Bài giảng môn Kiểm toán căn bản - Phan Thanh Hải

Nội dung text: Bài giảng môn Kiểm toán căn bản - Phan Thanh Hải

1. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán Chương 1 BẢN CHẤT VÀ CHỨC NĂNG CỦA KIỂM TOÁN  MỤC TIÊU CHƯƠNG : Sau khi nghiên cứu chương này, người học có thể: - Làm rõ các khái niệm liên quan đến các từ khóa sau : kiểm tra, kiểm soát, thanh tra, nổi kiểm, ngoại kiểm, hiệu quả, hiệu năng - Hiểu được phương pháp và vai trò của kiểm tra kế toán trong xã hội ngày nay. - Hiểu rõ và nắm bắt được các thông tin, số liệu liên quan đến lịch sử hình thành và phát triển của kiểm toán trên thế giới và tại Việt Nam. - Nắm rõ các quan điểm khác nhau về khoa học kiểm toán trong từng thời kỳ phát triển - Nắm được bản chất và chức năng của kiểm toán. - Phân tích và hiểu rõ tầm quan trọng, vai trò của kiểm toán trong nền kinh tế thị trường hiện nay.  THỜI LƯỢNG MÔN HỌC: 8h ( 5LT + 1BT + 2TL)  NỘI DUNG: I.LỊCH SỬ RA ĐỜI VÀ PHÁT TRIỂN CỦA KIỂM TOÁN 1.Kiểm tra, kiểm soát một chức năng của quản lý 1.1Khái niệm quản lý 1.1.1. Khái niệm quản lý: Quản lý là một lĩnh vực phổ biến, phong phú và phức tạp. Một nhà quản lý giỏi phải biết vận dụng một cách tổng hợp các điều kiện xã hội về kinh tế, chính trị, văn hóa vào trong quản lý. Quản lý là quá trình định hướng và tổ chức thực hiện các hướng đã định trên cơ sở các nguồn lực sẵn có nhằm đạt được hiệu quả cao nhất. Công tác quản lý bao gồm 3 yếu tố cơ bản sau: - Chủ thể quản lý: là những chủ thể tiến hành hoạt động quản lý bằng cách đề ra các quyết định, các quy chế và các văn bản mang tính pháp lý. - Khách thể quản lý: khách thể của quản lý đó là các doanh nghiệp, các tổ chức, các cá nhân chiu sự tác động của hoạt động quản lý. Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 1
2. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán - Thông tin và các tín hiệu thông báo: đây là yếu tố đóng vai trò trong việc giúp chủ thể quản lý truyền đạt quyết định và thực hiện các quyết định đó đến các khách thể quản lý. 1.1.2. Các giai đoạn của quản lý: Mức độ phức tạp của hoạt động quản lý tùy thuộc vào quy mô của từng tổ chức, từng đơn vị và trong suốt quá trình đó, kiểm tra, kiểm soát luôn luôn tồn tại trước, trong và sau mỗi hoạt động. Về cơ bản, quy trình quản lý có thể tóm tắt qua 3 giai đoạn sau : - Lập kế hoạch (định hướng) - Tổ chức thực hiện kế hoạch - Chỉ đạo thực hiện kế hoạch Như vậy, hoạt động kiểm tra, kiểm soát không phải là một pha hay một giai đoạn của quá trình quản lý mà là một chức năng gắn với mọi pha hay giai đoạn của quá trình đó. Nó sinh ra từ nhu cầu của quản lý và là một phần thiết yếu của quá trình đó. Nó hòa vào cả ba giai đoạn của quy trình quản lý: lập kế hoạch (định hướng), tổ chức thực hiện và chỉ đạo thực hiện. Với việc đề ra các quyết định, quy chế, các văn bản pháp lý, tổ chức thực hiện, tiến hành kiểm tra, kiểm soát lại việc thực hiện nhằm mục đích đạt hiệu quả cao trong quản lý. Như vậy, muốn quản lý đạt hiệu quả thì kiểm tra, kiểm soát là một yếu tố không thể thiếu. Kiểm tra, kiểm soát giúp cho các cơ quan quản lý nắm bắt kịp thời việc triển khai thực hiện các quyết định ban hành, xem xét các quyết định đó có đảm bảo thời gian thực hiện, tính thách thức, khả thi và đo lường được với mục tiêu đề ra hay không, để từ đó chấn chỉnh bổ sung kịp thời các quy chế, các văn bản không phù hợp với tình hình mới. Ngoài ra, thông qua kiểm tra, kiểm soát nhà quản lý có thể kịp thời ngăn chặn và sửa chữa các sai sót trong việc ra quyết định. Nói cách khác, hoạt động kiểm tra, kiểm soát giúp nhà quản lý tiết kiệm chi phí, sử dụng tối đa mọi nguồn lực trong doanh nghiệp nhằm đảm bảo mang lại hiệu quả cao nhất trên cơ sở các mục tiêu đề ra. Như vậy, kiểm tra, kiểm soát được sinh ra nhằm mục đích làm cho hoạt động quản lý có hiệu quả. Nó hòa vào tất cả các giai đoạn của quá trình quản lý. Cụ thể chúng ta sẽ phân tích chức năng của kiểm tra trong từng giai đoạn của quá trình quản lý : . Giai đoạn định hướng (lập kế hoạch): Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 2
3. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán Ở giai đoạn này chức năng kiểm tra hướng vào việc soát xét và dự báo về các nguồn lực nhằm đạt được các mục tiêu đề ra, để từ đó xây dựng các kế hoạch phù hợp. Mục tiêu đặt ra phải phù hợp với tình hình thực tế tại đơn vị và tình hình kinh tế, xã hội. Để mục tiêu đặt ra được thành công thì mục tiêu đó phải thỏa mãn bốn yếu tổ cơ bản sau: - Tính thách thức: yếu tố này đòi hỏi doanh nghiệp phải đặt ra mục tiêu cao trong một khoảng thời gian nhất định để từ đó cố gắng thực hiện và đạt được mục tiêu đề ra. Tuy nhiên, mục tiêu đặt ra phải phù hợp với điều kiện kinh tế xã hội tại thời điểm đặt ra mục tiêu . - Tính khả thi: mục tiêu đặt ra phải phù hợp với tình hình thực tế tại đơn vị, phù hợp với nguồn lực hiện có tại đơn vị. - Tính đánh giá, đo lường và có thể định lượng được: tức mục tiêu đặt ra phải có thể đo lường, định lượng được bằng các con số cụ thể. - Thời gian thực hiện: mục tiêu đặt ra phải gắn liền với một khoảng thời gian cụ thể. Thời gian thực hiện có thể nhỏ hơn 1 năm (mục tiêu ngắn hạn) hoặc lớn hơn 1 năm (mục tiêu dài hạn). Việc xác định thời gian giúp cho các doanh nghiệp tiết kiệm được chi phí và nhanh chóng hoàn tất mục tiêu đặt ra. Sau khi xây dựng và kiểm tra các chương trình, kế hoạch doanh nghiệp có thể đưa ra quyết định cuối cùng để từ đó tổ chức thực hiện. . Giai đoạn tổ chức thực hiện Ở giai đoạn này, kiểm tra hướng vào việc tập trung, bố trí nguồn nhân lực thích hợp để từ đó kết hợp các nguồn lực theo phương án tối ưu xét trên điều kiện hiện tại của doanh nghiệp và điều kiện kinh tế xã hội, đồng thời thông qua đó đánh giá sự kết hợp các nguồn lực theo phương án tối ưu. . Giai đoạn chỉ đạo thực hiện Ở giai đoạn này, tập trung hướng vào việc kiểm tra diễn biến và kết quả của các quá trình để từ đó điều hòa các mối quan hê, điều chỉnh các định mức và mục tiêu trên quan điểm tối ưu hóa kết quả các hoạt động. Như vậy, trong từng giai đoạn hoạt động quản lý muốn đạt được hiệu quả thì cần gắn liền với chức năng kiểm tra, kiểm soát. Tuy nhiên, mức độ phức tạp của hoạt động kiểm tra, kiểm soát phụ thuộc rất nhiều yếu tố, đặc biệt là quy mô của doanh nghiệp. Nếu bộ máy quản lý giản đơn thì hoạt động kinh doanh ở đó giản đơn. Ngược lại, nếu ở đó bộ máy quản lý phức tạp, Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 3
4. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán chặt chẽ thì hoạt động quản lý ở đó có quy mô tương đối rộng lớn. Như vậy, lúc đó ở mức độ cao hoạt động kiểm tra, kiểm soát được tách ra thành một hoạt động độc lập và được thực hiện bằng hệ thống chuyên môn độc lập. Kết luận: Từ tất cả những điều phân tích ở trên chúng ta có thể rút ra kết luận: kiểm tra, kiểm soát là một chức năng của quản lý. Kiểm tra, kiểm soát có ba đặc trưng cơ bản sau: - Một là, kiểm tra gắn liền với quản lý, đồng thời gắn liền với mọi hoạt động. Ở đâu có quản lý thì ở đó có kiểm tra. - Hai là, quản lý gắn liền với cơ chế kinh tế, với điều kiện xã hội cụ thể Khi các điều kiện tiền đề nói trên thay đổi thì hoạt động kiểm tra cũng thay đổi theo. - Ba là, kiểm tra nảy sinh và phát triển từ chính nhu cầu quản lý. Khi nhu cầu kiểm tra chưa nhiều và chưa phức tạp, kiểm tra được thực hiện đồng thời với chức năng quản lý khác trên cùng một bộ máy thống nhất. Trái lại, khi nhu cầu thay đổi tới mức độ cao kiểm tra cũng cần tách ra một hoạt động độc lập và đuộc thực hiện bằng một hệ thống chuyên môn độc lập. Hoạt động kiểm tra phải được tiến hành bởi nhũng chủ thể quản lý có năng lực, kinh nghiệm và khả năng ngoại giao tốt. Ngoài ra, những chủ thể quản lý này còn phải có khả năng thẩm định các thông tin trên báo cáo, từ đó xem xét các thông tin này có đảm bảo tính trung thực, khách quan, có phản ánh đúng tình hình kinh doanh hiện có tại đơn vị. Kết quả kiểm tra không chỉ phản ánh tính cách, năng lực của nhà quản lý mà nó còn ảnh hưởng đến uy tín của đơn vị. 1.2 Cách thức thể hiện của kiểm tra, kiểm soát trong hệ thống quản lý: Kiểm tra, kiểm soát được sinh ra từ nhu cầu quản lý, nhưng do hoạt động quản lý đa dạng và phong phú nên kiểm tra cũng được thể hiện dưới nhiều hình thức khác nhau tùy thuộc vào cơ chế kinh tế và cấp quản lý, vào loại hình hoạt động cụ thể, vào truyền thống văn hóa và những điều kiện kinh tế xã hội khác của mỗi nơi trong từng thời kỳ lịch sử. Song trên thưc tế chức năng kiểm tra chủ yếu được phân theo hai lĩnh vực chủ yếu sau: trong các cấp quản lý và trong các loại hình hoạt động. 1.2.1Trong các cấp quản lý Trong nền kinh tế có rất nhiều mô hình quản lý khác nhau tùy thuộc vào bộ máy Nhà nước ở mỗi quốc gia nhưng chung nhất người ta thường phân thành quản lý vĩ mô và quản lý vi mô. Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 4
5. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán + Cấp quản lý vĩ mô (cấp Nhà nước) Nói đến tầm vĩ mô là nói đến cơ quan Nhà nước. Nhà nước vừa là chủ sở hữu, vừa là người điều tiết mọi hoạt động cả về kinh tế, chính trị, văn hóa, xã hội. Trong nền kinh tế, Nhà nước tham gia vào việc quản lý, phát triển kinh tế, tham gia vào phân phối lần đầu và phân phối lại tổng sản phẩm xã hội và thu nhập quốc dân. Nhà nước có nghĩa vụ kiểm tra, kiểm soát các doanh nghiệp, các đơn vị trong nền kinh tế. Nghĩa vụ đó thông qua việc kiểm tra dưới hai hình thức: kiểm tra trực tiếp và kiểm tra gián tiếp. - Kiểm tra trực tiếp: đây là hình thức mà Nhà nước trực tiếp tiến hành kiểm tra thông qua bộ máy chuyên môn của Nhà nước. Đối tượng chịu sự kiểm tra đó là các doanh nghiệp thuộc sở hữu Nhà nước. Mục đích của việc kiểm tra này là cung cấp các thông tin lại cho Nhà nước, từ đó giúp Nhà nước điều phối nền kinh tế. Ở nước ta, Nhà nước với tư cách là chủ sở hữu trực tiếp, người giữ vai trò chủ đạo trong nền kinh tế quốc dân sẽ tiến hành kiểm tra các nguồn lực, mục tiêu, kế hoạch, định mức, chương trình, quá trình thực hiện và kết quả thực hiện của các đơn vị mình, kiểm tra tính trung thực, đúng đắn của các thông tin cũng như tính pháp lý thực hiện các nghiệp vụ, từ đó đưa ra các chính sách phát triển phù hợp. Việc kiểm tra của Nhà nước không có thời gian quy định cụ thể, có thể thực hiện thường xuyên, định kỳ hoặc đột xuất. Tính chất của kiểm tra trực tiếp đó là có ngay các kết luận, đôi khi có ngay các quyết định điều chỉnh, xử lý. Công việc kiểm tra này gọi là thanh tra. - Kiểm tra gián tiếp: đây là hình thức mà Nhà nước tiến hành kiểm tra thông qua kết quả của các chuyên gia hay một tổ chức kiểm tra độc lập mà không trực tiếp tham gia vào cuộc kiểm tra. Mục đích chính của kiểm tra gián tiếp là giúp Nhà nước thực hiện điều tiết vĩ mô nền kinh tế thông qua các chính sách pháp luật phù hợp với điều kiện thực tế. Tính chất của việc kiểm tra gián tiếp đó là việc kiểm tra thông qua một tổ chức bên ngoài doanh nghiệp hoặc các chuyên gia để từ đó điều chỉnh, xử lý sai phạm gọi là ngoại kiểm + Cấp quản lý vi mô (cấp đơn vị cơ sở) Nói đến tầm vi mô là đề cập đến các doanh nghiệp, các tổ chức, các đơn vị cơ sở đang hoạt động trong nền kinh tế. Để đảm bảo cho sự tồn tại và phát triển của doanh nghiêp trước môi trường cạnh tranh khốc liệt, đòi hỏi các doanh nghiệp trong quá trình hoạt động của mình phải tăng cường rà soát nguồn lực, xem xét lại các dự báo mục Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 5
6. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán tiêu, các định mức để từ đó kịp thời đưa ra phương hướng phát triển kinh doanh phù hợp với tình hình thực tế tại đơn vị cũng như nhu cầu của nền kinh tế. Công việc kiểm tra được thực hiện bởi những người bên trong doanh nghiệp nhằm điều chỉnh kịp thời các sai phạm trên cơ sở đảm bảo “hiệu quả hoạt động kinh doanh và hiệu năng quản lý” gọi là nội kiểm 1.2.2 Trong các loại hình hoạt động Trong nền kinh tế, cũng có nhiều loại hình hoạt động khác nhau. Song theo mục tiêu của các hoạt động, người ta thường phân thành hai loại cơ bản sau: hoạt động kinh doanh và hoạt động sự nghiệp. + Hoạt động kinh doanh Đây là hoạt động mà lợi nhuận được đặt lên hàng đầu, lấy lợi nhuận làm mục tiêu trong kinh doanh, coi lợi nhuận là thước đo chất lượng hoạt động của doanh nghiệp. Mục tiêu chủ yếu của hoạt động này đó là làm sao phải tối thiểu hóa chi phí và tối đa hóa lợi nhuận. Do đó, kiểm tra sẽ hướng vào việc xem xét tính hiệu quả trong việc sử dụng các nguồn lực để sản xuất kinh doanh như vốn, lao động, tài nguyên + Hoạt động sự nghiệp Nếu hoạt động kinh doanh lấy lợi nhuận làm mục tiêu hàng đầu trong phương hướng kinh doanh của mình, thì ngược lại hoạt động sự nghiệp lại lấy lợi ích cộng đồng, hướng về việc phục vụ xã hội làm mục tiêu hàng đầu. Do vậy, kiểm tra hướng vào việc xem xét sự hữu hiệu của quản lý hay nói cách khác có thực hiện tốt các nhiệm vụ xã hội trên cơ sở tiết kiệm chi phí. 1.3 Các nhân tố ảnh hưởng đến kiểm tra, kiểm soát. Hoạt động kiểm tra, kiểm soát là một chức năng của quản lý, nó được sinh ra từ nhu cầu quản lý. Nhưng quản lý lại gắn với cơ chế chính trị, kinh tế, văn hóa, xã hội Chính vì thế, kiểm tra, kiểm soát cũng gắn liền với những tác động của các yếu tố trên. - Về pháp lý (legal): bất kể quốc gia nào trên thế giới cũng đều đặt ra luật pháp nhằm kiểm soát nền kinh tế nói chung và hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp nói riêng. Doanh nghiệp nào tồn tại trong nền kinh tế đều phải hoạt động theo khuôn khổ pháp luật của quốc gia đó. Chính vì vậy, kiểm tra, kiểm soát cũng phải dựa trên hệ thống pháp luật. Khi pháp luật thay đổi thì kiểm tra, kiểm soát cũng phải thay đổi theo. - Về xã hội (social): Khi nhận thức xã hội thấp thì hoạt động kiểm tra, kiểm soát phát triển ở mức thấp. Ngược lại, khi nhận thức xã hội phát triển hơn thì kiểm tra, kiểm Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 6
7. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán soát tiến tới một mức độ khác. Nói cách khác, hoạt động kiểm tra, kiểm soát phát triển tương ứng với trình độ nhận thức của con người. - Về cơ chế kinh tế (economic mechanism): trong nền kinh tế kế hoạch hóa tập trung, kiểm tra kiểm tra do bộ máy chuyên môn của Nhà nước thực hiện vì Nhà nước vừa là chủ sở hữu vừa là người quản lý nền kinh tế. Ngày nay, trong nền kinh tế thị trường bao gồm nhiều thành phần kinh tế, hoạt dộng kiểm tra, kiểm soát cũng phát triển dưới nhiều hình thức khác nhau. Ngoài ra, kiểm tra, kiểm soát còn chịu ảnh hưởng của nhiều yếu tố trong nền kinh tế như lối sống, văn hóa, kinh tế Như vậy, kiểm tra, kiểm soát là một chức năng tất yếu của quản lý. Ở những khu vực khác nhau thì kiểm tra, kiểm soát khác nhau. Ở đâu xã hội càng phát triển thì ở đó sẽ kéo theo sự phát triển không ngừng của hoạt động kiểm tra, kiểm soát. 2. Kiểm tra kế toán 2.1 Khái quát chung về kiểm tra kế toán Trong tất cả các hoạt động sản xuất kinh doanh của con người luôn luôn tồn tại hoạt động tài chính, tài chính luôn là tổng hòa các mối quan hệ kinh tế, tổng thể các nội dung và giải pháp tài chính, tiền tệ. Tài chính không chỉ đóng vai trò khai thác nguồn lực mà còn giúp cho các doanh nghiệp quản lý và sử dụng hiệu quả các nguồn lực đó. Và một trong các công cụ đắc lực trong việc quản lý kinh tế, tài chính đó là hạch toán kế toán. Nó giúp cho các doanh nghiệp điều hành và kiểm soát các hoạt động kinh tế. Nó không chỉ cần thiết cho các hoạt động tài chính của Nhà nước mà còn là công cụ cần thiết cho hoạt động tài chính của doanh nghiệp. Nếu trước đây hoạt động kế toán chỉ ở mức độ đơn giản, chủ yếu là giữ sổ và ghi chép sổ sách kế toán thì ngày nay, cùng với sự phát triển của xã hội, ngày càng có nhiều của cải dư thừa, hoạt động kế toán ngày càng được mở rộng và phức tạp thì việc kiểm tra, kiểm soát về kế toán ngày càng được quan tâm với mức độ cao hơn. Nói cách khác, kiểm tra kế toán đã không còn thuần túy như trước, lúc này kế toán phải tiến hành tổ chức hệ thống thông tin, đo lường, xử lý và truyền đạt những thông tin có ích cho việc ra quyết định kinh tế. Để thực hiện hai chức năng cơ bản của mình: thông tin và kiểm tra, kế toán cần có một hệ thống phương pháp kế toán riêng biệt. Với một hệ thống kế toán riêng, kế toán có thể đem lại những thông tin trung thực từ đó đảm bảo quyền lợi cho những đối tượng cần quan tâm. Mặt khác, nó còn giúp cho quản trị đưa ra các quyết định đúng Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 7
8. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán đắn trong việc lựa chọn các phương hướng kinh doanh cho doanh nghiệp. Chính vì lý do đó mà công tác kiểm tra kế toán ngày càng được chú trọng ở mọi khâu, mọi phần hành, mọi lĩnh vực. Kiểm tra kế toán là một hệ thống công việc được tiến hành dựa trên các phương pháp và kỹ thuật riêng biệt nhằm đảm bảo tính trung thực, hợp lý của các thông tin tài chính đồng thời ngăn và chấn chỉnh các sai lầm. Thông qua việc kiểm tra, một mặt Nhà nước có thể đưa ra phương hướng phát triển nền kinh tế trên tầm vĩ mô, một mặt doanh nghiệp có thể đưa ra được phương án kinh doanh đạt hiệu quả trong từng thời kỳ nhất định. 2.2 Vai trò của kiểm tra kế toán Ngày nay kiểm tra kế toán thường hướng tới các nhiệm vụ chủ yếu sau: - Kiểm tra việc phản ánh, ghi chép của kế toán chính xác, kịp thời đầy đủ, đúng sự thật, rõ ràng, đúng chế độ, chứng từ, sổ sách phản ánh đúng nghiệp vụ kinh tế phát sinh. - Kiểm tra tính hợp pháp, hợp lý của các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong quá trình kinh doanh. - Kiểm tra việc quản lý tài sản, vật tư, tiền vốn, phát hiện ngăn chặn các vi phạm tài chính Nhìn chung, kiểm tra kế toán có những vai trò cơ bản sau: - Thúc đẩy các cơ quan, tổ chức củng cố bộ máy tổ chức kế toán, nâng cao tinh thần trách nhiệm của kế toán trưởng. - Thúc đẩy kế toán thực hiện đúng chức năng, nhiệm vụ của mình. - Phản ánh tình hình tài chính tại đơn vị giúp cho nhà quản lý có thể đưa ra những quyết định kịp thời. - Phục vụ kịp thời công tác kiểm tra kế toán cho các tổ chức thanh tra, cơ quan thuế và tổ chức kiểm toán. - Phản ánh được thực trạng tài chính của doanh nghiệp, từ đó giúp Nhà nước đưa ra các biện pháp điều tiết nền kinh tế phù hợp bằng cách sửa đổi, bổ sung và ban hành các văn bản. 2.3 Các phương pháp kế toán Một trong những đặc trưng cơ bản của kế toán đó là chức năng của kế toán: thông tin và kiểm tra không chỉ trên cả chu trình kế toán mà còn ngay trên từng yếu tố của chu trình đó. Nó được thể hiện cụ thể qua các yếu tố sau: Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 8
9. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán + Phương pháp chứng từ - Chức năng thông tin: các chứng từ truyền đạt các thông tin về các sự kiện kinh tế phát sinh trong đơn vị, thông tin về tình hình tài chính đơn vị. - Chức năng kiểm tra: với vai trò minh chứng về các sự kiện kinh tế đã xảy ra, việc kiểm tra chứng từ sẽ giúp cho kế toán xem xét lại tính hợp lý, hợp lệ và hợp pháp của chứng từ. + Phương pháp đối ứng tài khoản - Chức năng thông tin: phương pháp này cung cấp những thông tin về sự vận động và phân loại tài sản, công nợ, vốn chủ sở hữu. - Chức năng kiểm tra: kiểm tra các quan hệ cân đối, xem xét một nghiệp vụ kinh tế phát sinh có sự cân đối giữa tổng phát sinh bên Nợ bằng tổng phát sinh bên Có. + Phương pháp tính giá - Chức năng thông tin: phương pháp này đòi hỏi kế toán phải thực hiện đo lường về sự biểu hiện và tổng hợp số tiền hoặc chi phí dựa theo những nguyên lý kế toán về tất cả tài sản cũng như nguồn hình thành tài sản đó. - Chức năng kiểm tra: đối chiếu giữa số liệu tổng hợp và các thành phần chi tiết cấu tạo nên con số tổng hợp đó. Kiểm tra chi phí, tài sản và nguồn hình thành nên tài sản. + Phương pháp tổng hợp- cân đối - Chức năng thông tin: cung cấp các thông tin tổng hợp về thình hình tài chính, kết quả kinh doanh, dòng tiền của đơn vị, có ý nghĩa thiết thực đối với người sủ dụng thông tin. - Chức năng kiểm tra: kiểm tra kết quả cân đối trong các thông tin kinh tế như: Tổng tài sản = Tổng nguồn vốn Lợi nhuận = Doanh thu – Chi phí. Như vậy, kiểm tra là thuộc tính cố hữu của kế toán. Thông qua đó các kiểm toán viên có thể kiểm tra chéo, đối chiếu số liệu giữa các phần hành. Nhưng đến những năm 30 của thế kỷ 20, đứng trước sự sụp đổ hàng loạt của các công ty tài chính, các công ty bất động sản ở Bắc Mỹ, kiểm tra kế toán đã bộc lộ những nhược điểm nhất định của mình và không đáp ứng được nhu cầu mới của nhà quản lý. Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 9
10. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán Xuất phát từ yêu cầu đòi hỏi có một hoạt động đảm bảo cung cấp thông tin đầy đủ, chính xác, trung thực và có khả năng kiểm tra được các hoạt động tài chính, do đó hoạt động kiểm toán đã ra đời nhằm đáp ứng đầy đủ hơn nhu cầu của xã hội. 3. Lịch sử hình thành và phát triển của kiểm toán 3.1 Lịch sử ra đời và phát triển của kiểm toán trên thế giới Trong tất cả hoạt động sản xuất kinh doanh của con người luôn luôn tồn tại hoạt động tài chính. Đây được xem là hoạt động đòi hỏi sự kiểm tra ở mức độ cao nhất, thường xuyên cao nhất. Nó gắn liền với mọi lĩnh vực (sản xuất hay dịch vụ), với mọi mục tiêu (kinh doanh hay sự nghiệp công cộng), và không phân biệt sở hữu (công cộng hay tư nhân). Việc kiểm tra hoạt động tài chính được thực hiện bởi các kế toán tài chính tại đơn vị thông qua hệ thống thông tin và kiểm tra tình hình tài sản bằng phương pháp kế toán (phương pháp chứng từ, phương pháp đối ứng tài khoản, phương pháp tính giá, phương pháp tổng hợp- cân đối), và chức năng thông tin và kiểm tra luôn tồn tại trên mỗi phương pháp. Tuy nhiên, không phải thời kỳ nào kiểm tra kế toán cũng đáp ứng được nhu cầu quản lý. Minh chứng cho điều này là bằng sự sụp đổ hàng loạt của các công ty tài chính, các công ty bất động sản ở Bắc Mỹ vào cuối những năm 20 của thập kỷ 20. Như vậy, kiểm tra kế toán đã bắt đầu bộc lộ những khuyết điểm của nó và mầm mống của kiểm toán cũng bắt đầu xuất hiện từ đây, bước đầu có thể hiểu là kiểm tra độc lập về kế toán. Lý giải cho điều này có hai nguyên nhân cơ bản sau: - Một là, kế toán chỉ phản ánh những thông tin xảy ra trong quá khứ mà không phản ánh được nhãn hiệu hàng hóa và năng lực con người tại thời điểm hiện tại và trong tương lai. - Hai là, do con người kế toán, kế toán viên là những người bên trong nội bộ doanh nghiệp, chiu sự áp lực từ nhà quản lý. Xuất phát từ nhu cầu đó đã tạo đà cho hoạt động kiểm toán ra đời và phát triển đến ngày nay nhằm đảm bảo cho người sử dụng thông tin có thể có được thông tin trung thực và hợp lý. Thông qua sự phát triển kiểm toán qua từng thời kỳ, chúng ta sẽ thấy rõ hơn vai trò của kiểm toán trong xã hội ngày nay: Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 10
11. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán - Vào thời kỳ cổ đại: Khi xã hội còn sơ khai, của cải xã hội chưa dư thừa, kế toán được thực hiện chủ yếu bằng các hình thức khắc dấu trên sợi dây, thân cây, lá cây Hình thức này chỉ phù hợp trong giai đoạn đầu của xã hội do lúc này trình độ văn minh con người còn kém phát triển, con người sống hoàn toàn phụ thuộc vào thiên nhiên thông qua săn bắt và hái lượm, người sở hữu tài sản, người quản lý tài sản là một. Chính vì vậy, có thể nói trong thời kỳ này nhu cầu kiểm tra còn ít và ở mức độ tương đối đơn giản. Nhưng đến cuối thời kỳ cổ đại, khi xã hội phát triển, của cải dư thừa nhiều, khi con người tìm được nguồn thức ăn mới thông qua trồng trọt và chăn nuôi, khi họ không còn hoàn toàn lệ thuộc vào thiên nhiên như trước thì họ trở nên khôn ngoan hơn. Lúc này, người sở hữu tài sản và người quản lý tài sản tách rời nhau. Người sở hữu tài sản bắt đầu muốn tìm một bên độc lập thứ ba để kiểm tra các số liệu mà người quản lý tài sản cung cấp, xem xét sự trung thực và chính xác của các số liệu đó. Hình thức kế toán giản đơn đã bắt đầu bộc lộ những hạn chế và không còn phù hợp với nhu cầu của quản lý. Và đó cũng là lý do một hình thức mới ra đời- hình thức kiểm tra độc lập mà khởi nguồn là ở La Mã, Anh và Pháp. + Ở La Mã: Vào thế kỷ thứ III trước Công nguyên, các nhà cầm quyền đã tuyển dụng những quan chức có chuyên môn chuyên trình bày lại kết quả kiểm tra trước một buổi họp công khai. Nhiệm vụ của những quan chức này là kiểm tra sự chính xác, trung thực các số liệu do người quản lý tài sản cung cấp, từ đó đưa ra ý kiến chấp nhận hay sửa đổi bổ sung. Vì vậy, từ “Audit” trong tiếng Anh có gốc từ Latinh “Audire” có nghĩa là nghe có nguồn gốc lịch sử từ đây. + Ở Anh: Vua Eduoard Đệ nhất cho các nam tước quyền tuyển dụng các kiểm tra viên (Auditors), theo văn kiện của Nghị viện. Ngoài ra, bản thân nhà vua cũng cho đối chiếu lại tài khoản thuộc di chúc của cố hoàng hậu Eleonor của Ngài. + Ở Pháp: Học hỏi tiền lệ của La Mã cổ đại, vua Charlemange (768-814) đã tuyển dụng các quan chức cao cấp phụ trách giám sát công việc quản lý, đặc biệt là việc giám sát các nghiệp vụ tài chính của các quan chức địa phương. Sau đó, các quan chức này có nhiệm vụ trình bày kết quả giám sát được trước Hoàng đế và các vị quan cận thần. Đến Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 11
12. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán thế kỷ thứ III sau Công nguyên, ở Pháp đã có chuyên luận “Quản hạt quan án” khuyên các vị nam tước hằng năm đọc công khai báo cáo về tài sản trước các kiểm toán viên. - Từ thời Trung đại trở đi: Đứng trước những chuyển biến phức tạp về tình hình chính trị, xã hội, tôn giáo thì hoạt động ngoại thương, trao đổi hàng hóa cũng có những chuyển biến đáng kể. Các thương nhân ra sức tìm kiếm thị trường mới phục vụ cho việc trao đổi hàng hóa. Lúc này, hình thức kế toán cũng chuyển mình để phù hợp với xu hướng đó bằng việc hai bên giao dịch phải ghi sổ để hợp thức quan hệ đối chiếu như một hình thức kiểm tra kế toán, tránh tình trạng gian lận. - Đặc biệt từ thế kỷ thứ XVI trở đi: Sự xuất hiện của kế toán kép đã đánh dấu một bước phát triển vượt bậc của hình thức kế toán do nhà toán học người Ý Luca Paciola tìm ra. Hệ thống kế toán kép đã làm cho hệ thống kế toán hoàn thiện hơn bởi nó đã đáp ứng được hai nhiệm vụ cơ bản lúc bấy giờ, đó là nhu cầu quản lý và an toàn tài sản. - Từ thế kỷ XVII đến đầu thế kỷ thứ XX: Hệ thống kế toán ngày càng hoàn thiện và phát triển đến mức tinh xảo trên cả hai phương diện: phương pháp kế toán và hệ thống thông tin. “Nó” đã ngày càng đáp ứng tốt hơn nhu cầu của quản lý. Vào những năm trước thế kỷ XX (năm 1900), kiểm toán có nhiệm vụ xác định tính chính xác của thông tin tài chính và đảm bảo các thông tin được thực hiện đúng pháp luật, nội quy, quy chế của đơn vị. Chủ thể kiểm toán trong giai đoạn này chủ yếu là kiểm toán viên Nhà nước và kiểm toán viên nội bộ. Đứng trước cách mạng công nghiệp bùng nổ ở Châu Âu, nền kinh tế đã có những bước chuyển mình cả về lượng và chất. Nhiều thành phần kinh tế bắt đầu xuất hiện, kéo theo nhiều loại hình doanh nghiệp khác nhau. Cùng với sự phát triển của thị trường, sự tích tụ, tập trung tư bản đã làm cho sự phát triển các doanh nghiệp và tập đoàn ngày càng được mở rộng. Lúc này, sự tách rời giữa quyền sở hữu của ông chủ và người quản lý, người làm công ngày càng xa, đã đặt ra cho ông chủ một cách thức kiểm soát mới. Đó là phải dựa vào sự kiểm tra của những người chuyên nghiệp hay các kiểm toán viên bên ngoài. Đồng thời việc sử dụng các kiểm toán viên bên ngoài còn tạo niềm tin cho các chủ nhà băng trong việc thẩm định các báo cáo tài chính. Vì vậy, để đáp ứng những nhu cầu đó, kiểm toán kế toán đã ra đời (kiểm toán độc lập), mầm Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 12
13. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán mống của kiểm toán bắt đầu xuất hiện. Nhiệm vụ của kiểm toán độc lập lúc này là phải cung cấp những thông tin trung thực, hợp lý cho các đối tượng quan tâm. - Từ những năm 30 của thế kỷ XX: Đứng trước sự phá sản hàng loạt của các tổ chức tài chính, tình trạng khủng hoảng kinh tế và suy thoái về tài chính ngày càng lan rộng là dấu hiệu chứng minh cho sự yếu kém của kế toán và kiểm tra so với nhu cầu quản lý mới. Chức năng tự kiểm tra đã không còn phù hợp với xu thế của thời đại, đặc biệt đối với các tổ chức tài chính, doanh nghiệp sản xuất, doanh nghiệp cung cấp dịch vụ và xí nghiệp công cộng. Lúc này, một yêu cầu cấp thiết được đặt ra là phải có sự kiểm tra ngoài kế toán. Sự trung thực của báo cáo tài chính đã trở thành vấn đề được đặt lên hàng đầu trong việc lựa chọn các quyết định đầu tư tài chính và cũng chính kế từ đây, kiểm toán bắt đầu thời kỳ thịnh vượng của mình. + Ở Mỹ: Kiểm toán phát triển thành môn khoa học độc lập sau cuộc đại khủng hoảng tài chính năm 1929-1934. Năm 1934, Ủy ban bảo vệ và trao đổi tiền tệ (SEC: Securities and Exchange Commission) đã được thành lập và ban hành quy chế kiểm toán viên bên ngoài. Đồng thời, trường đào tạo kế toán viên công chứng của Hoa Kỳ (AICPA: American Institute of Centifield Public Accountants) đã in ra mẫu chuẩn đầu tiên về báo cáo kiểm toán tài khoản của các công ty. Cũng trong giai đoạn này, ở các tổ chức kinh doanh, các doanh nghiệp đã bắt đầu xuất hiện và phát triển chức năng kiểm tra một cách độc lập trong nội bộ với tên gọi là kiểm toán nội bộ. Năm 1941, trường đào tạo kiểm toán viên nội bộ Hoa Kỳ được thành lập (IIA: Institute of Internal Auditors) và công bố việc xác định chính thức về chức năng của kiểm toán viên nội bộ. - Từ những năm 50 của thế kỷ XX (năm 1950): Từ những năm 1950, hoạt động ngoại kiểm và nội kiểm ngày càng được chú trọng. Về ngoại kiểm, cấu trúc, phương pháp và kỹ thuật được bổ sung liên tục. Về nội kiểm, việc kiểm tra không chỉ còn giới hạn trong lĩnh vực tài chính mà đã mở rộng sang việc đối soát và đánh giá cả hệ thống quản lý của doanh nghiệp. Trong lĩnh vực công cộng, đã bắt đầu xuất hiện nhiều tổ chức kiểm toán của Chính phủ trong các lĩnh vực quân đội, hành chính và xí nghiệp công cộng. Năm 1950, Văn phòng Tổng kế toán trưởng (GAO: General Accounting Office) đã có vai trò quyết định trong việc mở rộng địa bàn kiểm toán. Việc công bố các chuẩn mực của GAO Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 13
14. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán năm 1972 và rà soát lại năm 1981 một mặt đã khẳng định lợi ích của kiểm toán trong khu vực phi thương mại, mặt khác đã khẳng định quan điểm và phương pháp mới để đánh giá hiệu quả của các nghiệp vụ phi thương mại. + Ở Pháp: Việc kiểm tra một cách độc lập được thực hiện từ các tổ chức bên ngoài do những người có chuyên môn tương xứng thực hiện đã được xác lập và thông qua bởi Đạo luật về các công ty thương mại ngày 24/7/1996. Năm 1960, kiểm toán nội bộ ở Pháp đã được hình thành chính thức ở những công ty con thuộc tâp đoàn ngoại quốc, các tổ chức ngân hàng. Việc xuất hiện của kiểm toán viên nội bộ (Internal Auditors) là một hiện tượng tất yếu trước sự phát triển ngày càng rộng lớn của các tập đoàn nhằm đảm bảo sự tăng cường ổn định và hiệu quả của các xí nghiệp. Năm 1965, Hội kiểm soát viên nội bộ của Pháp được thành lập. Đến năm 1973 thì đổi tên thành Viện nghiên cứu kiểm toán viên và kiểm soát viên nội bộ của Pháp (IFACI). Kiểm toán cũng có những bước phát triển trong khu vực công cộng, lúc đầu nằm trong Ủy ban đối chiếu tài khoản của các xí nghiệp công (Commission de verification des comptes entreprise publiques) cho đến năm 1926. Từ năm 1926 trở đi, Tòa thẩm kế (Cour des comptes) được Đạo luật Tài chính sửa đổi ngày 22/6/1976 giao việc đối chiếu tài khoản và quản lý các xí nghiệp công cộng. - Những năm đầu thế kỷ XXI Thập kỷ đầu tiên của thế kỷ 21 đánh dấu sự phát triển mạnh mẽ của khoa học kiểm toán xuất phát từ nhu cầu kỳ vọng về sự lành mạnh hóa nền tài chính của mỗi quốc gia và sự hội nhập chung vào nền kinh tế toàn cầu của tất cả các nền kinh tế các nước trên thế giới. Các hiệp hội nghề nghiệp về kế toán, kiểm toán của các quốc gia xuất hiện và phát triển vượt bậc cả về chất lượng lẫn quy mô mà tiêu biểu trong số đó phải kể đến Hiệp hội kế toán công chứng Anh (ACCA), Viện kế toán công chứng Mỹ (ACPA), viện kế toán Australia (CPAA) Những năm đầu của thế kỷ 21 đánh dấu sự thăng hoa và phát triển của nhiều tập đoàn kiểm toán trên khắp thế giới trong đó phải kể đến Big Four (Trước năm 2002 là Big Five khi chưa xảy ra sự kiện tập đoàn kiểm toán Arthur Andersen bị quốc hội Mỹ tước bỏ giấy phép hành nghề bởi sự cố Enron) Các tập đoàn này thay nhau thống trị thị phần kiểm toán toàn cầu tận dụng vào các phương thức hiện diện thương mại theo tiêu chuẩn của tổ chức Thương mại thế Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 14
15. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán giới về dịch vụ (GATS). Cho đến thời điểm hiện tại số liệu về sự phát triển của một số các tập đoàn kiểm toán này được thu thập như sau : Firm Revenues Employees Fiscal Year PricewaterhouseCoopers [1 $26.2bn 163,000 2009 Deloitte Touche Tohmatsu [2] $26.1bn 169,000 2009 Ernst & Young [3] $21.4bn 144,441 2009 KPMG [4] $20.11bn 135,000 2009 (Nguồn : Từ lịch sử phát triển của kiểm toán, chúng ta càng không thể phủ nhận sự cần thiết của kiểm toán trong xã hội ngày nay. Hoạt động kiểm toán cung cấp cho các doanh nghiệp những thông tin trung thực, hợp lý giúp cho nhà quản trị đưa ra các quyết định kinh doanh kịp thời. Hoạt động kiểm toán có thể tồn tại ngay bên trong doanh nghiệp thông qua các kiểm toán viên nội bộ. Tuy nhiên, để đảm bảo tính khách quan trong quá trình kiểm tra, việc kiểm toán có thể được thực hiện từ các tổ chức bên ngoài doanh nghiệp do các kiểm toán viên có trình độ tương xứng thực hiện. Như vậy, kiểm toán đã ra đời và phát triển là một tất yếu khách quan do nhu cầu kiểm tra độc lập các số liệu kế toán và thực trạng tài chính của các doanh nghiệp. Trong quá trình phát triển của mình, kiểm toán đã không còn giới hạn ở lĩnh vực kế toán- tài chính mà nó còn lấn sang các lĩnh vực khác như kiểm soát, đánh giá cả hệ thống quản lý của doanh nghiệp, không chỉ còn ở các doanh nghiệp mà ngay cả đơn vị sự nghiệp công cộng thông qua việc đánh giá hiệu năng quản lý của các đơn vị này. 3.2 Lịch sử phát triển của kiểm toán ở nước ta những năm vừa qua cho dến nay Nếu trên thế giới thuật ngữ kiểm toán xuất hiện từ thời La Mã cổ đại vào thế kỷ thứ III trước Công nguyên và bắt đầu phát triển thành một môn khoa học độc lập sau cuộc đại khủng hoảng tài chính tại Mỹ năm 1929-1934, thì tại Việt Nam kiểm toán chỉ mới được nhắc đến nhiều và được tìm hiểu vào đầu thập kỷ 90 của thế kỷ XX. Việc kiểm toán phát triển tại Việt Nam là hoàn toàn phù hợp với xu thế thời đại mà nguyên nhân là bắt đầu từ hoạt động kiểm tra nói chung và kiểm tra kế toán nói riêng. Hoạt động kiểm toán đã được quan tâm ngay từ thời kỳ bắt đầu xây dựng đất nước. Khi đất nước phát triển theo đường lối cơ chế kế hoạch hóa tập trung, Nhà nước với tư cách là người quản lý vĩ mô đồng là chủ sở hữu nền kinh tế tiến hành công tác Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 15
16. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán kiểm tra thông qua vai trò của kế toán trưởng, chủ yếu là hình thức tự kiểm tra. Còn kiểm tra kế toán của Nhà nước thì được thực hiện thông qua cơ chế duyệt quyết toán. Công tác kiểm tra kế toán của Nhà nước được tiến hành trên hai loại hinh doanh nghiệp sau: - Đối với các doanh nghiệp quốc doanh (doanh nghiệp Nhà nước): Hằng năm, các cơ quan cấp dưới tiến hành so sánh giữa phần thu và phần chi, sau đó lập báo cáo tài chính và gửi về cho các cơ quan quản lý Nhà nước và cơ quan tài chính xem xét. Các cơ quan này có nhiệm vụ xét duyệt quyết toán để từ đó cấp kinh phí hoạt động cho cấp dưới. - Đối với các doanh nghiệp ngoài quốc doanh: Việc tiến hành kiểm tra báo cáo tài chính được thực hiện bởi hội đồng quyết toán. Thành phần của hội đồng này bao gồm cơ quan thuế, cơ quan chủ quản và quản lý vốn. Do hội đồng bao gồm nhiều thành phần khác nhau nên việc đưa ra ý kiến thường không đồng nhất và quyết định cuối cùng chỉ mang tính hình thức, còn kết quả thực sự thì chưa được quan tâm đúng mức. Báo cáo tài chính quý này thì quý sau mới được xét duyệt, công tác kiểm tra thì hoàn toàn dựa trên giấy tờ. Như vậy, thời kỳ này công tác kiểm tra đi sau một bước so với thực trạng tài chính của đơn vị. Từ những năm 90, sau khi Liên Xô và các nước Đông Âu sụp đổ thì nền kinh tế kế hoạch hóa tập trung đã không còn phù hợp nữa. Hòa nhập với xu hướng của thời đại, Việt Nam cũng bắt đầu chuyển đổi cơ chế từ nền kinh tế kế hoạch hóa tập trung sang nền kinh tế thị trường, kéo theo sự chuyển mình trong công tác kiểm tra. Lúc này, công tác kiểm tra đòi hỏi phải có một tổ chức độc lập đứng ra kiểm tra các thông tin tài chính nhằm đảm bảo quyền lợi cho các đối tượng quan tâm. Do đó, kiểm toán độc lập được hình thành, kiểm toán Nhà nước cũng được thành lập. Năm 1989, trước những nhu cầu có tính chất cách mạng trong cơ chế quản lý, cơ chế kinh tế, nền kinh tế sản xuất hàng hóa và cơ chế thị trường, Chính phủ đã ra quyết định ban hành chế độ kế toán cho các doanh nghiệp Nhà nước. Tuy nhiên, bản thân chế độ này vẫn còn tồn tại một số nhược điểm chưa phù hợp với thông lệ quốc tế và làm cho nó chưa bắt kịp với tốc độ phát triển kinh tế thị trường tại Việt Nam. Đứng trước tình hình đó, Thủ tướng Chính phủ đã trực tiếp chỉ thị và chỉ đạo công tác cải tổ chế độ kế toán năm 1994. Tháng 12 năm 1995, hệ thống kế toán tài chính doanh nghiệp được ban hành. Có thể nói, hệ thống kế toán mới này đã đáp ứng được Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 16
17. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán nhu cầu của nền kinh tế thị trường và thông lệ kế toán quốc tế. “Nó” đảm bảo cho Nhà nước trong việc quản lý vĩ mô nền kinh tế trong điều kiện cụ thể của nước ta. Đứng trước bối cảnh hội nhập, việc đảm bảo thông tin tài chính trung thực, hợp lý nhằm mục đích tạo niềm tin cho các đối tượng sử dụng thông tin là hết sức cần thiết. Với lý do ấy, việc kiểm toán ra đời và phát triển đến ngày nay tại Việt Nam là một nhu cầu tất yếu của xã hội. “Nó” ngày càng rộng rãi, đa dạng và phong phú. Một vài sự kiện lịch sử quan trọng đánh dấu sự ra đời và phát triển của kiểm toán đến ngày nay: 3.2.1. Đối với kiểm toán độc lập : - Khi nước ta chuyển từ nền kinh tế bao cấp sang nền kinh tế thị trường vào đầu thập kỷ 90 của thế kỷ XX và mở cửa hội nhập với nền kinh tế thế giới, kiểm toán độc lập xuất hiện ở nước ta. Ngày 13/05/1991 được sự chấp thuận của Chính phủ, Bộ Tài Chính ký quyết định thành lập hai công ty kiểm toán: Kiểm toán Việt Nam (VACO) và Dịch vụ kế toán Việt Nam (ASC) sau này đổi thành Dịch vụ tư vấn tài chính, kế toán và kiểm toán (AASC). Bên cạnh đó, Chính phủ đã ban hành NĐ 105-2004/NĐ-CP ngày 30/03/2004 nêu rõ quyền hạn, trách nhiệm của kiểm toán độc lập trong nền kinh tế. Đến ngày 31/10/2005 ban hành thêm NĐ 133/2005/NĐ-CP bổ sung sửa đổi một số điều trong Nghị định 105. Và gần đây nhất, ngày 30/03/2009 Chính phủ ban hành NĐ 30/ 2009/NĐ- CP tiếp tục sửa đổi bổ sung một số điều trong NĐ 105-2004/NĐ-CP. Đối với kiểm toán độc lập ở nước ta đã có gần 19 năm hình thành và phát triển. Do đó có thể tóm lược một số nét chính như sau : . Đã phát triển nhanh chóng về số lượng và quy mô các tổ chức kiểm toán độc lập Những năm đầu khi chuyển sang kinh tế thị trường, cùng với chính sách khuyến khích đầu tư nước ngoài vào Việt Nam, đã phát sinh hàng loạt nhu cầu được cung cấp dịch vụ kế toán, kiểm toán trong mọi lĩnh vực. Trước yêu cầu đó, năm 1991, Bộ Tài chính đã thành lập 02 doanh nghiệp kiểm toán là DNNN chính thức đánh dấu sự ra đời của hoạt động kiểm toán độc lập tại Việt Nam. Để khai thác khả năng tiềm tàng của thị trường kiểm toán trên cơ sở cạnh tranh về chất lượng và giá phí trong môi trường pháp lý bình đẳng, Nhà nước khuyến khích phát triển đa dạng các thành phần kinh tế và hợp tác với nước ngoài. Vì thế, nhiều doanh nghiệp kiểm toán thuộc các thành phần kinh tế, dưới nhiều hình thức pháp lý khác nhau đã lần lượt ra đời. Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 17
18. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán Sau khi có Luật Doanh nghiệp năm 1999, số lượng các doanh nghiệp kiểm toán thành lập mới tăng nhanh (cuối năm 1999 thành lập 2 công ty; năm 2000: 7 công ty; năm 2001: 20 công ty; năm 2002: 10 công ty; năm 2003: 14 công ty; năm 2004: 10 công ty) nhưng sau khi có Nghị định số 105 năm 2004, chỉ cho phép thành lập mới doanh nghiệp kiểm toán là công ty hợp danh hoặc doanh nghiệp tư nhân nên số lượng các doanh nghiệp kiểm toán thành lập mới tăng chậm so với trước. Từ tháng 4/2003 đến 10/2005 (18 tháng) chỉ có 8 công ty được thành lập. Có 3 công ty ngừng hoạt động hoặc thôi cung cấp dịch vụ kiểm toán, 1 công ty có vốn đầu tư nước ngoài chấm dứt giấy phép đầu tư. Tuy nhiên, từ khi có Nghị định số 133 năm 2005 cho phép tiếp tục thành lập công ty TNHH thì số lượng các doanh nghiệp kiểm toán lại tăng rất nhanh: Năm 2005 tăng 14 công ty, năm 2006 tăng 40 công ty, năm 2007 tăng 16 công ty, năm 2008 tăng 15 công ty, năm 2009 tăng 16 công ty. Trong các năm qua, đặc biệt là trong năm 2009 có một số các công ty nhỏ đã sáp nhập nên đến 6/2010 cả nước đã có 162 doanh nghiệp kiểm toán với trên 6.700 người làm việc. Về chuyển đổi hình thức sở hữu doanh nghiệp kiểm toán: Theo Nghị định số 105 và Nghị định số 133 thì các doanh nghiệp kiểm toán chỉ được hoạt động dưới 3 hình thức là công ty TNHH, công ty hợp danh và doanh nghiệp tư nhân. Đến cuối năm 2007 đã có 15 công ty Cổ phần và 5 DNNN đã hoàn thành việc chuyển đổi thành công ty TNHH có từ 2 thành viên trở lên. Theo chiến lược phát triển ngành kiểm toán, năm 2001 dự kiến đến năm 2010 có 100 công ty nhưng đến tháng 06/2010 đã có 162 công ty (vượt trên 60%) gồm 151 công ty TNHH, 5 công ty 100% vốn đầu tư nước ngoài, 2 công ty có vốn đầu tư nước ngoài, 4 công ty hợp danh. Năm 2001 chỉ có 3/34 công ty được công nhận là thành viên của hãng kiểm toán quốc tế thì đến tháng 06/2006 có 11/105 công ty và đến tháng 06/2010 có thêm 15 công ty tổng cộng đến nay có 26 công ty là thành viên Hãng kiểm toán quốc tế. Các công ty chủ yếu được thành lập trong khoảng thời gian từ năm 2000 đến năm 2006 (130 công ty). Cho tới nay, trong 156 doanh nghiệp kiểm toán đã đặt 192 văn phòng, chi nhánh, ngoài ra còn có trên 40 văn phòng đại diện tại các tỉnh, thành Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 18
19. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán phố trong cả nước, trong đó có các doanh nghiệp kiểm toán nước ngoài, công ty kiểm toán lớn của Việt Nam và các công ty quy mô vừa được thành lập nhưng có lợi thế là thành viên của Hãng kiểm toán quốc tế hoặc ban lãnh đạo và KTV là người đã từng hành nghề ở các doanh nghiệp kiểm toán nước ngoài hoặc từ công ty lớn của Việt Nam chỉ chiếm khoảng 20% số lượng công ty nhưng doanh thu lại đạt tới 76% doanh thu toàn ngành, do các công ty này luôn quan tâm đến chất lượng quản trị, điều hành và kiểm soát chất lượng dịch vụ, tình hình hoạt động của công ty khá ổn định, kiểm soát chất lượng tốt, tuyển dụng và đào tạo nhân viên có bài bản, chú trọng vào đầu tư cơ sở vật chất, trang thiết bị, tạo điều kiện làm việc tốt cho nhân viên theo tiêu chuẩn quốc tế. . Đội ngũ kiểm toán viên chuyên nghiệp đã tăng nhanh và chiếm tỷ trọng khá cao so với tổng số nhân viên chuyên nghiệp, chính sách tuyển dụng, đào tạo và cơ cấu lao động của các công ty đã được nâng cấp và hoàn thiện đáng kể, tuy nhiên còn rất khác nhau Ngay từ khi thành lập, các doanh nghiệp kiểm toán đều đã rất chú trọng đến việc tuyển chọn KTV và nâng cao chất lượng đội ngũ nhân viên. Tháng 10/1994, lần đầu tiên Bộ Tài chính tổ chức thi tuyển và cấp chứng chỉ đặc cách cho 49 người đủ điều kiện, tiêu chuẩn KTV chuyên nghiệp. Đến tháng 6/2010, Bộ Tài chính đã tổ chức 15 kỳ thi tuyển KTV cho người Việt Nam và 10 kỳ thi sát hạch cho người nước ngoài và đã cấp khoảng 1.800 chứng chỉ KTV cho những người đạt kết quả thi. Đến 06/2010, trong 162 doanh nghiệp kiểm toán có khoảng 1.200 KTV đủ điều kiện đã đăng ký hành nghề, trong đó có hơn 1.000 người là hội viên của Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam, chiếm 83% số kiểm toán viên đăng ký hành nghề. Đến tháng 6/2010, ở Việt Nam có 480 người có chứng chỉ KTV nước ngoài. 3.2.1.2 Đối với kiểm toán Nhà nước : -Ngày 11/07/1994, Chính phủ ra Nghị định số 70/CP thành lập kiểm toán Nhà nước. Sau này, Chính phủ ra Nghị định số 93/2003/NĐ-CP thay thế cho NĐ 70/CP. Hiện nay, văn bản pháp quy cao nhất và quan trọng nhất của kiểm toán Nhà nước là Luật số 37/2005/QH11 ban hành ngày 24/06/2005. Tính đến thời điểm hiện nay, cơ cấu của Bộ máy Kiểm toán Nhà nước được chia nhỏ thành 7 đơn vị kiểm toán chuyên ngành Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 19
20. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán (Kiểm toán ngân sách Nhà nước, Kiểm toán doanh nghiệp Nhà nước, Kiểm toán các chương trình đặc biệt ) ; 9 đơn vị kiểm toán khu vực: Khu vực I (Hà Nội), khu vực II (Vinh), khu vực III (Đà Nẵng) và khu vực IV (TP.HCM), khu vực V (Cần Thơ), khu vực VI (Quảng Ninh), khu vực VII (Yên Bái), khu vực VIII (Nha Trang) và khu vực IX (Mỹ Tho); 3 đơn vị hành chính sự nghiệp (Trung tâm tin học, Trung tâm khoa học và bồi dưỡng cán bộ, Tạp chí kiểm toán); 6 đơn vị tham mưu ( Văn phòng kiểm toán Nhà nước, Vụ tổng hợp, Vụ pháp chế, Vụ tổ chức cán bộ, Vụ chế độ và kiểm soát chất lượng kiểm toán ) ( Nguồn: website kiemtoannn.gov.vn ). - Năm 1996, KTNN Việt Nam là thành viên chính thức của Tổ chức Quốc tế các Cơ quan Kiểm toán tối cao – INTOSAI :International Organization of Supreme Audit Institutions - 178 thành viên) - Năm 1997, KTNN Việt Nam là thành viên chính thức của Tổ chức các Cơ quan Kiểm toán tối cao châu á (Asian Organization of Supreme Audit Institutions - ASOSAI). - Các nhiệm vụ quan trọng của KTNN là :  KTNN phải báo cáo và tư vấn cho Quốc hội về những vấn đề có liên quan trong quá trình ra các quyết định của Quốc hội, không những ở chừng mực Quốc hội là cơ quan giám sát cơ quan hành pháp, mà cả trong việc thực hiện nhiệm vụ của mình với tư cách là cơ quan ban hành Luật NSNN và các đạo luật chuyên môn có hiệu lực tài chính.  KTNN phải báo cáo, tư vấn và giải toả trách nhiệm cho Chính phủ, cụ thể là cho các cấp quản lý hành chính Nhà nước, các Bộ, ban, ngành trong việc thực hiện nhiệm vụ của mình, cũng như về tác động tài chính của những biện pháp đề ra.  KTNN thực hiện chức năng phòng ngừa và răn đe những biểu hiện tham nhũng, lãng phí và những hành vi lạm dụng nguồn lực tài chính của Nhà nước  KTNN cần thông báo công khai trước công luận về việc sử dụng các nguồn lực tài chính của Nhà nước. 3.2.1.3. Đối với Kiểm toán nội bộ - Ở Việt Nam, kiểm toán nội bộ bộ phận xuất hiện muộn nhất trong hệ thống kế toán. Tháng 11/1997, Chính phủ ban hành Nghị định số 59/CP và Bộ Tài Chính ban Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 20
21. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán hành QĐ 832/TC/QĐ-CĐKT quy định quy chế kiểm toán cho các doanh nghiệp nhà nước (SOE). II.BẢN CHẤT VÀ CHỨC NĂNG CỦA KIỂM TOÁN 1.Bản chất của kiểm toán 1.1 Các quan điểm khác nhau về kiểm toán Nếu trên thế giới thuật ngữ “kiểm toán” xuất hiện vào thế kỷ thứ III trước công nguyên, thì tại Việt Nam nó chỉ xuất hiện và được sử dụng vào đầu thập kỷ 90 của thế kỷ XX. Như vậy, tính đến thời điểm này, kiểm toán đã phát triển gần 20 năm tại nước ta. Trong quá trình phát triển đó, tương ứng với từng thời kỳ khác nhau có mỗi quan niệm khác nhau về kiểm toán. Có thể khái quát thành 3 quan niệm cơ bản sau: - Theo quan điểm thứ nhất: Kiểm toán đồng nghĩa với kiểm tra kế toán Đây là quan điểm truyền thống, chỉ phù hợp trong nền kinh tế kế hoạch hóa tập trung. Theo quan điểm này, kế toán sẽ tiến hành rà soát lại chứng từ, hạch toán tổng hợp đến bảng cân đối kế toán. Như vậy, việc kiểm tra gắn liền với hoạt động kế toán, sử dụng phương pháp kế toán để tiến hành kiểm tra và được thực hiện bởi những người bên trong đơn vị là kế toán trưởng (còn mang tính chất nội kiểm). Nhưng kiểm toán là một hoạt động độc lập, có đối tượng và phương pháp nghiên cứu riêng. - Theo quan điểm thứ hai: Kiểm toán đồng nghĩa với kiểm toán bảng khai tài chính. Theo quan điểm này, kiểm toán phát sinh trong nền kinh tế thị trường. Trong cơ chế thị trường, bảng khai tài chính là các bảng kê khai thông tin có tính pháp lý và sử dụng thước đo giá trị, trong đó bộ phận chủ yếu và quan trọng nhất là báo cáo tài chính. Chính vì vậy, đối tượng của kiểm toán là bảng khai tài chính, trong đó đối tượng trực tiếp và thường xuyên của kiểm toán là báo cáo tài chính. Báo cáo tài chính được xem là tài liệu quan trọng nhất đối với người sử dụng bên ngoài. Do vậy, họ cần một tổ chức độc lập tiến hành kiểm tra các thông tin trên bảng khai tài chính nhằm đảm bảo tính trung thực và hợp lý. Kiểm toán được định nghĩa tại các nước như sau: + Tại Anh, trong lời mở đầu “Giải thích các chuẩn mực kiểm toán” nêu: “Kiểm toán là sự kiểm tra độc lập và sự bày tỏ ý kiến về những bảng khai tài chính của một xí nghiệp do một kiểm toán viên được bổ nhiệm để thực hiện những công việc đó theo đúng với bất cứ nghĩa vụ pháp định có liên quan”. Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 21
22. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán + Tại Hoa Kỳ: “Kiểm toán là một quá trình mà qua đó một người độc lập có nghĩa vụ tập hợp và đánh giá rõ ràng về thông tin có thể lượng hóa có liên quan đến một thực thể kinh tế riêng biệt nhằm mục đích xác định và báo cáo mức độ phù hợp giữa các thông tin có thể lượng hóa với những tiêu chuẩn đã được thiết lập”. + Tại Cộng hòa Pháp, trong giáo dục và đào tạo kiểm toán định nghĩa như sau: “Kiểm toán là việc nghiên cứu và kiểm tra các tài khoản niên độ của một tổ chức do một người độc lập, đủ danh nghĩa gọi là kiểm toán viên tiến hành để khẳng định rằng những tài khoản đó phản ánh đúng tình hình tài chính thực tế không che dấu sự gian lận và chúng được trình bày theo mẫu chính thức của luật định”. Nhìn chung, các định nghĩa trên có khác nhau về mặt từ ngữ diễn đạt nhưng về cơ bản đều bao hàm 5 yếu tố sau: 1 ) Chức năng kiểm toán: xác minh và bày tỏ ý kiến (hay nghiên cứu và kiểm tra). Đây là yếu tố cơ bản chi phối cả quá trình kiểm toán. 2) Đối tượng của kiểm toán: là các bảng khai tài chính (hay tài khoản niên độ) của các tổ chức hay một thực thể kinh tế. Các bảng khai này thường được hiểu là một bảng tổng hợp kế toán (bảng cân đối kế toán, bảng báo cáo kết quả kinh doanh, bảng báo cáo lưu chuyển tiền tệ ) 3) Khách thể kiểm toán: được xác minh là một thực thể kinh tế hoặc một tổ chức. Thực thể hay một tổ chức ở đây là một thực thể pháp lý (1 công ty, 1 đơn vị của chính phủ, 1 chủ sở hữu) hoặc một bộ phận phụ thuộc thậm chí có thể là một cá nhân. 4) Chủ thể kiểm toán: là những người thực hiện hoạt động kiểm toán. Họ là những kiểm toán viên độc lập, có nghiệp vụ. Độc lập ở đây có nghĩa là có thái độ độc lập hay tính độc lập về nghiệp vụ, còn trình độ nghiệp vụ thường được giải thích thông qua việc lựa chọn và tập hợp các bằng chứng kiểm toán. 5) Cơ sở thực hiện kiểm toán (Cơ sở pháp lý): là những luật định tiêu chuẩn hay chuẩn mực chung. Các chuẩn mực hay luật định này bao gồm cả lĩnh vực kế toán hay kiểm toán hoặc rộng hơn thì tùy theo từng cuộc kiểm toán. Về cơ bản, các định nghĩa này đã bao hàm khá đầy đủ đặc trưng của kiểm toán. Tuy nhiên, các quan niệm này lại đi sâu vào kiểm toán tài chính do các kiểm toán viên độc lập thực hiện nhằm xác định tính trung thực, hợp lý của các thông tin tài chính trên cơ sở các chuẩn mực chung. - Theo quan điểm hiện đại: Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 22
23. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán Bước vào nền kinh tế thị trường, thực hiện đa phương hóa toàn cầu, đa dạng hóa các thành phần kinh tế, Nhà nước không còn là chủ sở hữu duy nhất. Lúc này, việc tạo niềm tin cho các nhà đầu tư là hết sức cần thiết. Như vậy, người quan tâm đến thông tin kế toán không chỉ có Nhà nước mà còn có ngân hàng, các nhà đầu tư, những nhà quản lý Xuất phát từ nhu cầu đó, công tác kiểm tra cần được tiến hành một cách khoa học, khách quan nhằm mục đích cuối cùng là tạo niềm tin cho các đối tượng quan tâm. Trong điều kiện như vậy, việc phát triển kiểm toán thành một môn khoa học độc lập là một xu hướng tất yếu của thời đại. Ngày nay, kiểm toán không chỉ dừng lại ở kiểm toán tài chính, “nó” đã lấn sang các lĩnh vực khác tạo nên sự đa dạng, phong phú trong lĩnh vực kiểm toán như hiệu quả của hoạt động kinh tế, hiệu năng của quản lý xã hội, hiệu lực của hệ thống pháp lý trong từng loại hoạt động. Về cơ bản, tuy phạm vi của kiểm toán rộng nhưng thường bao gồm các lĩnh vực chủ yếu sau: + Lĩnh vực về kiểm toán thông tin (Information Audit): Hướng vào việc đánh giá tính trung thực và hợp pháp của các tài liệu làm cơ sở pháp lý để giải quyết các mối quan hệ kinh tế và tạo niềm tin cho những người quan tâm đến tài liệu kế toán. Trong kế toán có hai loại thông tin: thông tin tài chính và thông tin phi tài chính. Vì vậy, kiểm toán thông tin cũng có hai mảng là kiểm toán thông tin tài chính và kiểm toán thông tin phi tài chính. 1) Thông tin tài chính: phản ánh các hoạt động tài chính dưới hình thái bằng tiền do hoạt động tài chính cung cấp. 2) Thông tin phi tài chính: sử dụng thước đo hiện vật thay thế cho thước đo tiền tệ. Thước đo hiện vật có thể là sản phẩm, kg, tấn, tạ để kiểm tra về chất lượng sản phẩm, về nhân viên trong công ty, hay về công nghệ nhằm đảm bảo tính trung thực và tính pháp lý của thông tin. Thực trạng hoạt động tại doanh nghiệp phụ thuộc vào hai yếu tố: - Một là, chất lượng thông tin. Nếu thông tin đầu vào tốt thì đầu ra tốt. Điều này có nghĩa là nếu doanh nghiệp làm ăn có lãi, tiết kiệm chi phí thì doanh nghiệp có một tình hình tài chính tốt đẹp. - Hai là, hệ thống bên trong xử lý thông tin. Điều này có nghĩa là doanh nghiệp làm ăn thua lỗ nhưng lại muốn tạo tình hình tài chính tốt đẹp bằng cách ghi tăng doanh thu hoặc giảm chi phí. Và ngược lại, doanh nghiệp làm ăn có lãi nhưng laị muốn trốn thuế nên tăng chi phí, giảm doanh thu. Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 23
24. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán + Lĩnh vực về kiểm toán quy tắc Tập trung vào việc đánh giá tình hình thực hiện các thể lệ, các chế độ, luật pháp của đơn vị được kiểm tra trong quá trình hoạt động. + Lĩnh vực về kiểm toán hiệu năng Đối tượng trực tiếp của lĩnh vực này là sự kết hợp giữa các yếu tố, các nguồn lực trong từng loại nghiệp vụ kinh doanh: mua sắm, sản xuất hay dịch vụ, kiểm toán loại này giúp ích trực tiếp cho việc hoạch định chính sách và phương hướng, giải pháp cho việc hoàn thiện và cải tổ hoạt động kinh doanh trong đơn vị cần được kiểm toán. + Lĩnh vực kiểm toán hiệu năng Chủ yếu được thực hiện ở khu vực công cộng, nơi mà lợi ích và hiệu quả không phải là vấn đề quan tâm hàng đầu như trong các doanh nghiệp, nơi mà mục tiêu chủ yếu là việc đánh giá toàn diện năng lực quản lý và bồi bổ thường xuyên nhằm nâng cao hiệu quả quản lý của đơn vị được kiểm toán. Hiệu năng là khả năng hoàn thành mục tiêu đề ra, nó khó có thể định lượng được và phụ thuộc vào yếu tố chủ quan của nhà quản lý. Các quan niệm trình bày trên đây không hoàn toàn đối lập nhau mà phản ánh quá trình phát triển của cả thực tiễn và lý luận kiểm toán, và mang tính kế thừa. 1.2 Khái niệm kiểm toán Thông qua việc phân tích ba quan niệm về kiểm toán, có thể rút ra được một số nhận xét sau: 1) Kiểm toán là hoạt động độc lập, có đối tượng và phương pháp nghiên cứu riêng. Chức năng cơ bản của kiểm toán là xác minh và bày tỏ ý kiến nhằm mục đích cuối cùng là tạo niềm tin cho những người quan tâm trên tất cả các lĩnh vực kiểm toán như kiểm toán thông tin hay kiểm toán hiệu quả hoạt động Trong đó, chức năng xác minh là chức năng đánh dấu sự ra đời và quyết định sự tồn tại của kiểm toán. Thông qua việc xác minh, kiểm toán viên sẽ trình bày ý kiến của mình về lĩnh vực được kiểm tra. 2) Kiểm toán phải tiến hành mọi hoạt động kiểm tra, kiểm soát trên tất cả các vấn đề có liên quan đến thực trạng tài sản, các nghiệp vụ tài chính, sự phản ánh của nó trên sổ sách kế toán và hiệu quả đạt được. 3) Đối tượng trực tiếp của kiểm toán là thực trạng hoạt động tài chính. Kiểm toán viên sử dụng phương pháp kiểm toán chứng từ đối với những thực trạng đã được phản Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 24
25. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán ánh trên bảng khai tài chính và tài liệu kế toán, và áp dụng phương pháp kiểm toán ngoài chứng từ cho những thông tin chưa phản ánh đầy đủ trong tài liệu. 4) Để thực hiện chức năng của mình, kiểm toán cần có một phương pháp kỹ thuật riêng để thích ứng với từng loại thông tin. Có 2 phương pháp kỹ thuật trong kiểm toán: - Phương pháp kiểm toán chứng từ như: cân đối, đối chiếu logic, diễn giải thông tin, quy nạp thông tin - Phương pháp kiểm toán ngoài chứng từ như: điều tra, quan sát, kiểm kê, thực nghiệm 5) Kiểm toán là một hoạt động chuyên sâu, vì vậy việc thực hiện kiểm toán phải do những kiểm toán viên có trình độ tương xứng hành nghề theo pháp luật thực hiện. Như vậy: “Kiểm toán là xác minh và bày tỏ ý kiến về các hoạt động cần được kiểm toán do các kiểm toán viên có trình độ và nghiệp vụ tương xứng thực hiện thông qua hệ thống phương pháp kỹ thuật của kiểm toán chứng từ và ngoài chứng từ trên cơ sở hệ thống pháp lý có hiệu lực nhằm cung cấp kết quả cho các đối tượng quan tâm”. Các yếu tố chính trong khái niệm: - Đối tượng kiểm toán: là các hoạt động cần được kiểm toán, có thể là thực trạng hoạt động tài chính, hiệu quả hoạt động hay hiệu năng quản lý. - Chủ thể kiểm toán: là các chuyên gia độc lập và có thẩm quyền, là những người có chuyên môn về lĩnh vực được kiểm tra. Là những người hoạt động theo pháp luật, được pháp luật bảo hộ và chịu trách nhiệm trước pháp luật. - Khách thể kiểm toán: là tổ chức, các doanh nghiệp, các cơ quan, các cá nhân cần được kiểm toán - Phương pháp kiểm toán: Có 2 phương pháp kiểm toán: kiểm toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ. Kiểm toán viên sử dụng công cụ này để tác động vào đối tượng kiểm toán nhằm thu thập các và đánh giá các bằng chứng kiểm toán. - Mục tiêu kiểm toán: xác định mức độ phù hợp của thông tin thông qua các chuẩn mực kế toán, kiểm toán và các quy định khác. - Cơ sở pháp lý: cơ sở để thực hiện hoạt động kiểm toán là các chuẩn mực kế toán, kiểm toán và các luật pháp khác liên quan đến hoạt động cần được kiểm toán. - Sản phẩm kiểm toán: tùy theo mục đích từng cuộc kiểm toán mà sản phẩm của kiểm toán có thể là báo cáo kiểm toán hay thư quản lý. Hiện nay, báo cáo kiểm toán có Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 25
26. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán hai loại: Một là, báo cáo bằng miệng. Hai là, báo cáo bằng văn bản theo mẫu biểu quy định. 2. Chức năng kiểm toán Trong nền kinh tế thị trường, kiểm toán là một môn khoa học độc lập, có đối tượng, chức năng và phương pháp nghiên cứu riêng. Xuất phát từ bản chất của ngành nghề, chức năng kiểm toán ra đời nhằm góp phần duy trì sự hình thành và phát triển của kiểm toán. Kiểm toán có hai chức năng cơ bản xác minh và bày tỏ ý kiến (to verify and to express one ‘s ideas), bên cạnh đó còn có chức năng tư vấn (consultancy function). 2.1 Chức năng xác minh: Chức năng xác minh nhằm xem xét mức độ trung thực, hợp lý của các tài liệu và tính hợp pháp của việc thực hiện các nghiệp vụ hay việc lập các bảng khai tài chính. Trong quá trình phát triển của kiểm toán, chức năng xác minh ra đời gắn liền với sự tồn tại và phát triển của hoạt động kiểm toán. Bản thân chức năng này của kiểm toán không ngừng phát triển và tùy vào điều kiện lịch sử cụ thể, được thể hiện khác nhau tùy thuộc đối tượng cụ thể của kiểm toán là bảng khai tài chính hay nghiệp vụ kinh tế cụ thể hoặc toàn bộ tài liệu kế toán. Xác minh là hình thức kiểm tra các hoạt động tài chính đã diễn ra trong quá khứ nhằm xác định tính đúng đắn và hợp pháp của tài liệu và số liệu kế toán, báo cáo quyết toán của các đơn vị kinh tế Nhà nước, các đoàn thể quần chúng, các tổ chức xã hội được các bên liên quan quan tâm. Đối với các bảng khai tài chính, chức năng xác minh được thực hiện bởi những người kiểm tra độc lập bên ngoài. Ở thời kỳ cổ đại, biểu hiện bằng một chữ “chứng thực” (Probaturer) trên bảng khai tài chính do các kiểm toán viên độc lập được vua Edouard Đệ Nhất và các nam tước tuyển dụng. Từ đó, hình thành nên tên gọi kế toán viên công chứng (Public Accountant) nhằm để chỉ các kiểm toán viên độc lập. Ngày nay, khi các quan hệ kinh tế trở nên phức tạp và tính pháp lý được yêu cầu cao thì việc xác minh bảng khai tài chính phải đảm bảo hai yếu tố cơ bản sau: - Tính trung thực và hợp lý của các con số. - Tính hợp thức của các biểu mẫu phản ánh tình hình tài chính. Ngày nay, chức năng xác minh không còn biểu hiện bằng một chữ “chứng thực” nữa mà chuyển hóa thành “Báo cáo kiểm toán” (Audit report) thích ứng với từng tình huống khác nhau có các loại báo cáo kiểm toán khác nhau. Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 26
27. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán Cho đến ngày nay, một vấn đề vẫn còn đang được tranh cãi trong chức năng xác minh của kiểm toán đó là việc phát hiện gian lận và sai phạm trong tài chính. Ở hầu hết các nước trên thế giới, vấn đề kiểm toán được đặt ra như những “khác biệt về kỳ vọng” (expectation gap) giữa kiểm toán và quản lý. Sự khác biệt này là tất yếu do luôn có khoảng cách giữa mong muốn phát hiện tất cả các gian lận và sai sót với khả năng thực tế của tổ chức kiểm toán cũng như quan hệ giữa chi phí và hiệu quả kiểm toán. Tuy nhiên, quan trọng hơn cả là chưa có sự thống nhất giữa nhận thức và tổ chức (kế cả ban hành chuẩn mực) kiểm toán. Về nhận thức, kiểm toán cần tạo niềm tin cho những người quan tâm nên nói chung không cho phép có gian lận và sai sót trọng yếu trong đó có gian lận và sai sót lớn. Trong khi đó cũng có quan niệm kiểm toán viên không có nghĩa vụ phát hiện tất cả các gian lận và sai sót. Thậm chí còn có quan niệm kiểm toán viên không có trách nhiệm phát hiện sai sót và coi đây là trách nhiệm của nhà quản lý. Tất nhiên những nhận thức này đều liên quan đến khái niệm trọng yếu và rủi ro, một trong những khái niệm quan trọng của kiểm toán. Về tổ chức, tuy những chuẩn mực được ban hành chưa có sự thống nhất với nhau, nhưng đều có mục đích chung là xóa dần sự tách biệt này. Để đạt được mục tiêu đó, các quốc gia thường hướng đến việc hoàn thiện các chuẩn mực kiểm toán. Nhưng quan trọng hơn cả là chất lượng toàn diện cả về phẩm hạnh và chuyên môn của kiểm toán viên. 2.2 Chức năng bày tỏ ý kiến: Cùng với quá trình phát triển của kiểm toán, chỉ một chức năng xác minh, kiểm toán không thể đáp ứng nhu cầu của nhà quản lý. Đó cũng là lý do chức năng bày tỏ ý kiến ra đời. Tuy phát triển sau chức năng xác minh nhưng chức năng này cũng có quá trình lâu dài và phát triển mạnh mẽ vào cuối thế kỷ XX ở thời kỳ phát triển của kiểm toán. Lúc này mục đích của kiểm toán đã thay đổi từ phát hiện các sai phạm đã chuyển sang nhận xét mức độ trung thực và hợp lý của các báo cáo tài chính làm cho chúng ta thấy rõ hơn về tầm quan trọng về tầm quan trọng của chức năng bày tỏ ý kiến của kiểm toán viên. Kiểm toán viên sẽ xem xét mức độ trung thực và hợp lý của các thông tin trên báo cáo tài chính , để từ đó đưa ra ý kiến nhận xét của mình. Trong nền kinh tế thị trường phát triển cao, chức năng này giữ vị trí đặc biệt quan trọng ở cả khu vực công cộng lẫn khu vực kinh doanh: - Ở khu vực công cộng (sự nghiệp) Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 27
28. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán Bao gồm các xí nghiệp công, các đơn vị sự nghiệp và các cá nhân hưởng thụ ngân sách nhà nước hoạt động trong các lĩnh vực như phúc lợi xã hội, đường xá cầu cống, giao thông công chính Trong khu vực này, chức năng xác minh được thực hiện tương tự nhau nhưng chức năng “bày tỏ ý kiến” thể hiện dưới hai mức độ: 1) Chức năng xác minh ở mức độ cao: gắn liền giữa việc kiểm tra xác minh tính trung thực của các thông tin tài chính với việc xử lý các sai phạm bằng việc đưa ra phán quyết như một quan tòa. Ví dụ: + Ở Đức: mức độ này được thể hiện thông qua Ủy ban kiểm toán. Ủy ban kiểm toán được thành lập dựa trên quyền lợi của người nộp thuế, có nhiệm vụ xem xét tài chính Liên bang có tuân theo chuẩn mực, tiết kiệm và hiệu quả không. Chức năng của ủy ban này là “báo cáo nhận xét kiểm tra đặc biệt”, ủy ban này quan tâm đến thuế và những phê phán về thuế. Kiểm toán viên được quyền đòi hỏi những người quản lý số tiền hàng tỷ đồng (do người đóng thuế nộp) trong các quyết định của mình phải đặt tính hiệu quả và tiết kiệm lên hàng đầu. + Ở Pháp: mức độ này thể hiện thông qua Tòa thẩm kế. Cơ quan kiểm toán Nhà nước với mục tiêu đặt ra là xác minh tính chính xác và hợp lệ của các tài liệu thu chi và quản lý ngân sách có quyền kiểm tra các tài liệu và tình hình quản lý của tổ chức sử dụng Ngân sách Nhà nước. Ngoài ra, cơ quan này có quyền xét xử như một quan tòa bằng cách đưa ra các phán quyết. 2) Chức năng kiểm toán ở mức độ thấp: Thông qua hình thức tư vấn. Mức độ này phù hợp với hầu hết các nước trên thế giới, đặc biệt là ở các nước Châu Á- Thái Bình Dương. Khác với các nước Tây Âu, các nước Bắc Mỹ và nhiều nước ở khu vực Châu Á- Thái Bình Dương, chức năng “bày tỏ ý kiến” được thực hiện bằng hình thức tư vấn, các kiểm toán viên sẽ đưa ra lời khuyên, đưa ra kiến nghị trong việc xử lý các sai phạm hoặc củng cố các hoạt động. Hoạt động tư vấn này trước hết được thực hiện chủ yếu trong các lĩnh vực nguồn thu và sử dụng công quỹ. Ngoài ra, chức năng tư vấn còn tham gia vào việc phác thảo và xem xét những dụ kiến về luật trước khi đưa ra Quốc hội. - Ở khu vực kinh doanh Ở khu vực này, chức năng bày tỏ ý kiến được thực hiện thông qua hình thức tư vấn, biểu hiện dưới các lời khuyên. Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 28
29. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán Sản phẩm cụ thể của chức năng bày tỏ ý kiến thể hiện rõ nhất vào cuối thế kỷ XX cho đến nay khi kiểm toán bắt đầu phát triển. Sản phẩm của một cuộc kiểm toán là báo cáo kiểm toán, “nó” đưa ra những nhận xét, kết luận về những nội dung đã được kiểm toán. Đồng thời, thông qua báo cáo kiểm toán kiểm toán viên phải chịu trách nhiệm trước pháp luật về các nhận xét, kết luận và kiến nghị của mình. Chức năng tư vấn được đưa vào trong báo cáo kiểm toán ngoài việc xác nhận hoặc chỉ ra những sai lệch, những vi phạm pháp luật, những vi phạm kinh tế trong điều hành và quản lý tài chính – ngân sách còn đưa ra những kiến nghị, biện pháp để sửa chữa, khắc phục những sai sót, những vi phạm và ngăn chặn không cho chúng lặp lại trong tương lai. Chức năng tư vấn được thể hiện cả trong khu vực Nhà nước và khu vực tư nhân: - Chức năng tư vấn trong khu vực Nhà nước: qua quá trình làm việc, kiểm toán Nhà nước sẽ thông báo kết quả hoạt động của mình một cách đầy đủ, có giá trị và đáng tin cậy về tình hình thu chi Ngân sách Nhà nước, chấp hành kế hoạch Ngân sách nhà nước, tình hình quản lý tài chính kinh tế ở khu vực công, để từ đó một mặt làm căn cứ cho Quốc hội xem xét phê chuẩn quyết toán cũng như phân bổ Ngân sách Nhà nước, một mặt giúp cho Chính phủ hoạch định các chính sách và đề ra các biện pháp tăng cường quản lý vĩ mô nền kinh tế. Đồng thời qua đó đề xuất các ý kiến với Bộ Tài chính nhằm góp phần hoàn thiện trong việc xây dựng các dự thảo kế hoạch Ngân sách, các văn bản quy định pháp luật về Ngân sách tài chính kế toán. - Chức năng tư vấn trong khu vực tư nhân: chức năng tư vấn được thể hiện chủ yếu thông qua các lời khuyên về quản trị tài chính, đầu tư, thuế Trong trường hợp này, nếu sản phẩm của chức năng bày tỏ ý kiến là xác minh độ tin cậy của thông tin là “ báo cáo kiểm toán (audit report)” thì sản phẩm của chức năng bày tỏ ý kiến ở dạng tư vấn là “ thư quản lý (management letter)”. Ngoài chức năng tư vấn trong quản trị doanh nghiệp, ngày nay các công ty kiểm toán chuyên nghiệp còn phát triển chức năng này trong các lĩnh vực chuyên sâu đặc biệt là trong lĩnh vực tài chính như vấn đề về đầu tư, thuế III. VAI TRÒ CỦA KIỂM TOÁN TRONG NỀN KINH TẾ THỊ TRƯỜNG Đứng trước nền kinh tế thị trường đang ngày càng phát triển mạnh mẽ, trong khi các thông tin kinh tế ngày càng trở nên phức tạp và chứa đựng nhiều rủi ro thì đối tượng quan tâm và sử dụng các thông tin này ngày càng nhiều. Họ có thể là Nhà nước, Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 29
30. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán chủ doanh nghiệp, cổ đông, nhà đầu tư, ngân hàng, các tổ chức tín dụng, nhà cung cấp, người lao động Những đối tượng này mong muốn có được những thông tin trung thực và hợp lý về tình hình tài chính tại đơn vị để từ đó có những quyết định phù hợp. Những thông tin này được thể hiện thông qua báo cáo tài chính và các báo cáo khác do doanh nghiệp cung cấp, nhưng vì những nguyên nhân khách quan và chủ quan mà các đối tượng quan tâm này luôn có sự hoài nghi đối với những thông tin được cung cấp trên báo cáo. Tuy nhiên, họ lại không thể trực tiếp tiến hành kiểm tra những thông tin này do có những hạn chế nhất định về thời gian, chi phí và chế tài pháp luật Chính vì vậy, họ cần một tổ chức trung gian có tính chuyên môn cao, độc lập và khách quan với đơn vị được kiểm toán nhằm xác minh tính trung thực và hợp lý của các thông tin tài chính, để từ đó rút ngắn khoảng cách giữa đơn vị cung cấp với người sử dụng thông tin. Như vậy, kiểm toán không phải là hoạt động “tự thân” và “vị thân” mà nó sinh ra từ nhu cầu quản lý và phục vụ cho nhu cầu quản lý. Trong nền kinh tế thị trường, vai trò của kiểm toán thể hiện nhiều mặt: Thứ nhất, kiểm toán tạo niềm tin cho những người quan tâm đến tình hình tài chính của doanh nghiệp trong nền kinh tế thị trường. Trong nền kinh tế thị trường, có rất nhiều đối tượng quan tâm đến tình hình tài chính của đơn vị và sự phản ánh của nó trong các tài liệu kế toán. Họ có thể là: - Đối với cơ quan Nhà nước : các cơ quan này cần những thông tin trung thực để điều tiết vĩ mô nền kinh tế thông qua hệ thống pháp luật, chính sách kinh tế đối với các thành phần kinh tế. Chỉ có hoạt động kiểm toán phát triển trên cơ sở khoa học, thông qua chức năng nhiệm vụ của mình mới thực sự mới có thể đáp ứng được những yêu cầu đó, phục vụ đắc lực cho việc định hướng, ra các quyết định đảm bảo cho mục tiêu quản lý của Nhà nước. Đặc biệt đối với các doanh nghiệp kinh doanh hay sự nghiệp do Nhà nước ra các quyết định thành lập và hoạt động dựa trên kinh phí của Nhà nước thì hoạt động kiểm tra được thưc hiện chặt chẽ thông qua các báo cáo quyết toán hàng năm. Lúc này để có thể quản lý nguồn kinh phí đã cấp cho các đơn vị cấp dưới, Nhà nước đã tiến hành kiểm tra các báo cáo quyết toán hàng năm thông qua các cơ quan tài chính. Ngoài ra, cần có một tổ chức đứng ra kiểm tra tính trung thực của các báo cáo này là kiểm toán Nhà nước. Số liệu, báo cáo quyết toán sau khi được kiểm tra bởi kiểm toán viên Nhà nước sẽ tạo niềm tin cho các cơ quan chủ quản về tính chính xác và độ Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 30
31. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán tin cậy của các con số, để từ đó nhận định đúng tình hình thực trạng, thuận lợi cho việc xác định thuế và các khoản trích nộp đúng mức. Bên cạnh đó, nó còn tạo thuận lợi cho việc kiểm tra và xét duyệt quyết toán của đơn vị, tiện lợi cho việc xử lý công bằng các mối quan hệ và quyền lợi của các bên liên quan. - Đối với các đơn vị được kiểm toán (hay đối với các nhà quản trị) Việc phát hiện ra các sai sót dù vô tình hay cố ý trong quá trình kiểm tra của kiểm toán viên sẽ là cơ sở cho việc đề ra các biện pháp, phòng ngừa các thiệt hại, tổn thất có thể xảy ra trong quá trình kinh doanh và sử dụng kinh phí. Thông qua hoạt động kiểm toán, đơn vị được kiểm toán sẽ có điều kiện nhìn rõ thực lực, đánh giá chính xác thực trạng tài chính, thẩm định đúng kết quả kinh doanh để từ đó đưa ra các biện pháp quản lý và điều hành thích hợp nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động kinh doanh của đơn vị trong thời kỳ tới. - Đối với các nhà đầu tư : Những nhà đầu tư không chỉ quan tâm đến tình hình tài chính mà còn quan tâm đến nhiều mặt khác của doanh nghiệp như: công tác quản lý vốn, tài sản, cách thức tổ chức bộ máy quản lý của doanh nghiệp. Thông qua hoạt động kiểm toán độc lập, khách quan sẽ tạo niềm tin cho các nhà đầu tư khi đầu tư vốn. - Đối với ngân hàng, các tổ chức tín dụng: Khi nền kinh tế ngày càng phát triển thì việc thiết lập mối quan hệ giữa doanh nghiệp và các ngân hàng, tổ chức tín dụng là một điều thiết yếu. Trong quá trình đó, việc xem xét tình hình tài chính, xu hướng vận hàng và tổ chức tín dụng đưa ra các quyết định cho vay vốn và khả năng thu hồi nợ của mình. Chính những thông tin kiểm toán trung thực, khách quan sẽ tạo niềm tin cho các tổ chức này trong các quyết định đó. - Đối với người lao động : Những thông tin kiểm toán trung thực, khách quan về tình hình kinh doanh, lợi nhuận phân phối, đặc biệt là chính sách tiền lương và bảo hiểm sẽ giúp cho người lao động có niềm tin đối với doanh nghiệp, từ đó kích thích tinh thần, sự hăng hái trong công việc. - Đối với khách hàng, nhà cung cấp : Thông qua thông tin kiểm toán, các đối tượng quan tâm này sẽ am hiểu rõ hơn về tình hình tài chính và hoạt động kinh doanh của đơn vị được kiểm toán trên nhiều khía Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 31
32. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán cạnh như: số lượng và chất lượng sản phẩm hàng hóa, cơ cấu tài sản và khả năng thanh toán, hiệu năng và hiệu quả của các bộ phận cung ứng, tiêu thụ hoặc sản xuất. Có rất nhiều đối tượng quan tâm đến tình hình tài chính của doanh nghiệp và mức độ quan tâm của họ cũng ở nhiều cấp độ khác nhau, nhưng nhìn chung họ đều có một nguyện vọng là sử dụng những thông tin trung thực, chính xác và có độ tin cậy cao. Những người này không cần hoặc không thể biết tất cả các nghiệp vụ kỹ thuật của “nghề” tài chính, kế toán nhưng họ lại cần phải biết thực trạng của các hoạt động này. Và chỉ có sự độc lập, khách quan của kiểm toán mới đem lại niềm tin cho họ. Có thể nói, tạo ra niềm tin cho những người quan tâm là yếu tố quyết định sự ra đời và phát triển của kiểm toán với tư cách là một hoạt động độc lập. Nhưng để tạo ra những thông tin trung thực, khách quan cần có một bên thứ ba độc lập, khách quan, có kỹ năng nghề nghiệp, địa vị và trách nhiệm pháp lý kiểm tra và đưa ra các kết luận báo cáo tài chính có trung thực, hợp lý, hợp thức về tình hình tài chính của doanh nghiệp. Và công việc đó được thực hiện bởi các kiểm toán viên độc lập thuộc các tổ chức kiểm toán chuyên nghiệp. Đó cũng là lý do tại sao báo cáo kiểm toán của kiểm toán viên độc lập lại có độ tin cậy hơn so với kiểm toán viên nội bộ. Thứ hai, kiểm toán góp phần hướng dẫn nghiệp vụ và củng cố nề nếp hoạt động tài chính kế toán nói riêng và hoạt động của quản lý nói chung của đơn vị được kiểm toán. Trong mọi hoạt động, đặc biệt là hoạt động tài chính đều bao gồm những mối quan hệ đa dạng, luôn biến đổi và được cấu thành bởi hàng loạt các nghiệp vụ cụ thể. Để đạt được các mục tiêu đề ra thì không chỉ cần có định hướng đúng và thực hiện tốt mà còn cần thường xuyên soát xét việc thưc hiện để hướng các nghiệp vụ vào quỹ đạo mong muốn. Hơn nữa, việc định hướng và tổ chức thực hiện chỉ có hiệu quả trên cơ sở những bài học từ soát xét và uốn nắn thường xuyên những lệch lạc trong quá trình thực hiện. Hoạt động tài chính bao gồm nhiều mối quan hệ về đầu tư, về kinh doanh, về phân phối, về thanh toán. Tính phức tạp của hoạt động này càng tăng lên bởi các quan hệ tài chính với lợi ích của con người. Trong khi đó, thông tin kế toán là sự phản ánh của các hoạt động tài chính. Ngoài việc chứa đựng những phức tập trong các quan hệ tài chính, thông tin kế toán còn là sản phẩm của quá trình xử lý thông tin bằng các phương pháp kỹ thuật rất đặc thù (như phương pháp chứng từ, phương pháp tổng hợp Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 32
33. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán cân đối, phương pháp đối ứng tài khoản, phương pháp tính giá). Do đó, việc hướng dẫn nghiệp vụ và củng cố nề nếp hoạt động tài chính càng phải được diễn ra thường xuyên và ở mức độ cao hơn. Có như vậy hoạt động quản lý mới nâng cao hiệu quả kinh doanh, góp phần vào việc tăng trưởng kinh tế. Thực tế đã chứng minh rõ, thông qua các kết luận và kiến nghị của mình, kiểm toán viên đã góp phần vào việc hướng dẫn các nghiệp vụ và củng cố nề nếp hoạt động tài chính kế toán. Thứ ba, kiểm toán góp phần vào nâng cao hiệu quả và năng lực quản lý. Đứng trước sự cạnh tranh khốc liệt trong nền kinh tế thị trường, thông qua hoạt động kiểm toán, các kiểm toán viên sẽ phát hiện ra các sai phạm, những yếu kém, hạn chế, để từ đó đưa ra các kiến nghị giúp nhà quản trị tìm ra những giải pháp nhằm khắc phục những lệch lạc trong quá trình kinh doanh. Chức năng này phát huy tác dụng rất lớn trong các đơn vị được kiểm toán thường xuyên. Thông qua các vấn đề được phân tích, có thể thấy rõ vai trò của kiểm toán trong xã hội ngày nay: “Kiểm toán là vị quan tòa công minh của quá khứ, người dẫn dắt hiện tại và nhà cố vấn sáng suốt cho tương lai”. “Nó” chính là tấm gương phản chiếu tình hình tài chính của doanh nghiệp, là công cụ dự báo và đề phòng những nguy hiểm xảy ra trong tương lai, là biện pháp bảo vệ quyền lợi cho các đối tượng quan tâm, và là hình thức hỗ trợ cho các cơ quan Nhà nước trong việc quản lý và điều tiết vĩ mô nền kinh tế.  PHƯƠNG PHÁP GIẢNG DẠY: - Phần I: Lịch sử ra đời và phát triển của kiểm toán: Trình chiếu powerpoint, viết bảng kết hợp cho lớp thảo luận nhóm qua các tình huống như sau : Tình huống liên quan : + Tình huống 01 : Công ty vận tải T năm 2010 gặp một sự cố lớn. Đội tàu của công ty trên đường vận chuyển hàng sang các nước EU đã bị mắc lại ở Ấn Độ, mỗi ngày đội tàu phải chi 3000$. Sự việc xảy ra vào ngày 25 Tết, để giải phóng tàu công ty cần gấp 1 giấy thông hành từ Cục Hàng hải và cần chuyển ngay cho đội thủy thủ nếu trì hoãn có thể phải kéo dài thêm nhiều ngày sau Tết. Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 33
34. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán Ông giám đốc nhận được tin và rất lo lắng. Vị giám đốc quyết định cử 1 nhân viên ( thông thạo các quan hệ ngoài Cục Hàng hải ) lên đường gấp để giải quyết giấy tờ. Ông đặt ra yêu cầu giải quyết công việc trước ngày 29 Tết và cho phép nhân viên chi dùng 3000$. Anh chị cho biết : mục tiêu là gì ? các nguồn lực ở đây là gì ? tăng hiệu quả khi nào ? - Tình huống 02 : Mỗi công ty hoạt động trên 3 vùng A,B,C với mục tiêu phấn đấu tăng doanh thu 15%. Tình hình kinh doanh và sử dụng nguồn vốn ở từng vùng qua 2 năm như sau : (ĐVT : triệu đồng) Vùng A Vùng B Vùng C 2006 2007 2006 2007 2006 2007 Vốn 4000 4500 6000 7200 8000 9500 Doanh thu 12000 14000 15000 18000 20000 24000 Hãy cho biết vùng nào đạt được hiệu quả, hữu hiệu nhất ? - Phần II: Bản chất và chức năng kiểm toán: trình chiếu powerpoint, viết bảng kết hợp thảo luận nhóm qua các câu sau : Tình huống thảo luận : 1.Theo nhóm các anh chị, quan điểm kiểm toán đồng nghĩa với kiểm tra kế toán hiện nay có còn tồn tại ở Việt Nam không ? Vì sao ? 2.Theo nhóm các anh chị, trong 3 quan điểm về kiểm toán thì quan điểm nào là tối ưu nhất ? Vì sao ? So sánh kế toán và kiểm toán dựa trên hiểu biết của nhóm các anh chị ? - Phần III: Vai trò của kiểm toán trong nền kinh tế thị trường: trình chiếu powerpoint kết hợp thảo luận, bài tập nhóm Trong các vai trò của kiểm toán, vai trò nào quan trọng nhất quyết định đến sự tồn tại và phát triển của kiểm toán ?  TÀI LIỆU THAM KHẢO: - Phần I: Lịch sử ra đời và phát triển của kiểm toán Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 34
35. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán + Lý thuyết kiểm toán - Đại học kinh tế quốc dân Hà Nội, Chủ biên: GS.TS Nguyễn Quang Khuynh, Nhà xuất bản tài chính Hà Nội tháng 1/2005, trang 11-26. + Giáo trình lý thuyết kiểm toán – Học viện tài chính, Đồng chủ biên: Th.s Đậu Ngọc Châu và Ts Nguyễn Viết Lợi, Nhà xuất bản tài chính năm 2006, trang 4 – 15. + Kiểm toán- Trường đại học kinh tế TP. Hồ Chí Minh- Khoa kế toán- kiểm toán- Bộ môn kiểm toán, Nhà xuất bản lao động xã hôi, trang 6- 11 - Phần II: Bản chất và chức năng kiểm toán + Lý thuyết kiểm toán - Đại học kinh tế quốc dân Hà Nội, Chủ biên: GS.TS Nguyễn Quang Khuynh, Nhà xuất bản tài chính Hà Nội tháng 1/2005, trang 33 - 48. + Giáo trình lý thuyết kiểm toán – Học viện tài chính, Đồng chủ biên: Th.s Đậu Ngọc Châu và Ts Nguyễn Viết Lợi, Nhà xuất bản tài chính năm 2006, trang 15 – 17. - Phần III: Vai trò của kiểm toán trong nền kinh tế thị trường. + Lý thuyết kiểm toán - Đại học kinh tế quốc dân Hà Nội, Chủ biên: GS.TS Nguyễn Quang Khuynh, Nhà xuất bản tài chính Hà Nội tháng 1/2005, trang 11-26. + Giáo trình lý thuyết kiểm toán – Học viện tài chính, Đồng chủ biên: Th.s Đậu Ngọc Châu và Ts Nguyễn Viết Lợi, Nhà xuất bản tài chính năm 2006, trang 4 – 15. + Kiểm toán- Trường đại học kinh tế TP. Hồ Chí Minh- Khoa kế toán- kiểm toán- Bộ môn kiểm toán, Nhà xuất bản lao động xã hôi, trang 11 - 13 Ngoài ra, sinh viên có thể tham khảo các website chuyên ngành: www.kiemtoan.com.vn www.mof.gov.vn www.tapchiketoan.info www.vaa.vn Các website của hiệp hội ACCA, VACPA, công ty kiểm toán  CÂU HỎI THẢO LUẬN: 1/ Tại sao lại có nhiều quan điểm khác nhau về kiểm toán ? 2/ Tại sao quan điểm kiểm toán đồng nghĩa với kiểm tra kế toán lại phù hợp với nền kinh tế kế hoạch hóa tập trung ? 3/ Tại sao trong quan điểm thứ hai về kiểm toán, BCTC lại là đối tượng quan tâm trực tiếp và thường xuyên của kiểm toán. Nói cách khác, tại sao kiểm toán lại không kiểm toán đối tượng khác mà lại là kiểm toán bảng khai tài chính, trong đó chủ yếu là BCTC ? 4/ Theo các anh chị, đối tượng của kiểm toán trong tương lai có thay đổi không ? Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 35
36. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán 5/ Các anh chị hãy phân biệt những điểm giống và khác nhau giữa kế toán và kiểm toán ? 6/ Hãy giải thích câu nói : “ Kiểm toán là vị quan tòa công minh của quá khứ, người dẫn dắt hiện tại và là nhà cố vấn sáng suốt cho tương lai ”. 7/ Làm thế nào để kiểm soát chất lượng kiểm toán ? 8/ Ở Việt Nam chúng ta với hệ thống các văn bản pháp quy như hiện hành, theo anh chị thì mô hình công ty kiểm toán theo dạng nào là thích hợp nhất ? Vì sao ? (cổ phần, DNTN, công ty TNHH, công ty hợp danh, công ty có vốn đầu tư nước ngoài ) 9/ Trình bày những hiểu biết của các anh chị liên quan đến các chứng chỉ nghề nghiệp quốc tế có liên quan đến lĩnh vực kiểm toán như CPA, ACCA, CAT, CIA Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 36
37. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán Chương 2 CÁC LOẠI KIỂM TOÁN  MỤC TIÊU CHƯƠNG: Sau khi nghiên cứu chương này, người học có thể: - Nắm rõ được khái quát các tiêu chí phân loại thường hay sử dụng khi phân loại khoa học kiểm toán. - Hiểu và nắm bắt được các loại đặc trưng cơ bản của các loại kiểm toán: Kiểm toán độc lập, kiểm toán nội bộ, kiểm toán Nhà nước, kiểm toán hoạt động, kiểm toán tài chính, kiểm toán tuân thủ. - So sánh những điểm giống và khác nhau cơ bản giữa các loại kiểm toán trên. - Thực trạng của các loại kiểm toán trong thực tiễn tại Việt nam. - Đề xuất các giải pháp phát triển các loại kiểm toán.  THỜI LƯỢNG MÔN HỌC: 12h ( 7LT + 2BT + 3TL)  NỘI DUNG: I. KHÁI QUÁT CHUNG VỀ CÁC LOẠI KIỂM TOÁN. Kiểm toán cũng giống như các môn khoa học khác có thể phân loại theo nhiều tiêu thức khác nhau như sau: . Theo đối tượng cụ thể: - Kiểm toán bảng khai tài chính (kiểm toán tài chính). - Kiểm toán tuân thủ. - Kiểm toán hoạt động. . Theo chủ thể kiểm toán (bộ máy kiểm toán): - Kiểm toán Nhà nước. - Kiểm toán độc lập. - Kiểm toán nội bộ. . Theo lĩnh vực cụ thể: - Kiểm toán thông tin. - Kiểm toán quy tắc. - Kiểm toán hiệu quả. - Kiểm toán hiệu năng. . Theo phương pháp áp dụng: Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 37
38. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán - Kiểm toán chứng từ. - Kiểm toán ngoài chứng từ. . Theo quan hệ giữa chủ thể và khách thể: - Nội kiểm. - Ngoại kiểm. . Theo phạm vi tiến hành kiểm toán: - Kiểm toán toàn diện. - Kiểm toán chọn điểm (điểm hình). . Theo tính chu kỳ của kiểm toán: - Kiểm toán thường kỳ. - Kiểm toán định kỳ. - Kiểm toán bất thường (đột xuất). . Theo quan hệ pháp lý: - Kiểm toán bắt buộc. - Kiểm toán tự nguyện. . Theo thời điểm kiểm toán: - Kiểm toán trước. - Kiểm toán hiện hành. - Kiểm toán sau. Tương ứng với nhiều tiêu thức không giống nhau, chúng ta đã tiếp cận với nhiều cách phân loại khác nhau trong kiểm toán. Nhưng trong hoạt động thực tiễn tổ chức kiểm toán cũng như trong khung chương trình môn học, chúng ta chỉ đi sâu vào hai cách phân loại cơ bản nhất: đó là theo đối tượng cụ thể và theo chủ thể kiểm toán (bộ máy kiểm toán). II. PHÂN LOẠI KIỂM TOÁN THEO ĐỐI TƯỢNG CỤ THỂ Theo cách phân loại này, kiểm toán có thể phân thành 3 loại sau: - Kiểm toán bảng khai tài chính (kiểm toán tài chính). - Kiểm toán tuân thủ. - Kiểm toán hoạt động. 1. Kiểm toán bảng khai tài chính : Bảng khai tài chính là các bảng kê khai thông tin có tính pháp lý và sử dụng thước đo giá trị, trong đó bộ phận chủ yếu và quan trọng nhất là báo cáo tài chính của đơn vị. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200 (VSA 200): Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 38
39. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán Báo cáo tài chính là hệ thống báo cáo được lập theo các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành phản ánh các thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu của đơn vị. Thông tin chủ yếu ở đây chính là những thông tin quan trọng, ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng thông tin. Và đơn vị được hiểu các đơn vị hạch toán kế toán. Theo chế độ kế toán nước ta, báo cáo tài chính của đơn vị bao gồm: - Bảng cân đối kế toán. - Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. - Báo cáo lưu chuyển tiền tệ. - Thuyết minh báo cáo tài chính. Đây chính là đối tượng dành được sự quan tâm trực tiếp của tất cả các tổ chức, cá nhân bên trong lẫn bên ngoài đơn vị. Tất cả các đối tượng này có thể khác nhau về vai trò, về địa vị pháp lý nhưng họ đều giống nhau ở một điểm, đó là mong muốn được sử dụng một báo cáo tài chính phản ánh trung thực, hợp lý tình hình tài chính của đơn vị trong một thời kỳ, một thời điểm nhất định. Với lý do như vậy, báo cáo tài chính trở thành đối tượng trực tiếp và thường xuyên của kiểm toán. 1.1 . Khái niệm: Ta có thể xem xét một số khái niệm kiểm toán tài chính sau: Kiểm toán tài chính là loại kiểm toán nhằm kiểm tra và xác nhận về tính trung thực, hợp lý của các báo cáo tài chính được kiểm toán. (Giáo trình Lý thuyết kiểm toán- Học viện tài chính, Nhà xuất bản tài chính năm 2006, trang 25). Kiểm toán tài chính là việc thu thập và đánh giá các bằng chứng kiểm toán của các kiểm toán viên để nhằm xác minh tính trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu của báo cáo tài chính. (Chuẩn mực kiểm toán số 200- Mục tiêu và nguyên tắc chi phối kiểm toán tài chính). Hoặc chúng ta cũng có thể trình bày : Kiểm toán tài chính là loại hình kiểm toán có đối tượng là các báo cáo tài chính cần được kiểm toán Kiểm toán tài chính là việc xác minh và bày tỏ ý kiến của các kiểm toán viên về các báo cáo tài chính cần được kiểm toán. Tuy các khái niệm về kiểm toán kể trên được diễn đạt bằng những từ ngữ khác nhau nhưng nhìn chung có một số thuật ngữ chúng ta cần làm rõ. Đó chính là “tính trung thực, hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu”. Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 39
40. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán Tính trung thực và hợp lý : - Tính trung thực: là thuật ngữ dùng để khẳng định các thông tin tài chính và tài liệu kế toán phản ánh đúng sự thật, nội dung, bản chất và giá trị của các nghiệp vụ kinh tế phát sinh (Đoạn 8- VSA 200). - Hợp lý: là thuật ngữ có ý nghĩa khẳng định các thông tin tài chính và tài liệu kế toán phản ánh trung thực, cần thiết phù hợp về không gian, thời gian và được nhiều người thừa nhận. Cũng cần lưu ý rằng, trong khoa học kiểm toán do các thông tin kế toán không thể nào tuyệt đối chính xác mà chỉ mang tính chất tương đối, chính vì vậy mà người ta không sử dụng thuật ngữ “chính xác” mà thay bằng thuật ngữ “hợp lý” trong kiểm toán vì một số nguyên nhân sau: - Tính chủ quan của người làm công tác kế toán. - Các khoản mục dự phòng hàng tồn kho, khoản phải thu chỉ mang tính chất ước tính Để có một cách nhìn toàn diện về kiểm toán tài chính, chúng ta cần đi sâu vào nghiên cứu một số đặc trưng cơ bản chủ yếu sau: 1.2. Những đặc trưng cơ bản trong kiểm toán tài chính: - Về mục tiêu kiểm toán tài chính : Theo VSA 200 mục tiêu của một cuộc kiểm toán tài chính là việc các kiểm toán viên đưa ra các ý kiến xác nhận rằng báo cáo tài chính có được lập trên cơ sở các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hay không? Có tuân thủ pháp luật liên quan, có phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tài chính trên các khía cạnh trọng yếu hay không? Đồng thời, thông qua báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên sẽ chỉ ra những tồn tại, hạn chế giúp các đơn vị được kiểm toán có biện pháp xử lý, điều chỉnh, khắc phục để từ đó nâng cao chất lượng thông tin tài chính, tạo niềm tin cho các đối tượng quan tâm. - Về đối tượng kiểm toán tài chính : Theo thông lệ kế toán quốc tế và chế độ kế toán Việt nam, các doanh nghiệp có hoạt động sản xuất kinh doanh trên lãnh thổ Việt nam vào cuối niên độ kế toán thường phải công bố các báo cáo sau: + Bảng cân đối kế toán (Mẫu số B 01-DN.) + Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh (Mẫu số B 02-DN). + Báo cáo lưu chuyển tiền tệ (Mẫu số B 03-DN). + Thuyết minh báo cáo tài chính (Mẫu số B 09-DN). Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 40
41. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán Các báo cáo này là đối tượng trực tiếp và thường xuyên của các công ty kiểm toán và có vai trò quan trọng đối với những người sử dụng thông tin bên trong và bên ngoài doanh nghiệp. Chính vì vậy, báo cáo tài chính trở thành đối tượng trực tiếp và chủ yếu của kiểm toán. Tuy nhiên, khi nói bảng khai tài chính là đối tượng trực tiếp của kiểm toán, trong đó chủ yếu là báo cáo tài chính cũng có nghĩa đây không phải là đối tượng duy nhất. Để xác minh và bày tỏ ý kiến, kiểm toán viên còn phải thu thập các bằng chứng kiểm toán khác nhằm đảm bảo tính trung thực và hợp lý của thông tin kế toán thông qua cách thức đối chiếu số liệu với các tài liệu kế toán: sổ sách kế toán (sổ cái, sổ chi tiết ), chứng từ kế toán (phiếu chi, ủy nhiệm chi, bảng chấm công ). Ngoài ra, kiểm toán viên cũng tiến hành tổ chức điều tra để thu thập bằng chứng khi cần thiết (kiểm kê, gửi thư xác nhận). -Về phương pháp kiểm toán : Do đặc điểm của đối tượng kiểm toán, kiểm toán bảng khai tài chính thường sử dụng tổng hợp các phương pháp kiểm toán cơ bản để hình thành nên các thử nghiệm kiểm toán và một trong những thử nghiệm chủ yếu đó là bảng câu hỏi đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán. Trên cơ sở đó, xem xét tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ thông qua việc cụ thể hóa các phương pháp cơ bản này để thu thập bằng chứng kiểm toán. Trong kiểm toán tài chính, kiểm toán viên sử dụng hai phương pháp kiểm toán: kiểm toán chứng từ (kiểm toán cân đối, đối chiếu trực tiếp và đối chiếu logic) và kiểm toán ngoài chứng từ (kiểm kê, thực nghiệm, điều tra). -Về chủ thể kiểm toán : Chủ thể tiến hành hoạt động kiểm toán tài chính có thể là kiểm toán viên độc lập, kiểm toán viên nhà nước hoặc kiểm toán viên nội bộ. Tùy thuộc vào mục đích khác nhau mà các đối tượng sử dụng thông tin quan tâm đến báo cáo tài chính ở các góc độ khác nhau. Mức độ tính pháp lý đối với chủ thể kiểm toán được xác định thông qua mối quan hệ giữa các đối tượng quan tâm với báo cáo tài chính. Ví dụ: Giả định công ty cổ phần A là một doanh nghiệp Nhà nước đã cổ phần hóa. Lúc này, Nhà nước là một trong những chủ sở hữu và là người giữ vai trò điều tiết. Chính vì vậy, công ty cổ phần A là khách thể bắt buộc của kiểm toán Nhà nước. Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 41
42. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán Trong trường hợp còn lại, nếu có các đối tượng quan tâm khác đến bảng khai tài chính thì chủ thể kiểm toán thích hợp lúc này lại là các kiểm toán viên độc lập. Nhưng nếu tính chất của cuộc kiểm toán chỉ nhằm phục vụ cho nhu cầu của nhà quản lý cấp cao của đơn vị thì chủ thể kiểm toán thích hợp nhất đó là các kiểm toán viên nội bộ.Tuy nhiên, thông tin do kiểm toán viên nội bộ trong đơn vị cung cấp lại có những hạn chế nhất định do không đảm bảo tính khách quan. Do đó, một cuộc kiểm toán có hiệu quả khi thông tin mà kiểm toán viên cung cấp đáp ứng được nhu cầu của những người quan tâm. Chính vì vậy, chủ thể thường xuyên nhất và chủ yếu nhất thực hiện cuộc kiểm toán tài chính đó là các kiểm toán viên độc lập. Giải thích cho điều này có hài nguyên nhân cơ bản sau: + Thứ nhất, kiểm toán tài chính là một trong những dịch vụ mà công ty kiểm toán độc lập cung cấp. Doanh thu kiểm toán tài chính chiếm tỷ trọng khá lớn trong của công ty kiểm toán độc lập. Những người thực hiện công việc kiểm toán trong công ty này gọi là kiểm toán viên độc lập. + Thứ hai, bảng khai tài chính cung cấp thông tin cho các đối tượng quan tâm kể cả bên ngoài doanh nghiệp. Chính vì vậy, cần có một chủ thể kiểm toán độc lập, khách quan tiến với đơn vị được kiểm toán tiến hành xác minh tính trung thực và hợp lý của các thông tin này. - Về khách thể kiểm toán : Khách thể của kiểm toán tài chính đó là các doanh nghiệp, tổ chức, cá nhân, đơn vị có các bảng khai tài chính, tài khoản cần được kiểm toán. - Cơ sở pháp lý : Do kiểm toán bảng khai tài chính có thể được thực hiện bởi các chủ thể kiểm toán khác nhau. Vì vậy, cơ sở pháp lý để kiểm toán viên thực hiện hoạt động kiểm toán đó là các chuẩn mực kiểm toán (38 VSA trong 8 đợt) được Bộ Tài chính ban hành tính đến thời điểm tháng 12/2006. Tuy nhiên, để xác định mức độ trung thực, hợp lý, hợp pháp, hợp thức của đối tượng kiểm toán thì thước đo lúc này không phải là chuẩn mực kiểm toán mà là các chuẩn mực kế toán (30 VAS) và các nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận (GAAP) (12 nguyên tắc). -Về trình tự kiểm toán: Do bảng khai tài chính mang tính chất tổng hợp, công khai và tính thời điểm, do quan hệ nội kiểm và ngoại kiểm nên trình tự cụ thể trong cuộc kiểm toán đều được Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 42
43. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán triển khai sao cho phù hợp với đối tượng kiểm toán. Chính vì vậy, trình tự kiểm toán tài chính sẽ được thực hiện khâu tổng quát đến khâu chi tiết, hay nói cách khác trình tự một cuộc kiểm toán tài chính có qui trình ngược với kế toán. Có thể khái quát hóa qui trình này như sau: Bảng khai Sổ tổng hợp Sổ chi tiết Chứng từ tài chính - Sản phẩm của kiểm toán tài chính (financial auditing product): Kết quả của cuộc kiểm toán tài chính sau khi kiểm toán viên tiến hành xác minh tính trung thực và hợp lý của các thông tin trong bảng khai tài chính trên các khía cạnh trọng yếu đó là báo cáo kiểm toán (audit report). Bên cạnh đó, để ngày càng đáp ứng nhu cầu của nhà quản lý trong nền kinh tế thị trường, kiểm toán viên còn tư vấn, đưa ra những lời khuyên để hoàn thiện hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị thông qua thư quản lý (management letter). 2. Kiểm toán hoạt động (Operational Audit) 2.1. Khái niệm: Ta có thể xem xét một số khái niêm kiểm toán hoạt động sau: Kiểm toán hoạt động là loại hình kiểm toán nhằm đánh giá và nâng cao 3E của các hoạt động, nghiệp vụ cụ thể của đơn vị được kiểm toán. Kiểm toán hoạt động là là loại kiểm toán nhằm để xem xét và đánh giá về tính kinh tế, tính hiệu lực và hiệu quả của các hoạt động được kiểm toán. (Học viện tài chính, Nhà xuất bản tài chính năm 2006, trang 23 ) Tuy nhiên khái niệm chính thống nhất đó là: Kiểm toán hoạt động là một quá trình đánh giá có hệ thống về sự hữu hiệu, tính hiệu quả, tính kinh tế của các hoạt động dưới sự kiểm soát của nhà quản lý và báo cáo cho các cá nhân thích hợp về kết quả của việc đánh giá, đồng thời đưa ra những kiến nghị để cải tiến. (Modern auditing, Australia 1996, page 809) Trong quá trình thực hiện một cuộc kiểm toán, ở giai đoạn cuối cùng của kiểm toán hoạt động, kiểm toán viên sẽ trình bày ý kiến nhằm hoàn thiện hoạt động được kiểm toán của đơn vị. Kiểm toán hoạt động thường hướng vào giải quyết hai vấn đề cơ bản sau: + Thứ nhất, nó đi xác minh tính trung thực của thông tin và nghiệp vụ tài chính, đồng thời đánh giá tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ. Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 43
44. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán + Thứ hai, mục tiêu hoạt động của tất cả các doanh nghiệp trong lĩnh vực kinh doanh đó là tối đa hóa lợi nhuận. Do vậy, kiểm toán hoạt động cũng phải hướng tới mục tiêu này thông qua việc sử dụng nguồn nhân lực, vốn và tài nguyên. Từ thực tế đó, trong kiểm toán có một thuật ngữ diễn đạt vấn đề này do các chuyên gia kiểm toán Canada tìm ra đó là “3E”: 1. Tính kinh tế (Economic): là thuật ngữ dùng để chỉ việc mua sắm các nguồn lực phục vụ cho hoạt động kinh doanh của đơn vị được đảm bảo một cách hợp lý cả về số lượng và chất lượng sao cho chi phí bỏ ra là thấp nhất. 2. Tính hiệu quả (Efficience): là thuật ngữ dùng để so sánh giữa kết quả đạt được và nguồn lực bỏ ra trên cơ sở kết quả mang lại là tối đa và chi phí bỏ ra là tối thiểu. Hay nói cách khác, tính hiệu quả là sự thành công trong việc sử dụng các lợi thế tốt nhất mà đơn vị có. 3. Tính hiệu năng(Effectiveness): là thuật ngữ dùng để so sánh giữa kết quả đạt được và mục tiêu đề ra trong các điều kiện xã hội. Hay nói cách khác, tính hiệu năng là sự thành công trong việc đáp ứng các mục tiêu đề ra của đơn vị. Thuật ngữ này thường được sử dụng trong các đơn vị hành chính sự nghiệp. Việc tiến hành quy trình cũng như xác định kết quả của kiểm toán hoạt động thường khó xác định hơn so với kiểm toán tài chính, bởi tính hiệu quả, hiệu năng trong kiểm toán hoạt động rất khó được đánh giá một cách khách quan và chính xác so với việc xem xét tính tuân thủ và cách trình bày bảng khai tài chính trên cơ sở chuẩn mực kế toán và các nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận. Do vậy, ở các doanh nghiệp có quy mô, có lĩnh vực kinh doanh khác nhau thì 3E cũng khác nhau. Đó cũng là nguyên nhân tại sao việc xây dựng các tiêu chuẩn để đánh giá các thông tin có thể định lượng được trong một cuộc kiểm toán hoạt động thường mang tính chủ quan và khó thực hiện. Ví dụ: Tiến hành đánh giá hiệu quả của việc đầu tư vào một dây chuyền sản xuất thì KTV sẽ sử dụng thông số kỹ thuật để tiến hành kiểm tra. Nhưng nếu cuộc kiểm toán hoạt động nhằm đánh giá hiệu quả của website bán hàng thì tiêu chuẩn đánh giá lại là số người truy cập, tốc độ đường truyền Theo nghĩa này, kiểm toán hoạt động có tính chất tham vấn hơn là việc thực hiện một cuộc kiểm toán. 2.2. Những đặc trưng cơ bản của kiểm toán hoạt động: - Về mục tiêu kiểm toán : Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 44
45. Bài giảng môn Kiểm toán căn bản Bộ môn Kiểm toán – Khoa Kế toán Một cuộc kiểm toán hoạt động sẽ hướng đến việc đánh giá và nâng cao 3E của hoạt động tại đơn vị được kiểm toán. Thông qua đó, kiểm toán viên sẽ đưa ra các kiến nghị, góp ý nhằm nâng cao công tác bảo vệ tài sản, tăng sự tin cậy của thông tin, tính tuân thủ pháp lý, hiệu quả hoạt động và hiệu năng quản lý. - Về đối tượng kiểm toán : Đối tượng của kiểm toán hoạt động khá phong phú và đa dạng. Trong quá trình tiến hành kiểm toán, kiểm toán viên có thể đánh giá một phương án kinh doanh, một quy trình công nghệ, hay một quy trình luân chuyển chứng từ, một quy trình làm việc tại đơn vị - Về phương pháp kiểm toán : Kiểm toán viên sử dụng hai phương pháp kiểm toán cơ bản, đó là: kiểm toán chứng từ (cân đối, đối chiếu trực tiếp, đối chiếu logic) và kiểm toán ngoài chứng từ (kiểm kê, điều tra, thực nghiệm). - Về chủ thể kiểm toán : Một cuộc kiểm toán hoạt động có thể được thực hiện bởi kiểm toán viên Nhà nước, kiểm toán viên độc lâp, kiểm toán viên nội bộ nhưng thông thường, chủ yếu và thích hợp nhất đó là các kiểm toán viên nội bộ. Giải thích cho điều này như sau: + Thứ nhất, kết quả của kiểm toán hoạt động chủ yếu phục vụ cho lợi ích bản thân bên trong đơn vị, cung cấp thông tin kịp thời cho nhà quản trị cấp cao ra quyết định tác nghiệp cụ thể. + Thứ hai, kiểm toán viên nội bộ là những người bên trong đơn vị nên sẽ am hiểu tình hình hoạt động kinh doanh của đơn vị, có cái nhìn tổng quan nhất về hoạt động của đơn vị. - Về khách thể kiểm toán : Đó là các chương trình, dự án cần được kiểm toán. Ví dụ: Xem xét việc đầu tư hệ thống chấm công bằng cảm ứng từ tại một DNSX A có đạt hiệu quả không. - Về cơ sở pháp lý : Trong cuộc kiểm toán hoạt động, không có một chương trình kiểm toán chung nào cho tất cả các đối tượng kiểm toán mà nó hoàn toàn phụ thuộc vào từng đối tượng cụ thể của kiểm toán. Việc xác định các tiêu chuẩn so sánh hoàn toàn mang tính chất chủ quan và phụ thuộc vào trình độ của kiểm toán viên. Tiêu chuẩn này có thể là thông Giảng viên : NCS.ThS Phan Thanh Hải 45