệm này được hiểu như sau: Các chuyên gia độc lập và có thẩm quyền 1
2. các chuyên gia này có thể là kiểm toán viên độc lập, kiểm toán viên nhà nước, kiểm toán viên nội bộ. tuy có thể có những đặc điểm khác nhau, song các kiểm toán viên phải là những người độc lập và có thẩm quyền đối với đối tượng được kiểm toán. - Về tính độc lập: kiểm toán viên phải độc lập đối với đối tượng được kiểm toán trên 2 mặt: + Độc lập về mặt tình cảm: kiểm toán viên không có quan hệ về mặt tình cảm đối với l•nh đạo đơn vị được kiểm toán: anh, chị , em, bố, me, vợ, chồng, . + Độc lập về mặt kinh tế: kiểm toán viên không có quan hệ về mặt kinh tế đối với đơn vị được kiểm toán: như không có các hợp đồng kinh tế, không có cổ phần cổ phiếu ở đơn vị được kiểm toán, Như vậy, độc lập về mặt kinh tế thể hiện là kiểm toán viên không có bất cứ một lợi ích phát sinh nào từ đơn vị được kiểm toán. tính độc lập chỉ là một khái niệm tương đối nhưng nó phải là mục tiêu hướng tới và phải đạt được ở mức độ nhất định. khi tính độc lập bị vi phạm sẽ ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán. chính vì vậy, khi cuộc kiểm toán bị giới hạn bởi tính độc lập kiểm toán viên phải khắc phục và nếu không loại trừ được tính hạn chế, kiểm toán viên phải giải trình và nêu sự ảnh hưởng đến kết quả kiểm toán trong báo cáo kiểm toán. - Về tính thẩm quyền: Kiểm toán viên độc lập, kiểm toán viên nhà nước hay kiểm toán viên nội bộ có mức độ thẩm quyền khác nhau đối với đơn vị được kiểm toán. song dù ở mức độ nào cũng phải được quy định trong các văn bản pháp quy. Thu thập và đánh giá các bằng chứng: Bằng chứng kiểm toán: là tất cả các tài liệu, thông tin do kiểm toán viên thu thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các thông tin này kiểm toán viên hình thành nên ý kiến của mình. Thực chất quá trình kiểm toán viên là quá trình kiểm toán viên sử dụng các phương pháp, các kỹ thuật nghiệp vụ để thu thập và đánh giá các bằng chứng kiểm toán. Các thông tin có thể định lượng được của1 đơn vị: Các thông tin có thể định lượng được của1 đơn vị bao gồm nhiều dang khác nhau. Những thong tin này có thể là các thong tin trong BCTC của một đơn vị, hoặc giá trị quyết toán của 1 hợp đồng xây dựng, hoặc 1 bản kê khai thuế, . Các thông tin định lượng có 2 dạng: + Thông tin tài chính có thể định lượng được, đo lường bằng tiền tệ + Thông tin phi tài chính là các tác nghiệp và điều hành. Các chuẩn mực đã được xây dựng và thiết lập: Các chuẩn mực này là các quy phạm có tính chất nghề nghiệp, các tiêu chuẩn quy định nó là cơ sở để đánh giá thông tin.Có 2 loại chuẩn mực: + Các văn bản, các quy định có tính pháp luật và pháp quy của mọi lĩnh vực. + Các quy định có tính chất nội bộ của từng đơn vị, loại này có tính chủ quan cao nên kiểm toán viên cần phải thẩm định lại tính hợp pháp của các quy định nội bộ này. Đơn vị được kiểm toán: Một đơn vị được kiểm toán có thể là pháp nhân độc lập, thể nhân, đơn vị phụ thuộc, Báo cáo kết quả: Là khâu cuối cùng của quá trình kiểm toán. Hình thức khác nhau tuỳ thuộc từng loại kiểm toán có thể là một bản báo cáo bằng văn bản rất chuẩn mực, nhưng cũng có thể chỉ là 2
3. các báo cáo bằng miệng. Song đều giống nhau ở chỗ nội dung đều phải trình bày ý kiến nhận xét của Kiểm toán viên về mối tương quan giữa các thông tin đã thu thập được với các chuẩn mực đã được xây dựng. Khái niệm chung về kiểm toán được tóm tắt bằng sơ đồ sau: Các thông tin có thể định lượng của dn Các chuyên Thu thập và Báo cáo gia độc lập đánh giá các bằng chứng kết quả Các chuẩn mực đã được xây 1.1.2. Chức năng và nhiệm vụ của kiểm toán: Trong nền kinh tế thị trường hoạt động kiểm toán đã trở thành nhu cầu tất yếu đối với hoạt động của các tổ chức, đơn vị. kiểm toán luôn đi liền và là sự tiếp nối với hoạt động kế toán. nếu kế toán làm nhiệm vụ tổ chức thu thập, xử lý và cung cấp thông tin, thì kiểm toán chính là sự xác nhận tính khách quan, tính chuẩn xác của thông tin; đồng thời kiểm toán còn đưa ra các thiết kế nhằm hoàn thiện các quá trình quản lý, quá trình tổ chức thông tin nhằm phục vụ có hiệu quả các đối tượng sử dụng thông tin kế toán. Hoạt động kinh tế Những người nhận Kiểm toán Kế toán thông tin Hoạt động kinh tế - tài chính Như vậy : Chức năng và nhiệm vụ của kiểm toán là kiểm tra và xác nhận độ tin cậy về chất lượng của các thông tin. 1.1.3 Mục đích và phạm vi của kiểm toán: 1.1.3.1 Mục đích của kiểm toán: - Chủ DN Q - Người có lợi ích trực tiếp - Ngưòi có lợi ích gián tiếp DN Lập báo cáo TC - Độc lập, khách quan K - Có kỹ năng nghề nghiệp - Có địa vị pháp lý 3
4. Hàng năm các đơn vị đều phải lập báo cáo tài chính. Đây là đối tượng quan tâm của nhiều người như chủ DN, cổ đông, NH, Các đối tượng này tuy quan tâm đến báo cáo TC ở các góc độ khác nhau nhưng đều có nhu cầu được sử dụng các thông tin chính xác, trung thực, đáng tin cậy. Do đó cần có một bên thứ ba độc lập, khách quan, có kỹ năng nghề nghiệp, có địa vị và trách nhiệm pháp lý kiểm tra và đưa ra kết luận là báo cáo TC của doanh nghiệp lập ra có phản ánh đúng đắn, trung thực, hợp lý tình hình tài chính của doanh nghiệp không, có phù hợp với các nguyên tắc và chuẩn mực kế toán không, Ngoài ra kiểm toán độc lập còn giúp các đơn vị kế toán phát hiện và chấn chỉnh kịp thời các gian lận, sai sót, phòng ngừa sai phạm và thiệt hại có thể xảy ra trong kinh doanh. Theo NĐ 07/CP ngày 29/1/1994: ''Sau khi có xác nhận của Kiểm toán viên chuyên nghiệp thì các tài liệu, số liệu kế toán & báo cáo quyết toán của đơn vị kế toán là căn cứ cho điều hành, quản lý hoạt động ở đơn vị, cho các cơ quan quản lý cấp trên và cơ quan TC Nhà Nước xét duyệt quyết toán hàng năm của đơn vị kế toán , cho cơ quan thuế tính toán số thuế và các khoản nộp khác của đơn vị đối với Ngân sách Nhà Nước, cho các cổ đông, các nhà đầu tư, các bên tham gia liên doanh, khách hàng, các tổ chức, cá nhân xử lý các mối quan hệ về quyền lợi, nghĩa vụ có liên quan trong quá trình hoạt động của đơn vị.'' K'T Cần giải quyết những tranh chấp, bất đồng Thuế Chủ giữa các đơn DN quản vị trên (nếu có) Khác 1.1.3 Phạm vi của kiểm toán: - Được Kiểm toán viên xác định phù hợp với yêu cầu của luật pháp, nội dung Hợp đồng kiểm toán và đặc điểm của đơn vị được kiểm toán. - Để có kết luận chính xác phạm vi kiểm toán phải rộng. Nhưg nếu phạm vi kiểm toán mở rộng đến mức không hạn chế vẫn có thể có rủi ro vì bản chất của kiểm toán, hạn chế vốn có của công tác kiểm toán, hạn chế cố hữu của HTKSNB. - Phạm vi của kiểm toán có thể bị hạn chế do: + DN áp đặt: các điều khoản của Hợp đồng kiểm toán qui định. Lẩn tránh hoặc từ chối trả lời thông tin + Do hoàn cảnh: hạn chế về thời gian nên kông trực tiếp kiểm kê tài sản được, 1.2 Quá trình phát sinh và phát triển của kiểm toán Kiểm toán có lịch sử phát triển lâu đời và ngày càng hoàn thiện cùng với quá trình hoàn thiện và phát triển của công tác kế toán . Kiểm toán có từ thế kỷ 16 nhưng rất đơn giản: nghe và chấp nhận. Đến thế kỷ 19, do đại cách mạng công nghiệp ở Anh - nhiều phát minh sáng chế - nhu cầu về vốn lớn - 4
5. góp vốn, phân chia kết quả nên kiểm toán phát triển mạnh hơn. Năm 1990 Luật kiểm toán đầu tiên ra đời. Sau đó kiểm toán phát triển nhanh chóng, nhiều công ty kiểm toán xuyên quốc gia xuất hiện. Mỹ: 45 000 hãng kiểm toán. Pháp: 24 miền có 24 công ty kiểm toán với khoảng > 10 000 Kiểm toán viên độc lập. Trung Quốc: Công ty đầu tiên ra đời năm 1983, đến nay có khoảng > 600 công ty, mức phí bình quân 50 USD/giờ. Việt Nam: trước năm 1975 đã có dịch vụ kiểm toán độc lập của công ty nước ngoài. Tháng 5/1991 Công ty kiểm toán Việt Nam (VACO) được thành lập theo giấy phép số 957- PPLT của HĐBT và Quyết định số 165/TC - QĐ - TCCB của Bộ trưởng Bộ Tài chính và chính thức hoạt động từ 7/91. Cũng trong năm này Công ty Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (AASC) cũng được thành lập. Năm 1991 số nhân viên của các công ty kiểm toán chỉ là 13 người. Đến tháng 9/2003 có 60 công ty , 52 công ty đã đăng ký hoạt động tại BTC với 4 DNNN, 4 công ty 100% vốn nước ngoài, 1 công ty liên doanh, 3 công ty cổ phần, 40 công ty TNHH với 68 văn phòng và chi nhánh ở các Tỉnh, Thành phố. BTC đã tổ chức 10 kỳ thi tuyển Kiểm toán viên cho người Việt Nam , 4 kỳ thi sát hạch cho người nước ngoài. Đã cấp 786 chứng chỉ Kiểm toán viên cho 734 người Việt Nam và 52 người nước ngoài. Hiện nay cả nước có 2850 nhân viên làm việc trong 52 công ty kiểm toán với 2 195 nhân viên chuyên nghiệp. Trong 676 Kiểm toán viên có 624 người Việt Nam với 60 người được cấp chứng chỉ Kiểm toán viên Quốc tế và 52 người nước ngoài Hiệp hội Kế toán công chứng Anh quốc đã đào tạo theo tiêu chuẩn Quốc tế ở Việt Nam và cấp chứng chỉ cho 61 người trong đó có 54 người Việt Nam. Kết quả chung: Đơn vị tính : tỷ đồng Chỉ tiêu 1997 1999 2002 2003 2004 2005 2006 Tổng DT ngành kiểm 144 232 340 412 toán Đóng góp Nhà nước 22,4 61,1 47 53 VACO 1991 1995 2000 2001 2002 2003 2004 Doanh thu (1 000 đ) 630 4 056 24 000 30 000 Số nhân viên 10 150 1/7/1994 Chính Phủ ban hành NĐ 70/CP về việc thành lập cơ quan kiểm toán Nhà nước để giúp Chính Phủ thực hiện chức năng kiểm tra, xác nhận tính đúng đắn, hợp pháp của tài liệu, số liệu kế toán, báo cáo quyết toán của các cơ quan Nhà nước, đơn vị sự nghiệp. 1.3 Phân loại kiểm toán 1.3.1 Phân loại kiểm toán theo chức năng kiểm toán a> Kiểm toán hiệu quả (hoạt động) 5
6. Kiểm toán hoạt động: Là việc kiểm tra và đánh giá tính hữu hiệu và tính hiệu quả trong hoạt động của một bộ phận hay toàn bộ một tổ chức, một đơn vị. Tính hữu hiệu là mức độ hoàn thành các nhiệm vụ hay mục tiêu đã đề ra. Tính hiệu quả là việc đạt được kết quả cao nhất với chi phí bỏ ra thấp nhất. Đối tượng của kiểm toán hoạt động rất đa dạng, từ việc đánh giá một phương án kinh doanh, một dự án, một quy trình công nghệ, một công trình XDCB, một loại tài sản, thiết bị mới đưa vào hoạt động hay việc luân chuyển chứng từ trong một đơn vị Vì thế, khó có thể đưa ra các chuẩn mực cho loại kiểm toán này. Đồng thời, tính hữu hiệu và hiệu quả của quá trình hoạt động rất khó được đánh giá một cách khách quan so với tính tuân thủ và tính trung thực, hợp lý của BCTC. Thay vào đó, việc xây dựng các chuẩn mực làm cơ sở đánh giá thông tin có tính định tính trong một cuộc kiểm toán hoạt động là một việc mang nặng tính chủ quan. Trong kiểm toán hoạt động, việc kiểm tra thường vượt khỏi phạm vi công tác kế toán, tài chính mà liên quan đến nhiều lĩnh vực. Kiểm toán hoạt động sử dụng nhiều biện pháp, kỹ năng nghiệp vụ và phân tích, đánh giá khác nhau. Báo cáo kết quả kiểm toán thường là bản giải trình, nhận xét, đánh giá, kết luận và ý kiến đề xuất cải tiến hoạt động. b) Kiểm toán tuân thủ: Là việc kiểm tra và đánh giá xem đơn vị được kiểm toán có tuân thủ pháp luật và các quy định (do các cơ quan có thẩm quyền và đơn vị đã quy định) hay không để kết luận về sự chấp hành pháp luật và các quy định của đơn vị. Ví dụ: - Kiểm toán việc tuân thủ các luật thuế ở đơn vị; - Kiểm toán của cơ quan nhà nước đối với DNNN, đơn vị có sử dụng kinh phí NSNN về việc chấp hành các chính sách, chế độ về tài chính, kế toán; - Kiểm toán việc chấp hành các điều khoản của hợp đồng tín dụng đối với đơn vị sử dụng vốn vay của ngân hàng. c) Kiểm toán BCTC: Là việc kiểm tra và xác nhận về tính trung thực và hợp lý của các tài liệu, số liệu kế toán và BCTC của đơn vị kế toán phục vụ đối tượng có nhu cầu sử dụng thông tin trên BCTC của đơn vị. Công việc kiểm toán BCTC thường do các doanh nghiệp kiểm toán (DNKT) thực hiện để phục vụ cho các nhà quản lý, Chính phủ, các ngân hàng và nhà đầu tư, cho người bán, người mua. Do đó, kiểm toán BCTC là hình thức chủ yếu, phổ cập và quan trọng nhất, thường chiếm 70 - 80% công việc của các DNKT. Phân biệt kiểm toán báo cáo TC và kiểm toán hiệu quả: Tiêu thức Kiểm toán báo cáo TC Kiểm toán hiệu quả Về mục đích Chú trọng xem thông tin xảy ra Chú trọng tính hiệu quả và hiệu có được ghi sổ không. Hướng về lực. Quan tâm đến sự thực hiện quá khứ trong tương lai. Về phạm vi Bị giới hạn bởi những vấn đề có Liên quan đến mọi khía cạnh về liên quan đến các chỉ tiêu trên tính hiệu quả, hiệu lực trong báo cáo TC . một tổ chức. Về báo cáo kết quả Gửi cho người sử dụng BCTC Chủ yếu cho chủ doanh nghiệp 6
7. 1.3.2.Phân loại kiểm toán theo chủ thể kiểm toán a) Kiểm toán độc lập: Là công việc kiểm toán được thực hiện bởi các KTV chuyên nghiệp, độc lập làm việc trong các DNKT. Kiểm toán độc lập là loại hình dịch vụ nên chỉ được thực hiện khi khách hàng có yêu cầu và đồng ý trả phí thông qua việc ký kết hợp đồng kinh tế. Hoạt động kiểm toán độc lập là nhu cầu cần thiết, trước hết vì lợi ích của bản thân doanh nghiệp, của các nhà đầu tư trong và ngoài nước, lợi ích của chủ sở hữu vốn, các chủ nợ, lợi ích và yêu cầu của Nhà nước. Người sử dụng kết quả kiểm toán phải được đảm bảo rằng những thông tin họ được cung cấp là trung thực, khách quan, có độ tin cậy cao để làm căn cứ cho các quyết định kinh tế hoặc thực thi trách nhiệm quản lý, giám sát của mình. Điều 2 Nghị định số 105/2004/NĐ-CP ngày 30/3/2004 của Chính phủ quy định "Kiểm toán độc lập là việc kiểm tra và xác nhận của KTV và DNKT về tính trung thực và hợp lý của các tài liệu, số liệu kế toán và BCTC của các doanh nghiệp, tổ chức (gọi chung là đơn vị được kiểm toán) khi có yêu cầu của các đơn vị này". b) Kiểm toán nhà nước: Là công việc kiểm toán được thực hiện bởi các KTV làm việc trong cơ quan Kiểm toán Nhà nước, là tổ chức kiểm toán chuyên nghiệp thuộc bộ máy hành chính nhà nước; là kiểm toán theo luật định và kiểm toán tính tuân thủ, chủ yếu phục vụ việc kiểm tra và giám sát của Nhà nước trong quản lý, sử dụng Ngân sách, tiền và tài sản của Nhà nước. Điều 13, 14 Luật Kiểm toán Nhà nước (Luật số 37/2005/QH11 do Quốc hội thông qua ngày 14/06/2005) quy định “Kiểm toán nhà nước là cơ quan chuyên môn về lĩnh vực kiểm tra tài chính nhà nước do Quốc hội thành lập, hoạt động độc lập và chỉ tuân theo pháp luật”. “Kiểm toán Nhà nước có chức năng kiểm toán BCTC, kiểm toán tuân thủ, kiểm toán hoạt động đối với cơ quan, tổ chức quản lý, sử dụng ngân sách, tiền và tài sản Nhà nước”. c) Kiểm toán nội bộ: Là công việc kiểm toán do các KTV của đơn vị tiến hành. Kiểm toán nội bộ chủ yếu để đánh giá về việc thực hiện pháp luật và quy chế nội bộ; kiểm tra tính hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ và việc thực thi công tác kế toán, tài chính của đơn vị. Phạm vi và mục đích của kiểm toán nội bộ rất linh hoạt tuỳ thuộc yêu cầu quản lý điều hành của ban lãnh đạo đơn vị. Báo cáo kiểm toán nội bộ chủ yếu phục vụ cho chủ doanh nghiệp, không có giá trị pháp lý và chủ yếu xoay quanh việc kiểm tra và đánh giá tính hiệu lực và tính hiệu quả của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ cũng như chất lượng thực thi trong những trách nhiệm được giao. Phân biệt giữa kiểm toán độc lập, kiểm toán nhà nước và kiểm toán nội bộ 7
8. Tiêu thức Kiểm toán nội bộ Kiểm toán Nhà nước Kiểm toán độc lập Thời gian Đầu tiên ở Mỹ năm 1941, Văn phòng Tổng Kiểm toán Từ khi có nền kinh tế thị ra đời Pháp 1960, Việt Nam trưởng của Mỹ (GAO) trường: Ở đâu có nền kinh 1997 thành lập năm 1921, không tế thị trường ở đó có kiểm thuộc phe phái trong hệ toán độc lập. thống lập pháp của Nhà '' Kiểm toán độc lập là nước liên bang. quan toà của quá khứ, là người dẫn dắt hiện tại và quyết định tương lai'' '' Kiểm toán độc lập là chất xúc tác của kinh doanh, là bạn đồng hành của các nhà kinh doanh.Kiểm toán độc lập là đặc trưng của nền kinh tế thị trường” Khái Là loại kiểm toán do các Là công việc kiểm toán do Là công việc kiểm toán do niệm Kiểm toán viên nội bộ của các cơ quan quản lý của các Kiểm toán viên độc lập đơn vị tiến hành. Nhà Nước và cơ quan kiểm của các Hãng, các công ty THực chất: kiểm tra, đánh toán Nhà Nước tiến hành kiểm toán chuyên nghiệp giá tính hiệu lực, hiệu quả theo chức năng quản lý Nhà thực hiện. Là loại dịch vụ của hệ thống kế toán , Nước. tư vấn được pháp luật thừa HTKSNB, chất lượng công nhận, bảo hộ, được quản lý việc. chặt chẽ bởi hiệp hội chuyên nghành kiểm toán. Chức Chủ yếu là kiểm toán hoạt Chủ yếu: kiểm toán tuân Chủ yếu: kiểm toán BCTC. năng động để đánh giá tính hữu thủ. Ngoài ra: kiểm toán tuân hiệu, hiệu quả trong hoạt Ngoài ra: kiểm toán báo thủ, hoạt động, dịch vụ tư động của các bộ phận. cáo TC , kiểm toán hoạt vấn về thuế, kế toán, tài Ngoài ra còn kiểm toán động. chính. tuân thủ, kiểm toán BC TC Phạm vi Trong nội bộ từng đơn vị Thực hiện ở các đơn vị sử Thực hiện ở mọi đơn vị, (chính, phụ thuộc) dụng vốn, kinh phí ngân mọi lĩnh vực, mọi thành sách Nhà nước. phần kinh tế. Kiểm Kiểm toán viên nội bộ là Là công chức Nhà Nước, Là Kiểm toán viên độc lập, toán viên người làm công ăn lương, không nhất thiết phải có hành nghề kiểm toán không nhất thiết phải có chứng chỉ hành nghề kiểm chuyên nghiệp. Phải qua chứng chỉ hành nghề kiểm toán. thi quốc gia có chứng chỉ toán. hành nghề kiểm toán. Tổ chức Thuộc cấp cao nhất của Là cơ quan chuyên môn Hình thành và hoạt động đơn vị và độc lập với các trong cơ cấu quản lý của như một doanh nghiệp với bộ phận khác. Có thể thuộc Nhà Nước. Trên TG có các mục đích kinh doanh, có HĐQT, Tổng giám đốc. ở mô hình: thu phí kiểm toán. nhiều nước các Bộ, Ngành - Thuộc CP (cơ quan có '' Uỷ ban kiểm toán nội hành pháp): Đài Loan bộ'' - Thuộc Quốc Hội (lập 8
9. pháp): Anh, Mỹ, Việt nam. ở Anh Tổng kiểm toán trưởng do Nữ hoàng Anh bổ nhiêm và không thuộc đảng cầm quyền. - Thuộc Toà án (tư pháp): Pháp. Đặc trưng - Thực hiện trên cơ sở - Mang tính chất cưỡng - Thực hiện trên cơ sở tự cơ bản yêu cầu quản lý của chủ chế theo luật định, theo nguyện theo yêu cầu doanh nghiệp. Có tính yêu cầu quản lý Nhà của khách hàng. chất bắt buộc đối với Nước nên không thu phí Nhiều nước qui định các các hoạt động, đơn vị kiểm toán, không kinh đơn vị cần kiểm toán: công trong nội bộ. doanh. ty tham gia thị trường - Kết quả kiểm toán gắn - Kết quả kiểm toán gắn chứng khoán, DN đạt mức với các giải pháp cải với các giải pháp cải doanh thu nhất định theo tiến hoạt động và ý kiến tiến hoạt động và ý kiến qui định của mỗi nước đề xuất xử lý sai phạm. đề xuất xử lý sai phạm ở (Anh - các DN có DT hàng - Về tính pháp lý: ít có đơn vị. tháng 90 000 f = 50% số giá trị pháp lý với bên - Có tính pháp lý cao. DN), DN tham gia thị ngoài vì Kiểm toán viên Thường được thể hiện trường giá cả trong tương nội bộ chỉ chịu trách trong Hiến pháp. lai (Chicago, Luânđôn), nhiệm trước chủ doanh DN đặc biệt - cổ phần hoá, nghiệp. liên doanh, sát nhập - Bảo đảm nguyên tắc: độc lập, khách quan, trung thực, bí mật - Việc kiểm tra không gắn với xử lý gian lận - Tính pháp lý cao. - Là hoạt động KD vì mục tiêu lợi nhuận. 1.3.3 Phân loại kiểm toán theo các tiêu thức khác a. Theo người yêu cầu kiểm toán - Kiểm toán theo luật định: do các cơ quan Nhà Nước yêu cầu để phục vụ cho một mục đích nào đó như DN có hiện tượng gian lận, trốn thuế, tham nhũng, - Kiểm toán theo yêu cầu chủ doanh nghiệp: do doanh nghiệp tiến hành dưới các hình thức kiểm toán nội bộ hoặc mời Kiểm toán viên của các công ty kiểm toán tiến hành. b. Theo mục đích của báo cáo kiểm toán - Kiểm toán định kỳ: kiểm toán các báo cáo TC hàng năm. Thường do chủ doanh nghiệp mời kiểm toán độc lập tiến hành. - Kiểm toán bất thường: là việc kiểm toán không thường xuyên nhằm phục vụ cho một mục đích riêng biệt nào đó như chuẩn bị phá sản, thanh lý Hợp đồng kinh tế, 9
10. CHƯƠNG 2: CÁC KHÁI NIỆM CƠ BẢN SỬ DỤNG TRONG KIỂM TOÁN 2.1 Cơ sở dẫn liệu 2.1.1. Các khái niệm cơ sở 2.1.1.1. Nghiệp vụ kinh tế: Là những sự kiện phát sinh thực tế trong hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. chia làm 2 loại: a.Nghiệp vụ kinh tế ngoại sinh: Là các nghiệp vụ phát sinh trong mối quan hệ giữa doanh nghiệp với các tổ chức và cá nhân bên ngoài doanh nghiệp. Khách Người hàng cung ấ Doanh nghiệp Nhà Ngân Nước hàng Ví dụ: Mua hàng nhập kho; Bán hàng thu bằng tiền mặt; Chi phí chi bằng tiền; Trả lương nhân viên; mua TSCĐ; . Đặc điểm: + Các nghiệp vụ kinh tế ngoại sinh mang tính khách quan và pháp lý cao vì nó thường kèm theo những chứng từ bắt buộc (như phiếu xuất kho, hoá đơn giao hàng ). Nghiệp vụ này rất khó gian lận. + Các nghiệp vụ kinh tế ngoại sinh luôn tác động đến phương trình kế toán cơ bản (Tài sản = Nợ phải trả + Vốn chủ sở hữu). Các nghiệp vụ kinh tế ngoại sinh đều được phản ánh vào báo cáo tài chính. b. Nghiệp vụ kinh tế nội sinh: Là các nghiệp vụ phát sinh trong phạm vi nội bộ doanh nghiệp. Ví dụ: Bảng tính và trích khấu hao TSCĐ; Bảng tính và trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho; Bảng tính và trích lập dự phòng nợ phải thu khó đòi; Bảng tính và trích lập dự phòng giảm giá đầu tư tài chính; Xuất hàng từ kho ra quầy; xuất thiết bị cần lắp vào ĐTXDCB; Đặc điểm + Các nghiệp vụ kinh tế nội sinh có tính pháp lý thấp, mang nặng tính chất chủ quan bởi nó được phản ánh trong chứng từ hướng dẫn, chứng từ nội bộ. + Không phải tất cả nghiệp vụ kinh tế nội sinh được phản ánh trên báo cáo tài chính. c. Đánh giá, nhận xét: - Kế toán ra đời và tồn tại là tất yếu khách quan (Tất cả các đơn vị nắm trong tay tiềm lực và tiến hành hoạt động là phải có kế toán) ; nhưng kế toán lại do con người làm vì vậy bản chất của kế toán lại mang nặng tính chủ quan. 10
11. - Không phải tất cả nghiệp vụ kinh tế tài chính phát sinh đều được phản ánh vào báo cáo tài chính. - Một nghiệp tế kinh tế bất kỳ muốn được phản ánh vào báo cáo tài chính phải được thông qua một quá trình kế toán số liệu bởi 1 hệ thống nhất định khởi đầu bằng hệ thống chứng từ qua quá trình ghi sổ xử lý, sau đó mới được lên báo cáo tài chính. Xử lý Tổng hợp Chứng từ Sổ kế toán Báo cáo TC Chứng từ là sự công nhận một nghiệp vụ kinh tế nào đó. 2.1.1.2. Giao dịch và hệ thống a. Khái niệm: VD : hệ thống bán hàng Đơn Kiểm Lệnh HĐ Sổ chi Sổ Báo đặt soát tín bán BH tiết cái cáo tài hàng dụng hàng doanh TK chính thu 511 Sổ chi tiết thanh toán với khhách hàng Sổ cái TK 131 Giao dịch là một sự kiện kinh tế, nghiệp vụ kinh tế đã được công nhận có thể được xử lý hoặc được chấp nhận để xử lý bởi một hay nhiều hệ thống kế toán của đơn vị. Hệ thống: là hàng loạt các công việc mà nhờ chúng các giao dịch được công nhận, cho phép, tính toán, phân loại, ghi chép, cộng dồn và báo cáo . Mối tiếp giáp là một đầu mối mà tại đó 1giao dịch xuất khỏi hệ thống này và nhập vào hệ thống khác, hay là phân chia danh giới giữa các hệ thống kế toán khác nhau. Ví dụ: Thông tin giao hàng chuyển từ hệ thống lập phiếu sang hệ thống dự trữ để ghi vào tài khoản tồn kho. Thông tin về số giờ làm công chuyển từ hệ thống quản lý lao động sang hệ thống thanh toán lượng. Cơ sở số liệu là 1 tập hợp thông tin được sử dụng trong quá trình tập hợp báo cáo có được từ việc xử lý các giao dịch. Có 2 nhóm cơ sở số liệu: 11
12. + Số liệu thống kê (hồ sơ tham khảo): Là các hồ sơ, các danh mục được xử lý trong quá trình lập báo cáo. Đặc điểm: số liệu thống kê của doanh nghiệp rất ít thay đổi, nếu có sự thay đổi mà không có sự kiểm soát chặt chẽ thì dễ gây ra các hậu quả nghiêm trọng. + Số liệu động thái (hồ sơ số dư): Là các thông tin thu được ghi chép, được tích luỹ cộng dồn trong quá trình xử lý các giao dịch và trở thành số dư của các tài khoản. 2.1.2. Cơ sở dẫn liệu và mục tiêu của kiểm toán 2.1.2.1 Khái niệm: Theo chuẩn mực kiểm toán 500: Cơ sở dẫn liệu của BCTC: Là căn cứ của các khoản mục và thông tin trình bày trong BCTC do Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị chịu trách nhiệm lập trên cơ sở các chuẩn mực và chế độ kế toán qui định phải được thể hiện rõ ràng hoặc có cơ sở đối với từng chỉ tiêu trong BCTC. Khi thu thập bằng chứng kiểm toán từ các thử nghiệm cơ bản, KTV phải xem xét sự đầy đủ và tính thích hợp của các bằng chứng từ các thử nghiệm cơ bản kết hợp với các bằng chứng thu được từ thử nghiệm kiểm soát nhằm khẳng định cơ sở dẫn liệu của BCTC. Các cơ sở số liệu (hồ sơ số dư) được thể hiện trong báo cáo tài chính thành các loại khoản mục khác nhau. Việc trình bày các số liệu này trong các báo cáo tài chính là trách nhiệm của các chủ doanh nghiệp. Kiểm toán viên có trách nhiệm kiểm tra và xác nhận các số liệu này. Muốn vậy kiểm toán viên cần phải thu thập các bằng chứng có liên quan đến từng bộ phận cấu thành của báo cáo tài chính. Mục tiêu kiểm toán từng bộ phận cấu thành của báo cáo tài chính là nhằm thu thập đầy đủ các bằng chứng xác đáng về mọi khía cạnh có liên quan đến nguyên tắc kế toán đối với từng bộ phận cấu thành đó làm cơ sở xác nhận cho từng bộ phận được kiểm toán. Ví dụ: Khi kiểm toán khoản mục hàng tồn kho; Hàng tồn kho được báo cáo trên Bảng cân đối kế toán là 100.000.000đ. Kiểm toán viên phải tìm kiếm và giải trình được 3 yếu tố: + Hàng tồn kho có thật hay không, có thực sự tồn tại trong doanh nghiệp hay không? + Hàng tồn kho có thực sự thuộc sở hữu của doanh nghiệp hay không; doanh nghiệp có quyền kiểm soát hay không? + Hàng tồn kho đã được tính toán, đánh giá, ghi chép cộng dồn và báo cáo theo đúng nguyên tắc và phương pháp của kế toán không? Ghi nhận hàng tồn kho có đúng nguyên tắc giá phí hay không? Tính giá hàng tồn kho đã tuân thủ nguyên tắc nhất quán chưa? Đã ghi chép, cộng dồn và xác định số lượng kiểm kê kho khớp đúng với số liệu trên sổ kế toán không? Hàng tồn kho giảm giá so với giá thị trường đã được đánh giá theo giá trị thực hiện thuần túy chưa? Việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã phù hợp với nguyên tắc thận trọng của kế toán và quy định của cơ chế tài chính hiện hành chưa? Những cơ sở dẫn liệu này xuất phát từ các nguyên tắc kế toán đối với việc ghi chép, trình bày và báo cáo số liệu trên các báo cáo tài chính. 12
13. Sơ đồ: Lập báo cáo tài chính Mục đích kiểm toán toàn diện báo cáo tài chính Mục đích kiểm toán từng bộ phận của báo cáo tài chính Trình bày và Hiện Đánh Trình bày hữu; cung cấp Quyền và giá; Đầy và công bố thông tin nghĩavụ; đủ; Phát sinh Chính xác 2.1.2.2 Các nhóm cơ sở dẫn liệu Có nhiều cơ sở dẫn liệu khác nhau, song có thể phân loại thành 3 nhóm chính sau: a. Hiện hữu; Quyền và nghĩa vụ; Phát sinh + Hiện hữu: Một tài sản hay một khoản nợ phản ánh trên BCTC thực tế phải tồn tại (có thực) vào thời điểm lập báo cáo; + Quyền và nghĩa vụ: Một tài sản hay một khoản nợ phản ánh trên BCTC đơn vị phải có quyền sở hữu hoặc có trách nhiệm hoàn trả tại thời điểm lập báo cáo; + Phát sinh: Một nghiệp vụ hay một sự kiện đã ghi chép thì phải đã xảy ra và có liên quan đến đơn vị trong thời kỳ xem xét; b. Đã tính toán đánh giá; đầy đủ; chính xác + Đầy đủ: Toàn bộ tài sản, các khoản nợ, nghiệp vụ hay giao dịch đã xảy ra có liên quan đến BCTC phải được ghi chép hết các sự kiện liên quan; + Đánh giá: Một tài sản hay một khoản nợ được ghi chép theo giá trị thích hợp trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được thừa nhận); Chính xác: Một nghiệp vụ hay một sự kiện được ghi chép theo đúng giá trị của nó, doanh thu hay chi phí được ghi nhận đúng kỳ, đúng khoản mục và đúng về toán học. c. Trình bày và công bố: Các khoản mục được phân loại, diễn đạt và công bố phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận). Bằng chứng kiểm toán phải được thu thập cho từng cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính. Bằng chứng liên quan đến một cơ sở dẫn liệu (như sự hiện hữu của hàng tồn kho) không thể bù đắp cho việc thiếu bằng chứng liên quan đến cơ sở dẫn liệu khác (như giá trị 13
14. của hàng tồn kho đó). Nội dung, lịch trình và phạm vi của các thử nghiệm cơ bản được thay đổi tuỳ thuộc vào từng cơ sở dẫn liệu. Các thử nghiệm có thể cung cấp bằng chứng kiểm toán cho nhiều cơ sở dẫn liệu cùng một lúc (như việc thu hồi các khoản phải thu có thể cung cấp bằng chứng cho sự hiện hữu và giá trị của các khoản phải thu đó). Các bộ phận cấu thành khác nhau trên báo cáo tài chính có cơ sở dẫn liệu không giống nhau nhưng mục tiêu kiểm toán giống nhau: Bộ phận kiểm Hiện hữu; Quyền Đã tính đánh Trình bày và công toán và nghĩa vụ; Phát giá; đầy đủ; bố sinh chính xác Hàng tồn kho Đang có Đúng số lượng Được phân loại Thuộc quyền sở hữu Đã đánh giá Được công bố phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành Các khoản phải Các khoản nợ là có Được ghi ,, thu khách hàng thật, có thể đòi được chép đầy đủ, ,, chính xác Phải trả người bán Nghiã vụ đang tồn ,, ,, tại ,, ,, Doanh thu Việc bán hàng đã Đúng số lượng ,, xảy ra ,, Đã được phép Đúng kỳ Chi phí bán hàng Việc chi phí cho bán Đúng số lượng ,, hàng đã xẩy ra ,, Đúng kỳ Tiền Đang có Đúng số lượng ,, Đã đánh giá ,, Khấu haoTSCĐ Có thật Đúng số lượng ,, ,, Đúng kỳ Tác dụng của CSDL đối với quá trình kiểm toán: + Lập kế hoạch: đánh gía khả năng rủi ro, xác định các biện pháp kiểm soát then chốt của DN để lựa chọn trình tự kiểm toán. VD: Nếu DN thực hiện chính sách thoải mái về tín dụng thì kiểm toán cần quan tâm đến các khoản nợ có thể đòi được làm cho CSDL cụ thể có tính chất riêng. 2.2 Hệ thống kiểm soát nội bộ 2.2.1. Khái niệm và mục đích của hệ thống kiẻm soát nộibộ: Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng giữ vai trò quan trọng trong qui trình kiểm toán do việc thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán trong qui trình kiểm 14
15. toán BCTC phụ thuộc rất nhiều vào việc đánh giá tính hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán. Theo chuẩn mực kiểm toán số 230 định nghĩa, Hệ thống kiểm soát nội bộ là các quy định và các thủ tục kiểm soát do đơn vị được kiểm toán xây dựng và áp dụng nhằm bảo đảm cho đơn vị tuân thủ pháp luật và các quy định, để kiểm soát, ngăn ngừa và phát hiện gian lận, sai sót; để lập BCTC trung thực và hợp lý; nhằm bảo vệ, quản lý và sử dụng có hiệu quả tài sản của đơn vị. Mục đích của HTKSNB trong quản lý: - Điều khiển và quản lý kinh doanh một cách có hiệu quả - Đảm bảo các quyết định và chế độ quản lý được thực hiện đúng thể thức. - Phát hiện kịp thời những rắc rối trong kinh doanh để có biện pháp đối phó. - Ngăn chăn, phat hiện các sai phạm, gian lận trong kinh doanh. - Ghi chép kế toán đầy đủ, đúng thể thức về các nghiệp vụ và hoạt động kinh doanh. - Lập báo cáo tài chính kịp thời, hợp lệ, tuân theo các yêu cầu pháp định có liên quan. - Bảo vệ tài sản và thông tin không bị lạm dụng, sử dụng sai mục đích. Mục đích của Kiểm toán viên trong nghiên cứu, đánh giá HTKSNB là thiết lập độ tin cậy vào hệ thống này để xác định phạm vi, phương pháp kiểm toán thích hợp 2.2.2. Cơ cấu hệ thống kiểm soát nội bộ Hệ thống kiểm soát tra, nội bộ bao gồm môi trường kiểm soát, hệ thống kế toán và các thủ tục kiểm soát. a. Môi trường kiểm soát chung Môi trường kiểm soát: Là những nhận thức, quan điểm, sự quan tâm và hoạt động của thành viên Hội đồng quản trị, Ban Giám đốc đối với hệ thống kiểm soát nội bộ và vai trò của hệ thống kiểm soát nội bộ trong đơn vị. Kiểm toán viên phải hiểu biết về môi trường kiểm soát của đơn vị để đánh giá nhận thức, quan điểm, sự quan tâm và hoạt động của thành viên Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc đối với hệ thống kiểm soát nội bộ. Các nhân tố chủ yếu để đánh giá môi trường kiểm soát: - Chức năng, nhiệm vụ của Hội đồng quản trị, Ban Giám đốc và các phòng ban chức năng của đơn vị; - Tư duy quản lý, phong cách điều hành của thành viên Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc; - Cơ cấu tổ chức và quyền hạn, trách nhiệm của các bộ phận trong cơ cấu đó; - Hệ thống kiểm soát của Ban quản lý bao gồm tất cả các bộ phận quản lý, kiểm soát, chức năng của kiểm toán nội bộ, chính sách và thủ tục liên quan đến nhân sự và sự phân định trách nhiệm; - ảnh hưởng từ bên ngoài đơn vị như chính sách của Nhà nước, chỉ đạo của cấp trên hoặc cơ quan quản lý chuyên môn; - Môi trường kiểm soát có ảnh hưởng trực tiếp đến hiệu quả của các thủ tục kiểm soát. Môi trường kiểm soát mạnh sẽ hỗ trợ đáng kể cho các thủ tục kiểm soát cụ thể. Tuy nhiên môi trường kiểm soát mạnh không đồng nghĩa với hệ thống kiểm soát nội bộ mạnh. Môi trường kiểm soát mạnh tự nó chưa đủ đảm bảo tính hiệu quả của toàn bộ hệ thống kiểm soát nội bộ. 15
16. b. Hệ thống kế toán Hệ thống kế toán: Là các qui định về kế toán và các thủ tục kế toán mà đơn vị được kiểm toán áp dụng để thực hiện ghi chép kế toán và lập báo cáo tài chính. Hệ thống kế toán dùng để ghi nhận, tính toán, phân loại, kết chuyển vào sổ cái, tổng hợp và lập báo cáo các nghiệp vụ phát sinh . Một hệ thống kế toán của đơn vị bao gồm: Hệ thống chứng từ ban đầu và vận dụng hệ thống chứng từ ban đầu; Hệ thống tài khoản kế toán; Hệ thống sổ kế toán; Hệ thống báo cáo kế toán: Thông qua việc quan sát, đo lường, tính toán và ghi chép lại các nghiệp vụ kinh tế phát sinh, hệ thống kế toán không những cung cấp thông tin cho việc quản lý mà còn có tác dụng kiểm soát nhiều mặt hoạt động của đơn vị. Hệ thống kế toán là một mắt xích quan trọng, một yếu tố quan trọng của hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị. Kiểm toán viên phải hiểu biết về hệ thống kế toán và việc thực hiện công việc kế toán của đơn vị để xác định được: - Các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu; - Nguồn gốc các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu; - Tổ chức bộ máy kế toán; - Tổ chức công việc kế toán, gồm: Hệ thống chứng từ kế toán, tài khoản kế toán, sổ kế toán và hệ thống báo cáo tài chính; - Quy trình kế toán các nghiệp vụ kinh tế chủ yếu và các sự kiện từ khi phát sinh đến khi lập và trình bày báo cáo tài chính. c. Thủ tục kiểm soát: Thủ tục kiểm soát: Là các quy chế và thủ tục do Ban lãnh đạo đơn vị thiết lập và chỉ đạo thực hiện trong đơn vị nhằm đạt được mục tiêu quản lý cụ thể. Kiểm toán viên phải hiểu biết các thủ tục kiểm soát của đơn vị để xây dựng kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán. Kiểm toán viên dựa vào hiểu biết của mình về môi trường kiểm soát để xác định những thủ tục kiểm soát đã được đơn vị thiết lập và những thủ tục còn thiếu, cần thiết phải bổ sung thêm. (Ví dụ: Khi tìm hiểu về quy trình kế toán tiền gửi ngân hàng, kiểm toán viên sẽ kết hợp xem xét thủ tục đối chiếu với ngân hàng có được thiết lập và thực hiện không?). Các thủ tục kiểm soát chủ yếu bao gồm: - Lập, kiểm tra, so sánh và phê duyệt các số liệu, tài liệu liên quan đến đơn vị; - Kiểm tra tính chính xác của các số liệu tính toán; - Kiểm tra chương trình ứng dụng và môi trường tin học; - Kiểm tra số liệu giữa sổ kế toán tổng hợp và sổ kế toán chi tiết; - Kiểm tra và phê duyệt các chứng từ kế toán, tài liệu kế toán; - Đối chiếu số liệu nội bộ với bên ngoài; - So sánh, đối chiếu kết quả kiểm kê thực tế với số liệu trên sổ kế toán; - Giới hạn việc tiếp cận trực tiếp với các tài sản và tài liệu kế toán; - Phân tích, so sánh giữa số liệu thực tế với dự toán, kế hoạch. Khi xem xét các thủ tục kiểm soát, phải xem các thủ tục này có được xây dựng trên cơ sở nguyên tắc cơ bản, như: chế độ thủ trưởng, nguyên tắc phân công, phân nhiệm, nguyên tắc tách biệt về trách nhiệm, nguyên tắc phân cấp, uỷ quyền, 16
17. 2.2.3.Ý nghĩa của việc nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ Hệ thống kiểm soát nội bộ của bất cứ một đơn vị nào cũng có những mặt hạn chế cố hữu của nó. Hệ thống kiểm soát nội bộ không thể đảm bảo hoàn toàn đạt được mục tiêu quản lý là do những hạn chế tiềm tàng của hệ thống đó, như: - Yêu cầu thông thường là chi phí cho hệ thống kiểm soát nội bộ không được vượt quá những lợi ích mà hệ thống đó mang lại; - Phần lớn các thủ tục kiểm soát nội bộ thường được thiết lập cho các nghiệp vụ thường xuyên, lặp đi, lặp lại, hơn là các nghiệp vụ không thường xuyên; - Sai sót bởi con người thiếu chú ý, đãng trí khi thực hiện chức năng, nhiệm vụ, hoặc do không hiểu rõ yêu cầu công việc; - Khả năng hệ thống kiểm soát nội bộ không phát hiện được sự thông đồng của thành viên trong Ban quản lý hoặc nhân viên với những người khác trong hay ngoài đơn vị; - Khả năng người chịu trách nhiệm thực hiện thủ tục kiểm soát nội bộ lạm dụng đặc quyền của mình; - Do thay đổi cơ chế và yêu cầu quản lý làm cho các thủ tục kiểm soát bị lạc hậu hoặc bị vi phạm. Các kiểm toán viên phải nghiên cứu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán nhằm mục đích đánh giá mức độ rủi ro kiểm soát làm cơ sở cho việc lựa chọn phạm vi, quy mô và phương pháp kiểm toán thích hợp: Trong phạm vi kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên chủ yếu quan tâm đến các chính sách, thủ tục của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ có liên quan đến cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính. Việc tìm hiểu hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán và việc đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát sẽ giúp cho kiểm toán viên: - Xác định được phạm vi kiểm toán cần thiết đối với những sai sót trọng yếu có thể tồn tại trong báo cáo tài chính; - Xem xét những nhân tố có khả năng gây ra sai sót trọng yếu; - Xây dựng các thủ tục kiểm toán thích hợp. Khi tìm hiểu hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ để lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên sẽ hiểu biết được việc thiết kế và thực hiện của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Điều đó giúp cho kiểm toán viên xác định được khối lượng các nghiệp vụ kinh tế tài chính cần được kiểm tra cũng như việc thiết lập các thủ tục kiểm tra cần thiết. 2.3. Gian lận và sai sót 2.3.1 Khái niệm về gian lận và sai sót: Gian lận: Là những hành vi cố ý làm sai lệch thông tin kinh tế, tài chính do một hay nhiều người trong Hội đồng quản trị, Ban Giám đốc, các nhân viên hoặc bên thứ ba thực hiện, làm ảnh hưởng đến báo cáo tài chính. Gian lận có thể biểu hiện dưới các dạng tổng quát sau: - Xuyên tạc, làm giả chứng từ, tài liệu liên quan đến báo cáo tài chính; - Sửa đổi chứng từ, tài liệu kế toán làm sai lệch báo cáo tài chính; - Biển thủ tài sản; - Che dấu hoặc cố ý bỏ sót các thông tin, tài liệu hoặc nghiệp vụ kinh tế làm sai lệch báo cáo tài chính; 17
18. - Ghi chép các nghiệp vụ kinh tế không đúng sự thật; - Cố ý áp dụng sai các chuẩn mực, nguyên tắc, phương pháp và chế độ kế toán, chính sách tài chính; - Cố ý tính toán sai về số học. Sai sót: Là những lỗi không cố ý có ảnh hưởng đến báo cáo tài chính, như: - Lỗi về tính toán số học hoặc ghi chép sai; - Bỏ sót hoặc hiểu sai, làm sai các khoản mục, các nghiệp vụ kinh tế; - áp dụng sai các chuẩn mực, nguyên tắc, phương pháp và chế độ kế toán, chính sách tài chính nhưng không cố ý. 2.3.2 Các nhân tố ảnh hưởng đến mức độ gian lận và sai sót a. Những vấn đề liên quan đến tính chính trực hoặc năng lực của Ban Giám đốc - Công tác quản lý bị một người (hay một nhóm người) độc quyền nắm giữ, thiếu sự giám sát có hiệu lực của Ban Giám đốc hoặc Hội đồng quản trị; - Cơ cấu tổ chức của đơn vị được kiểm toán phức tạp một cách cố ý; - Sự bất lực trong việc sửa chữa những yếu kém của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ trong khi những yếu kém này hoàn toàn có thể khắc phục được; - Thay đổi thường xuyên kế toán trưởng hoặc người có trách nhiệm của bộ phận kế toán và tài chính; - Thiếu nhiều nhân viên kế toán trong một thời gian dài; - Bố trí người làm kế toán không đúng chuyên môn hoặc người bị pháp luật nghiêm cấm; - Thay đổi thường xuyên chuyên gia tư vấn pháp luật hoặc kiểm toán viên. b. Các sức ép bất thường trong đơn vị hoặc từ bên ngoài vào đơn vị - Ngành nghề kinh doanh gặp khó khăn và số đơn vị phá sản ngày càng tăng; - Thiếu vốn kinh doanh do lỗ, hoặc do mở rộng quy mô doanh nghiệp quá nhanh; - Mức thu nhập giảm sút; - Doanh nghiệp cố ý hạch toán tăng lợi nhuận nhằm khuyếch trương hoạt động; - Đầu tư quá nhanh vào ngành nghề mới hoặc loại sản phẩm mới làm mất cân đối tài chính; - Doanh nghiệp bị lệ thuộc quá nhiều vào một số sản phẩm hoặc một số khách hàng; - Sức ép về tài chính từ những nhà đầu tư hoặc các cấp quản lý đơn vị; - Sức ép đối với nhân viên kế toán phải hoàn tất báo cáo tài chính trong thời gian quá ngắn; hoặc phải điều chỉnh doanh thu, chi phí, kết quả theo yêu cầu của đơn vị. c. Các nghiệp vụ và sự kiện không bình thường - Các nghiệp vụ đột xuất, đặc biệt xảy ra vào cuối niên độ kế toán có tác động đến doanh thu, chi phí và kết quả; - Các nghiệp vụ hoặc phương pháp xử lý kế toán phức tạp; - Các nghiệp vụ với các bên hữu quan; - Các khoản chi phí quá cao so với những dịch vụ được cung cấp (Ví dụ: Phí luật sư, tư vấn hoặc đại lý, ). d. Những khó khăn liên quan đến thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp - Tài liệu kế toán không đầy đủ hoặc không được cung cấp kịp thời (Ví dụ: Không thu thập đủ chứng từ ; phát sinh chênh lệch lớn giữa sổ và báo cáo, những nghiệp vụ ghi chép sai hoặc để ngoài sổ kế toán, ); 18
19. - Lưu trữ tài liệu không đầy đủ về các sự kiện và nghiệp vụ kinh tế (Ví dụ: chứng từ chưa được phê duyệt, thiếu tài liệu hỗ trợ cho những nghiệp vụ lớn hoặc bất thường); - Có chênh lệch lớn giữa sổ kế toán của đơn vị với xác nhận của bên thứ ba; mâu thuẫn giữa các bằng chứng kiểm toán; không giải thích được sự thay đổi của các chỉ số hoạt động; - Ban Giám đốc từ chối cung cấp giải trình hoặc giải trình không thoả mãn yêu cầu của kiểm toán viên. e.Những nhân tố từ môi trường tin học liên quan đến các tình huống và sự kiện nêu trên - Không lấy được thông tin từ máy vi tính; - Có thay đổi trong chương trình vi tính nhưng không lưu tài liệu, không được phê duyệt và không được kiểm tra; - Thông tin, tài liệu in từ máy vi tính không phù hợp với báo cáo tài chính; - Các thông tin in ra từ máy vi tính mỗi lần lại khác nhau. 2.3.3. Trách nhiệm kiểm toán viên và công ty kiểm toán đối với sai sót, gian lận Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị chịu trách nhiệm trực tiếp trong việc ngăn ngừa, phát hiện và xử lý các gian lận và sai sót trong đơn vị thông qua việc xây dựng và duy trì thực hiện thường xuyên hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ thích hợp. Do hạn chế vốn có của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ nên khó có thể loại trừ hoàn toàn khả năng xảy ra gian lận hoặc sai sót. Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán có trách nhiệm giúp đơn vị phát hiện, xử lý và ngăn ngừa gian lận và sai sót, nhưng kiểm toán viên và công ty kiểm toán không phải chịu trách nhiệm trực tiếp trong việc ngăn ngừa các gian lận và sai sót ở đơn vị mà họ kiểm toán, Khi lập kế hoạch và khi thực hiện kiểm toán, KTV phải đánh giá rủi ro về những gian lận và sai sót có thể có, làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính và phải trao đổi với Giám đốc (hoặc người đứng dầu) đơn vị về mọi gian lận hoặc sai sót quan trọng phát hiện được. Trên cơ sở đánh giá rủi ro, KTV phải thiết lập các thủ tục kiểm toán thích hợp nhằm đảm bảo các gian lận và sai sót có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính đều được phát hiện. KTV phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để chứng minh là không có gian lận hoặc sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính; hoặc nếu có gian lận, sai sót thì đã được phát hiện, được sửa chữa hoặc đã trình bày trong báo cáo tài chính, và KTV phải chỉ ra ảnh hưởng của gian lận và sai sót đến báo cáo tài chính. Do những hạn chế vốn có của kiểm toán, nên dù đã tuân thủ các nguyên tắc và thủ tục kiểm toán thì rủi ro do không phát hiện hết các gian lận và sai sót của KTV làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính vẫn có thể xảy ra. Khi xảy ra rủi ro do không phát hiện hết các gian lận và sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính đã được kiểm toán thì phải xem xét việc chấp hành đầy đủ nguyên tắc và thủ tục kiểm toán trong từng hoàn cảnh cụ thể và tính thích hợp của các kết luận trong báo cáo kiểm toán dựa trên kết quả của các thủ tục kiểm toán đã thực hiện. Rủi ro không phát hiện hết các sai phạm trọng yếu do gian lận cao hơn rủi ro không phát hiện hết các sai phạm trọng yếu do sai sót, vì gian lận thường đi kèm với các hành vi 19
20. cố ý che dấu gian lận. KTV có quyền chấp nhận những giải trình, các ghi chép và tài liệu của khách hàng khi có bằng chứng về việc không có gian lận và sai sót. Tuy vậy, KTV phải có thái độ hoài nghi mang tính nghề nghiệp trong quá trình lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán và phải luôn ý thức được rằng có thể tồn tại những tình huống hoặc sự kiện dẫn đến những sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính. Như vậy trong quá trình kiểm toán, KTV có trách nhiệm giúp đỡ đơn vị được kiểm toán trong việc phát hiện, ngăn ngừa và xử lý các gian lận và sai sót, nhưng KTV và công ty kiểm toán không phải chịu trách nhiệm trực tiếp trong việc ngăn ngừa các gian lận và sai sót ở đơn vị mà mình kiểm toán khi lập kế hoạch và khi thực hiện kiểm toán. KTV phải đánh giá rủi ro về các có giân lận và sai sót có thể có, làm ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính và phải thiết lập các thủ tục kiểm toán thích hợp nhằm đảm bảo các gian lận và sai sót có ảnh hưởng tất yếu đến BCTC đều được phát hiện. b) Khi phát hiện gian lận và sai sót, KTV và công ty kiểm toán phải: - Thông báo cho giám đốc hoặc người đứng đầu: KTV phải thông báo kịp thời những phát hiện của mình cho Giám đốc đơn vị được kiểm toán trong thời hạn nhanh nhất trước ngày phát hành BCTC, hoặc trước ngày phát hành Báo cáo kiểm toán, khi: + KTV nghi ngờ có gian lận, mặc dù chưa đánh giá được ảnh hưởng của gian lận này tới báo cáo tài chính; + Có gian lận hoặc có sai sót trọng yếu. Khi nghi ngờ có gian lận, hoặc phát hiện ra gian lận hoặc sai sót trọng yếu đã xảy ra hoặc có thể xảy ra, KTV và công ty kiểm toán phải cân nhắc tất cả các tình huống xem cần thông báo cho cấp nào. Trường hợp có gian lận, KTV phải đánh giá khả năng gian lận này liên quan đến cấp quản lý nào. Trong hầu hết các trường hợp xảy ra gian lận, KTV và công ty kiểm toán phải thông báo cho cấp quản lý cao hơn cấp của những người có dính líu đến gian lận đó. Khi nghi ngờ gian lận có liên quan đến người Lãnh đạo cao nhất trong đơn vị được kiểm toán thì thông thường KTV và công ty kiểm toán phải tham khảo ý kiến của chuyên gia tư vấn pháp luật để xác định các thủ tục cần tiến hành. - Thông báo cho người sử dụng báo cáo kiểm toán: Nếu KTV kết luận rằng có gian lận hoặc sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính nhưng gian lận hoặc sai sót này không được đơn vị sửa chữa hoặc không được phản ảnh đầy đủ trong báo cáo tài chính, thì KTV và công ty kiểm toán phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến không chấp nhận. Trường hợp có gian lận hoặc sai sót có thể làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính mặc dù đã phản ánh đầy đủ trong báo cáo tài chính nhưng KTV và công ty kiểm toán vẫn phải chỉ rõ ra trong Báo cáo kiểm toán. Nếu đơn vị không cho phép KTV thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để đánh giá gian lận hoặc sai sót đã xảy ra hoặc có thể xảy ra làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính thì KTV và công ty kiểm toán phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến từ chối vì phạm vi kiểm toán bị giới hạn. 20
21. Nếu không thể xác định được đầy đủ gian lận hoặc sai sót đã xảy ra do hạn chế khách quan từ bên ngoài hoặc do chủ quan trong đơn vị được kiểm toán thì KTV và công ty kiểm toán phải xét tới ảnh hưởng của gian lận hoặc sai sót này tới Báo cáo kiểm toán. - Thông báo cho cơ quan chức năng có liên quan: KTV và công ty kiểm toán có trách nhiệm bảo mật các thông tin, số liệu của khách hàng, trừ trường hợp đơn vị được kiểm toán có gian lận hoặc sai sót mà theo qui định của pháp luật, KTV phải thông báo hành vi gian lận hoặc sai sót đó cho cơ quan chức năng có liên quan. Trường hợp này, KTV và công ty kiểm toán được phép trao đổi trước với chuyên gia tư vấn pháp luật. KTV và công ty kiểm toán được phép chấm dứt hợp đồng kiểm toán khi xét thấy đơn vị được kiểm toán không có biện pháp cần thiết để xử lý đối với gian lận mà KTV cho là cần thiết trong hoàn cảnh cụ thể, kể cả các gian lận không ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Trường hợp rút khỏi hợp đồng kiểm toán, nếu KTV khác được thay thế yêu cầu cung cấp thông tin về khách hàng thì KTV hiện tại phải thông báo rõ lý do chuyên môn dẫn tới buộc phải chấm dứt hợp đồng. KTV hiện tại có thể thảo luận và thông báo với KTV khác được thay thế về các thông tin của khách hàng phù hợp với luật pháp, yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp kiểm toán có liên quan và phạm vi cho phép của khách hàng. Nếu khách hàng không cho phép thảo luận về công việc của họ thì KTV hiện tại cũng phải thông báo về việc không cho phép này cho KTV được thay thế. 2.4 Trọng yếu và rủi ro 2.4.1. Trọng yếu 2.4.1.1. Khái niệm Trọng yếu: Là thuật ngữ dùng để thể hiện tầm quan trọng của một thông tin (một số liệu kế toán) trong báo cáo tài chính. Thông tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hoặc thiếu tính chính xác của thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng báo cáo tài chính. Mức trọng yếu tuỳ thuộc vào tầm quan trọng và tính chất của thông tin hay của sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể. Mức trọng yếu là một ngưỡng, một điểm chia cắt chứ không phải là nội dung của thông tin cần phải có. Tính trọng yếu của thông tin phải xem xét cả trên phương diện định lượng và định tính. Trọng yếu là khái niệm về độ lớn hay là bản chất của gian lận (kể cả bỏ sót các thông tin tài chính kế toán) hoặc đơn lẻ hoặc từng nhóm mà trong 1 bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các thông tin đó để xét đoán thì sẽ đưa ra các kết luận sai lầm. Trọng yếu khi xét đoán là đứng trên quan điểm của người sử dụng thông tin. Trách nhiệm của kiểm toán viên là xem các báo cáo tài chính có bị sai phạm trọng yếu không. Nếu kiểm toán viên xác định có một sai phạm trọng yếu thì phải thông báo và đề nghị khách sửa lại. Nếu kiểm toán viên cho là cần thiết, nhưng khách hàng từ chối sửa chữa lại thì kiểm toán viên phải nghĩ ngay tối việc lập báo cáo kiểm toán “chấp nhận từng phần” hoặc báo cáo kiểm toán “trái ngược”. Vì vậy kiểm toán viên phải có sự hiểu biết thấu đáo về cách vận dụng tính trọng yếu. Có 5 bước liên quan chặt chẽ với nhau khi vận dụng tính trọng yếu: Bước 1: Ước lượng sơ bộ về tính trọng yếu của toàn bộ BCTC Bước 2: Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các bộ phận của BCTC Bước 3: Ước tính tổng số sai sót trong từng bộ phận của BCTC 21
22. Bước 4: Ước tính sai số kết hợp (Sai số của toàn bộ BCTC) Bước 5: So sánh sai số tổng hợp ước tính với ước lượng ban đầu (hoặc đã điều chỉnh) về tính trọng yếu – So sánh (3) với (2; (4) với (1) Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là ước kượng tối đa mà kiểm toán viên tin tưởng rằng, ở mức độ đó các BCTC có thể bị sai, nhưng vẫn chưa ảnh hưởng đến các quan điểm và các quyết định của những người sử dụng thông tin. Việc xét đoán và ước lượng sơ bộ về tính trọng yếu là công việc xét đoán nghề nghiệp mang tính chủ quan của kiểm toán viên. Trọng yếu là khái niệm tương đối, việc xét đoán tính trọng yếu phụ thuộc vào chủ quan của từng kiểm toán viên. Do vậy kiểm toán viên không được tuỳ tiện khi đưa ra các kết luận về tính trọng yếu và công ty kiểm toán cần đưa ra các quy định có tính nguyên tắc về tính trọng yếu để thống nhất chỉ đạo kiểm toán viên và khách hàng của họ. 2.4.1.2. Xét đoán tính trọng yếu Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính là để kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận xem báo cáo tài chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận), có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không. Việc xác định mức trọng yếu là công việc xét đoán mang tính nghề nghiệp của kiểm toán viên. Khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định mức trọng yếu có thể chấp nhận được để làm tiêu chuẩn phát hiện ra những sai sót trọng yếu về mặt định lượng. Tuy nhiên, để đánh giá những sai sót được coi là trọng yếu, kiểm toán viên còn phải xem xét cả hai mặt định lượng và định tính của sai sót. Ví dụ: Việc không chấp hành chế độ kế toán hiện hành có thể được coi là sai sót trọng yếu nếu dẫn đến việc trình bày sai các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính làm cho người sử dụng thông tin tài chính hiểu sai bản chất của vấn đề; hoặc trong báo cáo tài chính không thuyết minh những vấn đề có liên quan đến hoạt động không liên tục của doanh nghiệp. Kiểm toán viên cần xét tới khả năng có nhiều sai sót là tương đối nhỏ nhưng tổng hợp lại có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, như: một sai sót trong thủ tục hạch toán cuối tháng có thể trở thành một sai sót trọng yếu, tiềm tàng nếu như sai sót đó cứ tiếp tục tái diễn vào mỗi tháng. Kiểm toán viên cần xem xét tính trọng yếu trên cả phương diện mức độ sai sót tổng thể của báo cáo tài chính trong mối quan hệ với mức độ sai sót chi tiết của số dư các tài khoản, của các giao dịch và các thông tin trình bày trên báo cáo tài chính. Tính trọng yếu cũng có thể chịu ảnh hưởng của các nhân tố khác như các quy định pháp lý hoặc các vấn đề liên quan đến các khoản mục khác nhau của báo cáo tài chính và mối liên hệ giữa các khoản mục đó. Quá trình xem xét có thể phát hiện ra nhiều mức trọng yếu khác nhau tuỳ theo tính chất của các vấn đề được đặt ra trong báo cáo tài chính được kiểm toán. Khi xét đoán tính trọng yếu, kiểm toán viên phải dựa trên 2 yếu tố sau: a. Yếu tố định lượng: Quy mô sai sót là nhân tố quan trọng để xem xét các sai sót có trọng yếu hay không trọng yếu. Khi xét đoán kiểm toán viên phải xem xét tính trọng yếu về quy mô, số lượng số tiền của các gian lận sai sót. Khi kiểm toán BCTC để xem xét toàn bộ BCTC, kiểm toán viên phải xem xét từng khoản mục, từng chỉ tiêu trên báo cáo tài chính.Việc ước lượng sơ bộ về tính trọng yếu của toàn bộ BCTC và sau đó phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các bộ phận của 22
23. BCTC là công việc mang nặng tính chủ quan nó phụ thuộc vào trình độ, kinh nghiệm của kiểm toán viên, tính chủ quan của từng khoản mục, chi phí kiểm toán cho từng khoản mục trên BCTC và kết quả của các cuộc kiểm toán trước đó. Ví dụ: Khi kiểm toán báo cáo tài chính: Bảng cân đối kế toán, báo cáo kết quả kinh doanh, kiểm toán viên ước lượng 1 tỷ lệ sai sót để xét đoán tính trọng yếu: Với báo cáo kết quả kinh doanh, ước lượng sai sót: Sai sót 10% là rất trọng yếu, sai sót > 5%và 10% là rất trọng yếu, sai sót > 5%và 15% là rất trọng yếu, sai sót > 5%và 10% là rất trọng yếu, sai sót > 5%và < 10% thì phải xét đoán Một sai số có quy mô nhất định có thể là trọng yếu đối với công ty nhỏ, nhưng có thể lại là không trọng yếu ở một công ty lớn. Quan điểm chỉ đạo đối với kiểm toán viên khi xem xét (xét đoán) ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là: Sai sót về tổng lợi nhuận thuần trước thuế là cơ sở quan trọng nhất để quyết định cái gì là trọng yếu, bởi nó được xem như một khoản mục then chốt nhất đối với người sử dụng. Các sai sót về Tài sản ngắn hạn trong Tổng tài sản; n ợ phải trả ngắn, vốn cổ đông, cũng là cơ sở quan trọng khi xét đoán tính trọng yếu. b. Yếu tố định tính: Kế hoạch kiểm toán được lập ra để tìm ra các sai sót nghiêm trọng về mặt định lượng, nhưng trên thực tế kiểm toán viên phải xét đoán và đánh giá cả về trị giá(số lượng) và bản chất (chất lượng) của bất cứ sai sót nào phát hiện ra. - Một sai sót luôn luôn được coi là trọng yếu bất chấp về số lượng, qui mô, tức chỉ xét bản chất. VD : ở Anh không chấp nhận báo cáo thu nhập của ban giám đốc có sai số. - Đối với những sai sót có tính quy tắc thì phải được coi là quan trọng trọng yếu hơn là sai sót vô tình trên cùng một số tiền. Quan điểm chỉ đạo đối với kiểm toán viên khi xem xét (xét đoán) ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là: - Các sai sót lên quan đến quy tắc được xem là trọng yếu hơn những sai sót vô tình có cùng một số tiền, vì chúng ảnh hưởng đến sự trung thực và độ tin cậy của thông tin - Những sai sót có ảnh hưởng trực tiếp đến lợi nhuận hoặc chiều hướng phát triển của lợi nhuận phải được coi là trọng yếu. 23
24. Ví dụ: Kiểm tra 3 công ty đều có gian lận A B C Chi phí sai sót 4.000 4.000 4.000 Doanh thu 1.000.000 1.000.000 1.000.000 Lợi nhuận trước thuế 120.000 10.000 2.000 Xét đoán tính trọng yếu ? ? ? không trọng yếu có thể trọng yếu rất trọng yếu (4/120) (4/10) (4/2) Một số sai sót không trọng yếu ở từng khoản mục cá biệt có thể dẫn đến sai sót ở các khoản mục có liên quan thì vẫn được coi là vấn đề trọng yếu. VD: Doanh thu - Chi phí = Lợi nhuận + 25 -10 -35 Không Không trọng Trọng yếu trọng yếu yếu Trọng yếu Vì vậy, trừ khi có dấu hiệu rõ ràng, Kiểm toán viên không bao giờ coi một sai sót nào đó là đơn chiếc và biệt lập. VD : BCĐKT của công ty cho biết TM - 200 000, các khoản phải th - 900 000, hàng tồn kho - 900 000. Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là 5%. Phân bổ cho các khoản mục: 0,1% ; 1,5%; 3,4%. Kết quả kiểm toán theo mẫu cho biết: - TM: sai số 400 trong mẫu 50 000. - Các khoản phải thu: sai số 4 800 trong mẫu 180 000. - Hàng tồn kho: thừa 9 600 trong mẫu 100 000. BẢNG TỔNG HỢP SAI SỐ Chỉ tiêu Sai số không trọng yếu Sai số ước tính Số tiền Tỷ lệ Số tiền Tỷ lệ TM 2 000 0,1 1 600 0,08 Các khoản phải thu 30 000 1,5 24 000 1,2 Hàng tồn kho 68 000 3,4 86 400 4,32 Cộng 100 000 5 112 000 5,6 Cần thực hiện thêm thử nghiệm đối với hàng tồn kho. Ý nghĩa của khái niệm trọng yếu: - Giúp Kiểm toán viên xác định những vấn đề trọng yếu để xác định thời gian, phạm vị áp dụng các phương pháp kiểm toán. - Xác định tính trung thực, hợp lý của từng chỉ tiêu cũng như toàn bộ báo cáo tài chính. 2.4.2.Rủi ro 2.4.2.1 Các loại rủi ro 24
25. a. Rủi ro tiềm tàng: Khái niệm: Rủi ro tiềm tàng là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong báo cáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc dù có hay không có hệ thống kiểm soát nội bộ. Khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải đánh giá rủi ro tiềm tàng cho toàn bộ báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán. Khi lập chương trình kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định cụ thể mức độ rủi ro tiềm tàng cho các số dư hoặc loại nghiệp vụ quan trọng đến từng cơ sở dẫn liệu. Trường hợp không thể xác định cụ thể được thì kiểm toán viên phải giả định rằng rủi ro tiềm tàng là cao cho cơ sở dẫn liệu đó. Căn cứ vào mức độ đánh giá rủi ro tiềm tàng để dự kiến các công việc, thủ tục kiểm toán sẽ được thực hiện cho các nghiệp vụ, các khoản mục trọng yếu trên báo cáo tài chính, hoặc các nghiệp vụ, các khoản mục mà kiểm toán viên cho là có rủi ro tiềm tàng cao Các nhân tố ảnh hưởng đến rủi ro tiềm tàng Kiểm toán viên phải dựa vào việc xét đoán chuyên môn của mình để đánh giá rủi ro tiềm tàng trên những nhân tố chủ yếu sau: + Trên phương diện báo cáo tài chính: - Sự liêm khiết, kinh nghiệm và hiểu biết của Ban Giám đốc cũng như sự thay đổi thành phần Ban quản lý xảy ra trong niên độ kế toán; - Trình độ và kinh nghiệm chuyên môn của kế toán trưởng, của các nhân viên kế toán chủ yếu, của kiểm toán viên nội bộ và sự thay đổi (nếu có) của họ. - Những áp lực bất thường đối với Ban Giám đốc, đối với kế toán trưởng, nhất là những hoàn cảnh thúc đẩy Ban Giám đốc, kế toán trưởng phải trình bày báo cáo tài chính không trung thực; - Đặc điểm hoạt động của đơn vị, như: Quy trình công nghệ, cơ cấu vốn, các đơn vị phụ thuộc, phạm vi địa lý, hoạt động theo mùa vụ; - Các nhân tố ảnh hưởng đến lĩnh vực hoạt động của đơn vị, như: các biến động về kinh tế, về cạnh tranh, sự thay đổi về thị trường mua, thị trường bán và sự thay đổi của hệ thống kế toán đối với lĩnh vực hoạt động của đơn vị. + Trên phương diện số dư tài khoản và loại nghiệp vụ: - Báo cáo tài chính có thể chứa đựng những sai sót, như: Báo cáo tài chính có những điều chỉnh liên quan đến niên độ trước; báo cáo tài chính có nhiều ước tính kế toán, hoặc trong năm tài chính có sự thay đổi chính sách kế toán; - Việc xác định số dư và số phát sinh của các tài khoản và nghiệp vụ kinh tế, như: Số dư các tài khoản dự phòng, nghiệp vụ kinh tế đối với chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu TSCĐ tính vào chi phí hay tính tăng nguyên giá TSCĐ, ; - Mức độ dễ bị mất mát, biển thủ tài sản, như: phát sinh nhiều nghiệp vụ thu, chi tiền mặt, tạm ứng tiền với số lượng lớn, thời gian thanh toán dài, ; - Mức độ phức tạp của các nghiệp vụ hay sự kiện quan trọng đòi hỏi phải có ý kiến của chuyên gia, như: xảy ra kiện tụng hoặc trộm cắp, ; - Việc ghi chép các nghiệp vụ bất thường và phức tạp, đặc biệt là gần thời điểm kết thúc niên độ; 25
26. - Các nghiệp vụ kinh tế, tài chính bất thường khác. b. Rủi ro kiểm soát Rủi ro kiểm soát: Là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không ngăn ngừa hết hoặc không phát hiện và sửa chữa kịp thời. Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát là việc đánh giá hiệu quả hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị trong việc ngăn ngừa hoặc phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu. Rủi ro kiểm soát thường không hoàn toàn được loại trừ do sự hạn chế tiềm tàng của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ. Dựa trên sự hiểu biết hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát đối với cơ sở dẫn liệu cho từng số dư tài khoản hoặc các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu. Kiểm toán viên thường đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức độ cao đối với cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính trong trường hợp: - Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không đầy đủ; - Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không hiệu quả; - Kiểm toán viên không được cung cấp đầy đủ cơ sở để đánh giá sự đầy đủ và hiệu quả của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Kiểm toán viên thường đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức độ không cao đối với cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính trong trường hợp: - Kiểm toán viên có đủ cơ sở để kết luận hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ được thiết kế có thể ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu; - Kiểm toán viên có kế hoạch thực hiện thử nghiệm kiểm soát làm cơ sở cho việc đánh giá mức độ rủi ro kiểm soát. c. Rủi ro phát hiện: Rủi ro phát hiện: Là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán không phát hiện được. Mức độ rủi ro phát hiện có liên quan trực tiếp đến thử nghiệm cơ bản của kiểm toán viên. Kiểm toán viên phải dựa vào đánh giá mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát để xác định nội dung, lịch trình và phạm vi thử nghiệm cơ bản để giảm rủi ro phát hiện và giảm rủi ro kiểm toán xuống thấp đến mức có thể chấp nhận được. Để giảm rủi ro phát hiện và rủi ro kiểm toán, kiểm toán viên cần xem xét: - Nội dung thử nghiệm cơ bản, ví dụ thủ tục thu thập tài liệu, hoặc xác nhận thông tin từ bên ngoài độc lập với đơn vị có giá trị cao hơn là thu thập tài liệu trong nội bộ đơn vị; hoặc kết hợp kết quả kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư với thủ tục phân tích; - Lịch trình của thử nghiệm cơ bản, ví dụ thủ tục kiểm tra số dư hàng tồn kho cuối năm được thực hiện vào cuối niên độ kế toán có giá trị cao hơn là thực hiện kiểm tra vào một thời điểm khác và phải điều chỉnh; - Phạm vi thử nghiệm cơ bản, ví dụ xác định cỡ mẫu kiểm tra rộng hơn là hẹp. 26
27. Tuy nhiên, khó có thể loại bỏ hoàn toàn rủi ro phát hiện ngay cả khi kiểm toán viên kiểm tra chi tiết toàn bộ các nghiệp vụ và số dư tài khoản. d. Rủi ro kiểm toán: 07. Rủi ro kiểm toán: Là rủi ro do kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi báo cáo tài chính đ• được kiểm toán còn có những sai sót trọng yếu. Rủi ro kiểm toán bao gồm ba bộ phận: rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện. 08. Đánh giá rủi ro kiểm toán: Là việc kiểm toán viên và công ty kiểm toán xác định mức độ rủi ro kiểm toán có thể xảy ra là cao hay thấp, bao gồm đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện. Rủi ro kiểm toán được xác định trước khi lập kế hoạch và trước khi thực hiện kiểm toán 2.4.2.2. Mối quan hệ giữa các loại RR trong kiểm toán: RR tiềm tàng và RR kiểm soát tồn tại độc lập với các thông tin tài chính, nằm trong chức năng hoạt động kinh doanh và môi trường quản lý của doanh nghiệpnên nằm ngoài phạm vị kiểm toán. Nhưng nếu Kiểm toán viên đánh giá đúng các loại RR này sẽ giúp hạn chế RR phát hiện tới mức có thể chấp nhận được. RR kiểm toán = RR tiềm tàng * RR kiểm soát * RR phát hiện Mối quan hệ giữa RR tiềm tàng, RR kiểm soát với RR phát hiện là quan hệ tỷ lệ nghịch. MA TRẬN VỀ RR PHÁT HỊÊN (Do ktv xây dựng khi lập kế hoạch) Cao Trung bình Thấp Cao Thấp nhất Thấp TB Trung bình Thấp TB Cao Thấp TB Cao Cao nhất Mức độ rủi ro phát hiện tỷ lệ nghịch với mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Ví dụ: khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá là cao thì rủi ro phát hiện có thể được đánh giá ở mức độ thấp để giảm rủi ro kiểm toán xuống thấp đến mức có thể chấp nhận được. Ngược lại, khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá là thấp thì có thể chấp nhận mức độ rủi ro phát hiện cao hơn nhưng vẫn đảm bảo giảm rủi ro kiểm toán xuống thấp đến mức có thể chấp nhận được. Trường hợp mức độ rủi ro tiềm tàng được kiểm toán viên đánh giá là cao và mức độ rủi ro kiểm soát được kiểm toán viên đánh giá là thấp thì mức độ rủi ro phát hiện có thể đánh giá là trung bình nhằm giảm rủi ro kiểm toán xuống thấp đến mức có thể chấp nhận được. Ngược lại, nếu mức độ rủi ro tiềm tàng là thấp và rủi ro kiểm soát được đánh giá là trung bình thì có thể xác định mức độ rủi ro phát hiện là cao nhưng vẫn đảm bảo rủi ro kiểm toán là thấp có thể chấp nhận được./. Mục tiêu của thử nghiệm cơ bản và thử nghiệm kiểm soát là khác nhau, nhưng kết quả thu được từ hai loại thử nghiệm này có thể bổ sung cho nhau trong việc thực hiện đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Ví dụ: Những sai sót phát hiện được trong thử 27
28. nghiệm cơ bản có thể buộc kiểm toán viên phải xem xét lại đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát. Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát dù được đánh giá ở mức độ thấp nhất thì kiểm toán viên vẫn phải thực hiện thử nghiệm cơ bản đối với các loại nghiệp vụ và số dư các tài khoản trọng yếu. . Đánh giá của kiểm toán viên về các loại rủi ro có thể thay đổi trong quá trình thực hiện kiểm toán. Ví dụ: khi thực hiện các thử nghiệm cơ bản, nếu phát hiện thêm những thông tin khác biệt lớn so với thông tin ban đầu thì kiểm toán viên phải thay đổi kế hoạch thực hiện thử nghiệm cơ bản cho phù hợp với việc đánh giá lại rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá càng cao thì kiểm toán viên càng phải thu thập nhiều bằng chứng kiểm toán từ các thử nghiệm cơ bản . Khi kiểm toán viên xác định rằng không thể giảm rủi ro phát hiện liên quan đến cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính, đến số dư tài khoản hoặc các nghiệp vụ trọng yếu đến mức có thể chấp nhận được thì kiểm toán viên phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến từ chối. 2.5 Bằng chứng kiểm toán Kiểm toán là quá trình các Kiểm toán viên khai thác và phát hiện, đánh giá các bằng chứng kiểm toán bằng việc áp dụng các phương pháp kiểm toán thích hợp. Các bằng chứng giúp Kiểm toán viên rút ra kết luận hợp lý, làm căn cứ chắc chắn để đưa ra ý kiến nhận xét về báo cáo TC của DN. 2.5.1 Khái niệm Bằng chứng kiểm toán: Là tất cả các tài liệu, thông tin do kiểm toán viên thu thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các thông tin này kiểm toán viên hình thành nên ý kiến của mình. Bằng chứng kiểm toán bao gồm các tài liệu, chứng từ, sổ kế toán, báo cáo tài chính và các tài liệu, thông tin từ những nguồn khác. 2.5.2 Các loại bằng chứng kiểm toán a> Phân theo nguồn gốc - Bằng chứng do Kiểm toán viên khai thác và phát hiện bằng cách: kiểm kê tài sản thực tế, tính toán lại các biẻu của doanh nghiệp, quan sát hoạt động của HTKSNB của doanh nghiệp. - Bằng chứng do doanh nghiệp cung cấp từ các nguồn: chứng từ, tài liệu, ghi chép kế toán , giải trình của nhà quản lý - Bằng chứng do bên thứ ba cung cấp từ: ghi chép độc lập, hoá đơn, xác nhận công nợ, b> Phân theo loại hình - Bằng chứng vật chất: biên bản kiểm kê hàng tồn kho, kiểm kê quĩ tiền mặt, chứng khoán, Thu được qua thanh tra hoặc kiểm kê tài sản. Có độ tin cậy cao vì thu được qua kiểm tra trực tiếp để xác minh tài sản có thực không. - Bằng chứng tài liệu: thu được qua cung cấp tài liệu, thông tin của các bên liên quan theo yêu cầu của Kiểm toán viên . Gồm: ghi chép kế toán của doanh nghiệp, chứng từ, tài liệu do đối tượng bên ngoài doanh nghiệp cung cấp, tài liệu tính toán lại của Kiểm toán viên, văn bản làm việc với thuế, ngân hàng, kế hoạch, dự toán đã được duyệt . - Bằng chứng thu thập qua phỏng vấn, ghi chép của Kiểm toán viên. 28
29. 2.5.3 Yêu cầu của bằng chứng  Có giá trị: thể hiện chất lượng hoặc mức độ đáng tin cậy của bằng chứng. Bằng chứng có giá trị nếu có các đặc điểm: - Thích đáng: phù hợp với mục tiêu kiểm toán đã xác định. - Nguồn gốc: từ ngoài tin cậy hơn. - Mức độ khách quan: bằng chứng khách quan đáng tin cậy hơn bằng chứng phải có sự phân tích, phán xét. - Do Kiểm toán viên thu thập. - Thu nhận trong doanh nghiệp có HTKSNB hiệu quả. - Do cá nhân có đủ trình độ chuyên môn cung cấp.  Đầy đủ: số lượng, tính bao quát của bằng chứng . Kiểm toán viên thường tìm kiếm, khai thác bằng chứng từ các nguồn khác nhau hoặc loại hình khác nhau để chứng minh cho 1 CSDL. Các chuẩn mực kiểm toán thường chấp nhận bằng chứng ở mức độ "có tính chất thuyết phục hơn là có tính chất kết luận". Các nhân tố ảnh hưởng đến việc xét đoán tính đầy đủ: - Sự có hiệu lực của bằng chứng : độ tin cậy của bằng chứng cao thì số lượng ít. - Tính trọng yếu: tính trọng yếu lớn thì phải quan tâm nhiều hơn và thu thập nhiều bằng chứng hơn. - Mức rủi ro. Theo chuẩn mực kiểm toán 500: Đoạn 09 đến 13 Kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp cho mỗi loại ý kiến của mình. Sự "đầy đủ" và tính "thích hợp" luôn đi liền với nhau và được áp dụng cho các bằng chứng kiểm toán thu thập được từ các thủ tục thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản. “Đầy đủ” là tiêu chuẩn thể hiện về số lượng bằng chứng kiểm toán; “Thích hợp” là tiêu chuẩn thể hiện chất lượng, độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán. Thông thường kiểm toán viên dựa trên các bằng chứng mang tính xét đoán và thuyết phục nhiều hơn là tính khẳng định chắc chắn. Bằng chứng kiểm toán thường thu được từ nhiều nguồn, nhiều dạng khác nhau để làm căn cứ cho cùng một cơ sở dẫn liệu. Trong quá trình hình thành ý kiến của mình, kiểm toán viên không nhất thiết phải kiểm tra tất cả các thông tin có sẵn. Kiểm toán viên được phép đưa ra kết luận về số dư tài khoản, các nghiệp vụ kinh tế hoặc hệ thống kiểm soát nội bộ trên cơ sở kiểm tra chọn mẫu theo phương pháp thống kê hoặc theo xét đoán cá nhân. Đánh giá của kiểm toán viên về sự đầy đủ và tính thích hợp của bằng chứng kiểm toán chủ yếu phụ thuộc vào: . Tính chất, nội dung và mức độ rủi ro tiềm tàng của toàn bộ báo cáo tài chính, từng số dư tài khoản hoặc từng loại nghiệp vụ; . Hệ thống kế toán, hệ thống kiểm soát nội bộ và sự đánh giá về rủi ro kiểm soát; . Tính trọng yếu của khoản mục được kiểm tra; . Kinh nghiệm từ các lần kiểm toán trước; . Kết quả các thủ tục kiểm toán, kể cả các sai sót hoặc gian lận đã được phát hiện; . Nguồn gốc, độ tin cậy của các tài liệu, thông tin. 29
30. Khi thu thập bằng chứng kiểm toán từ các thử nghiệm kiểm soát, kiểm toán viên phải xem xét sự đầy đủ và tính thích hợp của các bằng chứng làm cơ sở cho việc đánh giá của mình về rủi ro kiểm soát. Kiểm toán viên cần thu thập bằng chứng kiểm toán từ hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ về các phương diện: Thiết kế: Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ được thiết kế sao cho có khả năng ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu; Thực hiện: Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ tồn tại và hoạt động một cách hữu hiệu trong suốt thời kỳ xem xét. Khi thu thập bằng chứng kiểm toán từ các thử nghiệm cơ bản, kiểm toán viên phải xem xét sự đầy đủ và tính thích hợp của các bằng chứng từ các thử nghiệm cơ bản kết hợp với các bằng chứng thu được từ thử nghiệm kiểm soát nhằm khẳng định cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính. 2.5.4. Các phương pháp thu thập bằng chứng Kiểm toán viên thu thập bằng chứng kiểm toán bằng các phương pháp sau: kiểm tra, quan sát, điều tra, xác nhận, tính toán và quy trình phân tích. Việc thực hiện các phương pháp này một phần tuỳ thuộc vào thời gian thu thập được bằng chứng kiểm toán. Kiểm tra: Là việc soát xét chứng từ, sổ kế toán, báo cáo tài chính và các tài liệu có liên quan hoặc việc kiểm tra các tài sản hữu hình. Việc kiểm tra nói trên cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao hay thấp tuỳ thuộc vào nội dung, nguồn gốc của các bằng chứng và tuỳ thuộc vào hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với quy trình xử lý tài liệu đó. Bốn nhóm tài liệu chủ yếu sau đây cung cấp cho kiểm toán viên các bằng chứng với độ tin cậy khác nhau: . Tài liệu do bên thứ ba lập và lưu giữ; . Tài liệu do bên thứ ba lập và đơn vị được kiểm toán lưu giữ; . Tài liệu do đơn vị được kiểm toán lập và bên thứ ba lưu giữ; . Tài liệu do đơn vị được kiểm toán lập và lưu giữ. Việc kiểm tra tài sản hữu hình cung cấp bằng chứng tin cậy về tính hiện hữu của tài sản, nhưng không hẳn là bằng chứng đủ tin cậy về quyền sở hữu và giá trị của tài sản đó. Quan sát: Là việc theo dõi một hiện tượng, một chu trình hoặc một thủ tục do người khác thực hiện (Ví dụ: Kiểm toán viên quan sát việc kiểm kê thực tế hoặc quan sát các thủ tục kiểm soát do đơn vị tiến hành ). Điều tra: Là việc tìm kiếm thông tin từ những người có hiểu biết ở bên trong hoặc bên ngoài đơn vị. Điều tra được thực hiện bằng việc chính thức gửi văn bản, phỏng vấn hoặc trao đổi kết quả điều tra, sẽ cung cấp cho kiểm toán viên những thông tin chưa có, hoặc những thông tin bổ sung để củng cố các bằng chứng đã có. Xác nhận: Là sự trả lời cho một yêu cầu cung cấp thông tin nhằm xác minh lại những thông tin đã có trong các tài liệu kế toán (Ví dụ: Kiểm toán viên yêu cầu đơn vị gửi thư cho khách hàng xác nhận trực tiếp đối với số dư các khoản phải thu của khách hàng ). 30
31. Tính toán: Là việc kiểm tra tính chính xác về mặt toán học của số liệu trên chứng từ, sổ kế toán, báo cáo tài chính và các tài liệu liên quan khác hay việc thực hiện các tính toán độc lập của kiểm toán viên. Quy trình phân tích: Là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu hướng, biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến./. 2.5.5. Xét đoán và sử dụng bằng chứng kiểm toán Xét đoán và sử dụng bằng chứng kiểm toán là công việc biểu hiện trình độ nghiệp vụ, năng lực nghề nghiệp của Kiểm toán viên . IFAS có 5 căn cứ để xét đoán: - Bằng chứng ghi thành văn bản giá trị hơn bằng miệng. Bằng chứng nguyên bản gía trị hơn sao chụp. - Bằng chứng thu thập từ các nguồn độc lập bên ngoài giá trị hơn thu thập tại doanh nghiệp được kiểm toán. - Bằng chứng do Kiểm toán viên tự phân tích, tính toán tin cậy hơn do người khác cung cấp. - Khi nhiều nguồn thông tin cùng chứng minh cho một nhận định thì bằng chứng có giá trị và tin cậy hơn một thông tin đơn lẻ. - Khi Kiểm toán viên cảm nhận được tính trung thực của các nhà quản lý doanh nghiệp, trình độ thành thục của cán bộ kế toán thì việc xét đoán bằng chứng tích cực sẽ dễ dàng hơn bằng chứng tiêu cực và ngược lại. Nếu bằng chứng chưa thật tin cậy thì không được sử dụng vì sẽ rút ra kết luận sai lầm. Mức độ tin cậy các loại bằng chứng của VACO: Bằng chứng hiện vật Bằng chứng qua xác nhận Bằng chứng số học Bằng chứng phân tích Bằng chứng ghi chép Bằng chứng bằng lời Theo chuẩn mực kiểm toán số 500: Đoạn 16 đến đoạn 18 Độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán phụ thuộc vào nguồn gốc (ở bên trong hay ở bên ngoài); hình thức (hình ảnh, tài liệu, hoặc lời nói) và từng trường hợp cụ thể. Việc đánh giá độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán dựa trên các nguyên tắc sau đây: 31
32. . Bằng chứng có nguồn gốc từ bên ngoài đơn vị đáng tin cậy hơn bằng chứng có nguồn gốc từ bên trong; . Bằng chứng có nguồn gốc từ bên trong đơn vị có độ tin cậy cao hơn khi hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động có hiệu quả; . Bằng chứng do kiểm toán viên tự thu thập có độ tin cậy cao hơn bằng chứng do đơn vị cung cấp; . Bằng chứng dưới dạng văn bản, hình ảnh đáng tin cậy hơn bằng chứng ghi lại lời nói. Bằng chứng kiểm toán có sức thuyết phục cao hơn khi có được thông tin từ nhiều nguồn và nhiều loại khác nhau cùng xác nhận. Trường hợp này kiểm toán viên có thể có được độ tin cậy cao hơn đối với bằng chứng kiểm toán so với trường hợp thông tin có được từ những bằng chứng riêng rẽ. Ngược lại, trường hợp bằng chứng có từ nguồn này mâu thuẫn với bằng chứng có từ nguồn khác, thì kiểm toán viên phải xác định những thủ tục kiểm tra bổ sung cần thiết để giải quyết mâu thuẫn trên. Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên phải xem xét mối quan hệ giữa chi phí cho việc thu thập bằng chứng kiểm toán với lợi ích của các thông tin đó. Khó khăn và chí phí phát sinh để thu thập bằng chứng không phải là lý do để bỏ qua một số thủ tục kiểm toán cần thiết. Khi có nghi ngờ liên quan đến cơ sở dẫn liệu có thể ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải thu thập thêm bằng chứng kiểm toán để loại trừ sự nghi ngờ đó. Nếu không thể thu thập đầy đủ bằng chứng thích hợp, kiểm toán viên sẽ phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần, hoặc ý kiến không thể đưa ra ý kiến. 32
33. CHƯƠNG 3: PHƯƠNG PHÁP KIỂM TOÁN Phương pháp kiểm toán là các biện pháp, cách thức, thủ pháp được sử dụng trong công tác kiểm toán nhằm thực hiện mục đích kiểm toán đã đề ra. Quá trình kiểm toán được tiến hành theo trình tự: 1. Kiểm toán viên nhận nhiệm vụ kiểm tra cho một doanh nghiệp, quyết định cần xem xét vấn đề nào. 2. Kiểm toán viên nêu các giả thiết để kiểm tra. 3. Thử nghiệm, kiểm tra các giả thiết bằng cách tìm kiếm các bằng chứng và đánh giá bằng chứng . 4. Kiểm toán viên đưa ra ý kiến để khẳng định hoặc phủ nhận giả thuyết về vấn đề đã nêu trong sổ kế toán . 5. Kiểm toán viên đưa ra các ý kiến tổng thể về báo cáo TC dựa trên kết quả kiểm tra. Bước 5 ít chính xác nhất, bước 2 khó giải thích hơn cả và khó nhất trong công tác kiểm toán. 3.1 Phương pháp kiểm toán cơ bản 3.1.1 Khái niệm và đặc trưng của phương pháp Phương pháp kiểm toán cơ bản là phương pháp được thiết kế, sử dụng nhằm mục đích thu thập các bằng chứng về sự hoàn chỉnh, chính xác và hiệu lực của các dữ liệu do hệ thống kế toán xử lý. Mục đích: xem xét tính hiệu lực, hiệu quả của hệ thống kế toán . Đặc trưng của phương pháp: Mọi kiểm nghiệm của kiểm toán viên đều dựa vào số liệu do hệ thống kế toán cung cấp. Do vậy phương pháp kiểm toán cơ bản còn được người ta gọi là các bước kiểm nghiệm dựa vào số liệu 3.1.2 Nội dung của phương pháp a. Kỹ thuật phân tích đánh giá tổng quát Là phương pháp dựa trên cơ sở sử dụng các tỷ lệ, các quan hệ tài chính để xác định những tính chất hoặc sai lệch không bình thường trong báo cáo TC của doanh nghiệp. VD: nếu tỷ lệ lợi nhuận thay đổi từ 20% thành 10% cần xem xét loại hình kinh doanh, giá cả, Kỹ thuật phân tích: Phương pháp này sử dụng các kỹ thuật phân tích của môn phân tích hoạt động kinh tế để tính toán, phân tích các chỉ tiêu bằng 2 kỹ thuật chủ yếu: phân tích ngang và phân tích tỷ suất (Phân tích dọc) • Phân tích, so sánh về lượng trên cùng một chỉ tiêu (phân tích ngang) - So sánh số liệu giữa kỳ này với kỳ trước, giữa các kỳ với nhau. - So sánh số liệu thực tế với giấy phép đầu tư, hợp đồng hợp tác đầu tư, dự toán chi phí, - So sánh số liệu giữa các đơn vị cùng nghành, cùng lãnh thổ về doanh thu, nợ phải thu, VD : so sánh hao phí vật liệu với định mức, chi phí SCLTSCĐ năm nay với năm trước (vốn hoá), chi phí khấu hao năm nay với năm trước, Ưu : đơn giản. Nhược: không thể hiện quan hệ giữa các chỉ tiêu. 33
34. Phân tích tỷ suất (phân tích dọc): So sánh, xác định tỷ lệ tương quan giữa các chỉ tiêu, các khoản mục: (1) Nhóm tỷ suất đầu tư: Tỷ suất = Tài sản dài hạn đầu tư Tổng tài sản Ý nghĩa: đánh giá năng lực hiện có của doanh nghiệp. TS này luôn < 1. Mức độ cao hay thấp tuỳ thuộc ngành, lĩnh vực hoạt động. TS càng lớn càng chứng tỏ vị trí quan trọng của TSCĐ trong doanh nghiệp. TS này thường được coi là hợp lý trong từng ngành nếu ở mức: CN thăm dò và khai thác dầu mỏ 90%, CN luyện kim 70%, chế biến thực phẩm 10%. Tỷ suất tài = Vốn chủ sở hữu trợ Tổng nguồn vốn Ý nghĩa: phản ánh khả năng tự đảm bảo về mặt tài chính và mức độ độc lập của doanh nghiệp đối với chủ nợ (NH, chủ đầu tư, ). TS này càng lớn càng chứng tỏ doanh nghiệpcó nhiều vốn tự có, hoạt động chủ yếu dựa trên vốn chủ, không phải lo lắng nhiều trong việc vay và trả nợ. Tỷ suất tự = Vốn chủ sở hữu tài trợ Tài sản dài hạn Cho biết vốn chủ sở hữu dùng cho TSCĐ và đầu tư dài hạn là bao nhiêu. Nếu doanh nghiệp có khả năng tài chính tốt thì NVCSH phải đủ đầu tư cho TSCĐ. Tuy nhiên, TSCĐ luân chuyển chậm, nếu đầu tư quá nhiều sẽ bất lợi . (2) Nhóm tỷ suất về khả năng thanh toán: Tỷ suất khả = Tiền + ĐTNH + Nợ phải thu năng thanh toán Tổng nợ phải trả ngắn hạn ngắn hạn Phản ánh khả năng thanh toán ngắn hạn của DN. Tỷ suất này = 1 thì thoả đáng. Nếu tỷ suất này càng nhỏ hơn 1 thì doanh nghiệp sẽ càng gặp khó khăn trong thanh toán công nợ đã đến hạn phải trả. Tỷ suất thanh = Tiền và các khoản tương đương tiền toán nhanh Tổng nợ phải trả ngắn hạn Tỷ suất thanh toán nhanh: Phản ánh khả năng thanh toán nhanh với tiền và các phương tiện có thể chuyển hoá ngay thành tiền. Nếu Tỷ suất này = 0,5: Tình hình và khả năng thanh toán của doanh nghiệp là khả quan. Nếu Tỷ suất này càng nhỏ hơn 0,5; thì khó khăn trong thanh toán công nợ càng gia tăng. Doanh nghiệp phải tìm biện pháp đối phó như bán vội, bán rẻ hàng hoá. Nếu Tỷ suất này quá cao thì tiền để quá nhiều, làm giảm hiệu quả sử dụng vốn. Tỷ suất khả năng = Tổng tài sản ngắn hạn thanh toán dài hạn Tổng nợ phải trả 34
35. Tỷ suất này không những giúp kiểm toán viên đánh giá khả năng thanh toán dài hạn của doanh nghiệp mà còn giúp KTV cân nhắc, xem xét khả năng tiếp tục hoạt động của doanh nghiệp để có ý kiến nhận xét thích hợp trong báo cáo kiểm toán. Tỷ suất này càng lớn hơn 1 càng chứng tỏ doanh nghiệp có khả năng thanh toán. Tỷ suất này càng nhỏ hơn 1 thì nguy cơ phá sản của doanh nghiệp lớn. Khi Tỷ suất này gần bằng 0 thì DN phá sản, không còn khả năng thanh toán. Số vòng luân chuyển = Trị gía vốn hàng bán hàng tồn kho Số dư tồn kho bình quân Phản ánh thời gian hàng hoá nằm trong kho trước khi được bán ra. Số vòng cao thì tình hình bán ra tốt. (3) Nhóm tỷ suất về khả năng sinh lời: Tỷ suất = Tổng lợi nhuận gộp Lợi nhuận gộp Doanh thu thuần Phản ánh khả năng sinh lợi của doanh nghiệp. TS này càng cao chứng tỏ khả năng sinh lợi càng lớn. Có thể so sánh tỷ suất này của doanh nghiệp qua các năm, với các đơn vị khác trong cùng nghành kinh doanh. Cần xem xét tính chất bất thường của chỉ tiêu này (tăng, giảm đột ngột). Tỷ suất hiệu quả = Lợi nhuận trước thuế kinh doanh Doanh thu thuần Cần so sánh với năm trước hoặc dự kiến để thấy rõ tính chất hoặc xu hướng biến động của doanh nghiệp. Trong doanh nghiệp độc quyền tỷ suất thường là 10 - 15%, Doanh nghiệp thương mại là 2 - 5%. Tỷ suất hiệu quả sử = Lợi nhuận trước thuế + Lãi vay dụng vốn Tổng vốn bình quân Các tỷ suất về khả năng sinh lời cao hay thấp tuỳ thuộc nghành kinh doanh, từng đơn vị trong nghành. Kỹ thuật phân tích dọc có thể sử dụng để nghiên cứu quan hệ giữa các thông tin tài chính và thông tin tương tự không mang tính chất tài chính. Tác dụng của phương pháp phân tích đánh giá tổng quat: - Lập kế hoạch: Giúp KTV nhìn nhận DN toàn diện, xác định tính chất bất thường nhanh chóng để định hướng, xác định phạm vi kiểm tra, rút ngắn thời gian kiểm toán. - Giai đoạn thực hiện: phương pháp này được sử dụng như một kỹ thuật để thu thập bằng chứng kiểm toán có liên quan đến một CSDL nào đó của một bộ phận cấu thành trên báo cáo TC. - Giai đoạn hoàn thành: Giúp Kiểm toán viên cân nhắc, xem xét khả năng tiếp tục hoạt động của doanh nghiệp. Kiểm toán viên chính tổng hợp kết quả và ý kiến kiểm toán riêng biệt thành nhận xét tổng thể trên báo cáo kiểm toán. Là phương pháp kiểm toán tiên tiến, hiện đại, có hiệu quả cao, thời gian ít, chi phí thấp nên được sử dụng phổ biến trong quá trình kiểm toán. b. Phương pháp kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ, số dư 35
36. - Là phương pháp kiểm toán ra đời sớm nhất. - Thích hợp để kiểm tra các doanh nghiệp có qui mô nhỏ, các loại nghiệp vụ có tính chất không phức tạp, những bộ phận, khoản mục dễ thay đổi như tiền, vật tư, tài sản quí hiếm, Nếu qui mô hoạt động và khối lượng giao dịch nhiều thì phương pháp này không thực tế. - Kiểm toán hiện đại thường thực hiện phương pháp này trên cơ sở mẫu kiểm toán. 3.2 Phương pháp kiểm toán tuân thủ - 3.2.1 Khái niệm và đặc trưng của phương pháp Phương pháp kiểm toán tuân thủ là những nhiệm vụ kiểm toán được thiết lập để thu thập các bằng chứng nhằm đảm bảo hợp lý rằng HTKSNB mà Kiểm toán viên định dựa vào để kiểm toán là HTKSNB có hiệu lực. - Mục đích: xem xét tính hữu hiệu, thích hợp của HTKSNB. Khi xem xét HTKSNB các Kiểm toán viên cần xác định có thể dự vào hệ thống này không. Như vậy, phải xem xét mức độ thoả mãn về kiểm soát trong từng trường hợp cụ thể. RR trong kiểm soát Thấp Cao Mức thoả mãn về kiểm soát Cao Trung bình Thấp Nếu RR thấp thì mức thoả mãn về kiểm soát còn phụ thuộc việc Kiểm toán viên đánh giá hiệu quả hệ thống quản lý của doanh nghiệp. Các trường hợp áp dụng phương pháp kiểm toán: Liệu có nên dựa vào kiểm soát không Môi trường kiểm soát Mạnh Yếu RR về kiểm soát Không dựa vào được P/án thử nghiệm số liệu Thấp Cao Mức thoả mãn về Không dựa vào được P/án thử nghiệm sốliệu kiểmsoát C Cao Cao Thấp Không P/án thử Điều tra hệ thống thoả mãn nghiệmsốliệu Thử nghiệm chi tiết kiểm soát 36
37. - Đặc trưng: Các thử nghiệm và kiểm tra đều dựa vào qui chế kiểm soát trong HTKSNB của doanh nghiệp. Điều tra hệ thống - KN: là việc kiểm tra chi tiết một loạt các nghiệp vụ ghi chép từ đầu đến cuối để xem xét đánh giá các bước kiểm soát áp dụng trong hệ thống điều hành nội bộ. - Mục đích: đánh giá sơ bộ RR kiểm soát, làm cơ sở thiết kế thử nghiệm chi tiết đối với kiểm soát. - Áp dụng trong hai giai đoạn: + Lập kế hoạch: đánh giá sơ bộ RR kiểm soát để làm cơ sở cho lập kế hoạch kiểm toán. + Thực hiện: phương pháp này được gia tăng về cường độ nhằm đánh giá, điều chỉnh lại RR về kiểm soát so với lúc lập kế hoạch để làm căn cứ cho lựa chọn phương pháp kiểm toán tiếp theo. Phương pháp này được áp dụng cho mọi cuộc kiểm toán. 1) Thử nghiệm chi tiết kiểm soát - KN: là các thử nghiệm được tiến hành nhằm thu thập bằng chứng về sự hữu hiệu của các qui chế kiểm soát và các bước kiểm soát. - Chỉ thực hiện với các qui chế kiểm soát có để lại dấu vết và bằng chứng. - Điều kiện áp dụng: + Nếu kết quả điều tra hệ thống cho thấyRR kiểm soát không cao hoặc có thể điều chỉnh giảm so với khi lập kế hoạch thì thực hiện phương pháp này. + Ngược lại, RR kiểm soát cao mà không thể điều chỉnh giảm so với khi lập kế hoạch thì không thực hiện phương pháp này mà áp dụng phương pháp kiểm toán cơ bản. Nhưng cần kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư trên qui mô rộng. - Các phương pháp thử nghiệm: + Kiểm tra chứng từ: có được xét duyệt bởi những người có thẩm quyền không, + Thực hiện lại các thủ tục kiểm toán: Lập hoá đơn có đúng không, việc chọn mẫu, + Phỏng vấn hoặc quan sát: nếu thủ tục kiểm soát không để lại dấu vết. Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, KTV thực hiện các thử nghiệm kiểm soát để thu thập đầy đủ bằng chứng về tính hiệu quả của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ trên các phương diện: - Thiết kế: Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị được thiết kế sao cho có đủ khả năng ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu; - Thực hiện: Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ tồn tại và hoạt động một cách hữu hiệu trong suốt thời kỳ xem xét. Ngoài các thử nghiệm kiểm soát, KTV có thể thực hiện các thủ tục kiểm toán khác để thu thập đầy đủ bằng chứng về tính hiệu quả của việc thiết kế và thực hiện của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ, như thu thập bằng chứng thông qua việc thu thập thông tin và quan sát các hoạt động của các hệ thống này. Các bước thực hiện thử nghiệm kiểm soát bao gồm: - Kiểm tra chứng từ của các nghiệp vụ kinh tế và các sự kiện để thu được bằng chứng kiểm toán về hoạt động hữu hiệu của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ; 37
38. - Phỏng vấn, quan sát thực tế việc thực hiện chức năng, nhiệm vụ kiểm soát của những người thực thi công việc kiểm soát nội bộ xem có để lại bằng chứng kiểm soát hay không; - Kiểm tra lại việc thực hiện thủ tục kiểm soát nội bộ, ví dụ kiểm tra lại bảng đối chiếu tiền gửi của đơn vị với ngân hàng, xem xét lại biên bản kiểm kê quỹ, kiểm kê hàng tồn kho, đối chiếu lại công nợ để đảm bảo rằng chúng có được đơn vị thực hiện hay không. Trên cở sở kết quả đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, KTV thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán tương ứng trong thử nghiệm cơ bản.  Quan hệ giữa RR và phương pháp kiểm toán Rủi ro Các phương pháp kiểm toán Tiềm Kiểm Điều tra hệ Thử nghiệm chi Kiểm tra chi tiết các Phân tích, đánh tang soát thống tiết kiểm soát nghiệp vụ, số dư giá tổng quát Cao Cao Y N Y Y Cao Thấp Y Y Y Y Thấp Cao Y N Y Y Thấp Thấp Y Y Y Y MB N  Lưu ý: RR tiềm tàng không nên đánh giá thấp đến mức không áp dụng thử nghiệm chi tiết nào cho nghiệp vụ và số dư TK. 3.3. Lấy mẫu kiểm toán 3.3.1. Khái niệm: Mẫu kiểm toán: Là 1 phần dư liệu được lấy ra từ tổng thể được thực hiện bằng các phép thử cơ bản và tuân thủ để đánh giá, từ kết quả của mẫu kiểm toán suy ra kết quả cho tổng thể Mẫu kiểm toán phải đảm bảo đủ đại diện cho cả tổng thể, có đủ tiêu thức và đạ trưng của tổng thể Kiểm toán viên không tìm kiếm sự chắc chắn, chính xác tuệt đối của toán học, bằng chứng thu thập từ mẫu kiểm toán chỉ là một trong các nguồn bằng chứng của Kiểm toán viên, việc kiểm tra toàn bộ số liệu có thể vẫn chưa cung cấp được sự chắc chắn tuyệt đối vì có thẻ có những nghiệp vụ không được ghi chép, chi phí để kiểm tra toàn bộ ghi chép rất tốn kém. Mẫu kiểm toán được lấy khi rủi ro trung bình hoặc cao. 3.3.2. Qui trình lấy mẫu kiểm toán a. Xác định mục tiêu: Xác định mục tiêu nhằm giúp Kiểm toán viên xác định những vấn đề sẽ tạo thành sai lầm, có thể sử dụng tổng thể nào để thiết kế mẫu kiểm toán. Yêu cầu: + Mục tiêu phải rõ ràng và đã được dự kiến trong chương trình kiểm toán. + Mục tiêu phải có khả năng đạt được. + Mục tiêu phải chính xác, xác định rõ cơ sở dẫn liệu nào sẽ được đề cập đến. Công việc kiểm toán phải tập trung vào loại thử nghiệm nào. b. Xác định tổng thể chọn mẫu và đơn vị mẫu Mẫu đại diện: là mẫu mà đặc điểm của mẫu cũng giống như đặc điểm của tổng thể Đơn vị lấy mẫu: là các phần tử riêng biệt cấu thành tổng thể 38
39. Lấy mẫu kiểm toán: là việc xác định số lượng mẫu, kích cỡ mẫu và lựa chọn các phần tử từ tổng thể đưa vào mẫu để cho việc kiểm toán Lấy mẫu kiểm toán là việc áp dụng các phương pháp kiểm toán để kiểm tra dưới 100% các khoản mục trong phạm vi số dư của một TK hoặc một loại nghiệp vụ để giúp Kiểm toán viên thu thập và đánh giá bằng chứng của các số dư, nghiệp vụ có tính chất tương tự nhau và hình thành ý kiến kết luận về các nghiệp vụ giống nhau đó. Sai phạm: Là việc không thực hiện hoặc thực hiện sai thủ tục kiểm soát, phát hiện được thông qua các thử nghiệm kiểm soát hoặc các sai lệch về thông tin hoặc số liệu phát hiện được qua các thử nghiệm cơ bản do cá nhân hoặc tập thể gây ra 1 cách cố ý hoặc vô tình. Sai phạm cá biệt: Là những sai phạm phát sinh từ những sự kiện cá biệt không tái diễn trừ khi xảy ra những tình huống đặc biệt có thể dự tính trước Sai phạm có thể bỏ qua: Là mức sai phạm tối đa trong 1 tổng thể mà KTV và công ty kiểm toán xét thấy có thể chấp nhận được. Kỹ thuật phân tổ: Là việc phân chia tổng thể thành các tổng thể con hoặc các nhóm, mỗi tổng thể con hoặc mỗi nhóm là 1 tập hợp các đơn vị lấy mẫu có cùng tính chất Kỹ Thuật phân tổ tổng thể có tác dụng hạn chế sự biến động của các khoản mục trong các tổng thể con. Việc phân tổ này sẽ giúp KTV có thể chọn mẫu nhỏ hơn và chính xác hơn. Tầng Quy mô Đặc điểmcủatầng Chọnmẫu 1 40 Các khoảnphải thu có giá Kiểmtra100% trị lớnhơn 100.000.000 VND 2 300 Tấtcả các khoảncógiátrị Dựatrênbảng số từ 20.000.000 đến ngẫunhiên 100.000.000 3 150 Tấtcả các khoảnnhỏ hơn Chọnhệ thống 20.000.000 4 20 Các khoảncósố dư có Kiểmtra100% 39
40. CHƯƠNG 4 : QUY TRÌNH KIỂM TOÁN Công việc kiểm toán có thể thực hiện trong các doanh nghiệp có qui mô lớn, trung bình hoặc nhỏ, có hoạt động đơn giản hoặc phức tạp. Trong những điều kiện khác nhau nội dung trình tự thực hiện từng công việc cụ thể có thể khác nhau. Nhưng về cơ bản công việc kiểm toán ở 1 doanh nghiệp bao giờ cũng gồm 3 bước: Lập kế hoạch Kết thúc Thực hiện 4.1 Lập kế hoạch Là giai đoạn đầu tiên, cần thiết cho mọi cuộc kiểm toán. Nếu thực hiện chu đáo, chuẩn xác sẽ giúp cho thực hiện tốt các giai đoạn sau. Kế hoạch được sử dụng trong suốt quá trình kiểm toán. Kế hoạch kiểm toán là quá trình cân đối tích cực giữa nhu cầu và nguồn lực đã có. Xác định nhu cầu thông qua cụ thể hoá mục tiêu và phạm vi kiểm toán từ đó xác định thời gian kiểm toán. Xác định người cần tham gia: về tổng thể phải tương xứng với qui mô kiểm toán, về cơ cấu phải thích ứng với từng công việc cụ thể. Như vậy, xây dựng kế hoạch là xác định cụ thể số lượng, cơ cấu, chất lượng về người và phương tiện tương ứng với khối lượng nhiệm vụ kiểm toán. Ý nghĩa của kế hoạch: - Giúp Kiểm toán viên thu thập bằng chứng kiểm toánđầy đủ và có giá trị cho các tình huống khác nhau nên hạn chế sai sót và giữ được uy tín với khách hàng. - Kiểm soát, đánh giá được chất lượng công việc kiểm toán. - Tạo sự phối hợp có hiệu quả giữa các Kiểm toán viên, với các bộ phận có liên quan. Duy trì tốt quan hệ giữ công ty kiểm toán với khách hàng. Phạm vi kế hoạch kiểm toán tuỳ thuộc tầm cỡ, mức độ phức tạp của cuộc ki. Kinh nghiệm kiểm toán lần trướccủa Kiểm toán viên, hiêủ biết của Kiểm toán viên về khách hàng. a> Lập kế hoạch chiến lược Công văn mời kiểm toán Công văn chấp nhận kiểm toán Lập kế hoạch Chiến lược Lập kế hoạch sơ khởi Ký hợp đồng kiểm toán - Công văn mời kiểm toán: do doanh nghiệp lập với các nội dung chủ yếu : + Số, ngày, tháng. + Tên, địa chỉ của đơn vị mời kiểm toán. + Tên, địa chỉ của đơn vị được mời làm kiểm toán. 40
41. + Nội dung kiểm toán. + Yêu cầu kiểm toán: trung thực, khách quan, bí mật + Chấp nhận trả phí kiểm toán. - Công văn chấp nhận kiểm toán: là sự xác nhận bằng văn bản lời mời của khách hàng đã được chấp nhậ, xác định mục tiêu, phạm vi kiểm toán, trách nhiệm của Kiểm toán viên đối với khách hàng. Hình thức và nội dung của công văn có thể khác nhau nhưng thường gồm các nội dung cơ bản sau: + Mục đích kiểm toán. + Trách nhiệm của các nhà quản lý đối với thông tin tài chính. + Phạm vi kiểm toán. + Hình thức của báo cáo. + Yêu cầu cung cấp các thông tin, tài liệu liên quan đến kiểm toán. Ngoài ra còn có thể có: mô tả các loại thư, báo cáo mà Kiểm toán viên sẽ gửi cho khách hàng, cơ sở để tính lệ phí, giới hạn về trách nhiệm pháp lý của Kiểm toán viên, - Lập kế hoạch chiến lược gồm các nội dung sau: + Mô tả đặc điểm đơn vị được kiểm toán: chức năng, nhiệm vụ hoạt động chủ yếu; qui mô và phạm vi hoạt động kinh doanh, quá trình thành lập, điều kiện và khả năng phát triển; tổ chức sản xuất, qui trình công nghệ sản xuất chủ yếu, rủi ro tiềm tàng; tổ chức quản lý kinh doanh; tổ chức bộ máy kế toán, kiểm tra nội bộ. + Mục đích kiểm toán. + Nội dung và phạm vi kiểm toán. + Thời gian và trình tự tiến hành các công việc kiểm toán. + Các công việc giao cho nhân viên của đơn vị được kiểm toán thực hiện. + Yêu cầu nhân lực cho cuộc kiểm toán. + Thời hạn hoàn thàn các bộ phận chính của cuộc kiểm toán. + Đánh giá ban đầu về mức độ trọng yếu, rủi ro của cuộc kiểm toán. Phương pháp tìm hiểu khách hàng: thu thập, nghiên cứ tài liệu về khách hàng; tiếp xúc, phỏng vấn, trao đổi với đơn vị được kiểm toán, người thứ ba; quan sát tại chỗ; - Lập kế hoạch sơ khởi cho các khoản mục được kiểm toán: phân tích báo cáo TC theo các khoản mục cần kiểm toán, đánh giá tính trọng yếu, rủi ro kiểm toán theo từng khoản mục đẻ xác định phương pháp kiểm toán cần áp dụng. Bộ phận kiểm Các nhân tố làm Đánh giá ban đầu về Phươngpháp kiểmtoánáp toán tăng, giảm rủi ro mức độ rủi ro dụng Tiềm Kiểm soát tàng - Ký Hợp đồng kiểm toán: là căn cứ pháp lý thoả thuận nội dung, yêu cầu, các điều kiện thực thi. 41
42. Thu thập tìm hiểu Đánh giá tổng thể các hoạt động sản các thông tin về xuất kinh doanh của doanh nghiệp khách hàng Nhằm Phân tích, lập kế Liệt kê các khoản hoạch chiến lược mục cần kiểm toán Trong đó Xác định kế hoạch sơ khởi cho các Liệt kê quyết định đối khoản mục cần kiểm với từng bộ phận toán Trong đó Lập kế hoạch chi tiết b> Lập kế hoạch chi tiết Là dự kiến chi tiết, tỉ mỉ những công việc để tiến hành kiểm toán từng bộ phận, từng khoản mục hoặc từng phần hành công việc của cuộc kiểm toán. Nội dung kế hoạch chi tiết gồm: + Những công việc cụ thể phải làm, các phương pháp kiểm toán phải thực hiện . + Trình tự thực hiện từng công việc, tổng quĩ thời gian cần thiết và thời hạn hoàn thành từng công việc. + Dự trù kinh phí cho kiểm toán. 42