›
›

Giáo trình Kế toán quản trị (Phần 1)

pdf 77 trang hapham 2130
Download
Bạn đang xem 20 trang mẫu của tài liệu "Giáo trình Kế toán quản trị (Phần 1)", để tải tài liệu gốc về máy bạn click vào nút DOWNLOAD ở trên

Tài liệu đính kèm:

  • pdfgiao_trinh_ke_toan_quan_tri_phan_1.pdf

Nội dung text: Giáo trình Kế toán quản trị (Phần 1)

  1. LỜI NÓI ĐẦU Để đáp ứng yêu cầu giảng dạy và học tập chương trình Cao đẳng nghề Kế toán Doanh nghiệp, Thạc sỹ Kinh tế Nguyễn Sơn Ngọc Minh đã tiến hành biên soạn giáo trình môn học Kế toán quản trị. Giáo trình được biên soạn trên cơ sở quyết định số 15/2008/QĐ- BLĐTBXH ngày 31 tháng 03 năm 2008 của Bộ trưởng Bộ Lao động- Thương binh và Xã hội về việc ban hành chương trình khung đào tạo trình độ Cao đẳng nghề Kế toán Doanh nghiệp, tài liệu tham khảo là các giáo trình Kế toán quản trị của Học viện Tài chính, trường Đại học Thương mại Hà Nội và một số tài liệu khác có liên quan đến môn học. Nội dung giáo trình gồm 5 chương: Chương I: Những vấn đề chung về kế toán quản trị. Chương II: Phân loại chi phí Chương III: Phân tích mối quan hệ chi phí - khối lượng - lợi nhuận và thông tin thích hợp với quyết định ngắn hạn ChươngIV: Dự toán sản xuất kinh doanh Chương V: Xác định chi phí và định giá sản phẩm và dịch vụ Trong quá trình biên soạn, soạn giả đã cố gắng thể hiện nội dung giáo trình để đảm bảo tính lý luận, tính khoa học và tính thực tiễn phù hợp với nhận thức chung của học sinh Cao đẳng nghề Kế toán doanh nghiệp. Tuy nhiên trong quá trình biên soạn giáo trình không tránh khỏi những thiếu sót, soạn giả rất mong nhận được ý kiến đóng góp của độc giả để giáo trình ngày càng hoàn thiện hơn. 1
  2. CHƯƠNG 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ 1. KHÁI NIỆM, MỤC TIÊU VÀ NHIỆM VỤ CỦA KẾ TOÁN QUẢN TRỊ 1.1. Khái niệm về kế toán quản trị Kế toán quản trị là một khoa học thu nhận, xử lý và cung cấp thông tin định lượng về hoạt động của đơn vị một cách cụ thể, giúp các nhà quản lý trong quá trình ra các quyết định liên quan đến việc lập kế hoạch, tổ chức thực hiện, kiểm tra, kiểm soát và đánh giá tình hình thực hiện các hoạt động của đơn vị. 1.2. Mục tiêu của kế toán quản trị Mục tiêu của kế toán quản trị là loại kế toán dành riêng cho các nhà quản lý, trợ giúp cho việc ra quyết định theo các tình huống rát cụ thể của các nhà quản lý. Các quyết định của các nhà quản lý thường liên quan đến vấn đề chi phí (tiêu dùng nguồn lực) và (lợi ích) giá trị thu được do các chi phí tạo ra. Vì vậy, mục tiêu của kế toán quản trị tập trung vào 2 mục tiêu chủ yếu sau: - Mục tiêu liên kết giữa việc tiêu dùng các nguồn lực (chi phí ) và nhu cầu tài trợ với các nguyên nhân của việc tiêu dùng các nguồn lực đó (chi phí phát sinh) để thực hiện các mục đích cụ thể của đơn vị. Đối với kế toán quản trị, mô hình doanh nghiệp thể hiện dưới dạng gắn các mục đích mà doanh nghiệp theo đuổi với các nguồn lực mà doanh nghiệp có thể huy động với việc tiêu dùng các nguồn lực này (thể hiện thông qua các chi phí). Mục đích mà danh nghiệp theo đuổi có thể rất đa dạng, nó có thể là: + Bán được một khối lượng sản phẩm nào đó. + Tôn trọng và thực hiện một thời hạn giao hàng cụ thể. + Khả năng giải quyết vấn đề nào đó tại hiện trường trong một khoảng thời gian nhất định - Mục tiêu tìm cách tối ưu hoá mối quan hệ giữa chi phí với giá trị (lợi ích) mà chi phí đó tạo ra. Bất kể khi quyết định lựa chọn một phương án tối ưu của nhà quản trị, bao giờ cũng quan tâm đến hiệu quả kinh tế của phương án mang lại; vì vậy, kế toán quản trị phải tìm cách tối ưu hoá quan hệ giữa chi phí và lợi ích của phương án lựa chọn. Tuy nhiên, không có nghĩa mục tiêu duy nhất là luôn hạ thấp chi phí. 2
  3. 1.3. Nhiệm vụ của kế toán quản trị Ngoài những nhiệm vụ của kế toán nói chung là: thu nhận, xử lý, phân tích thông tin, số liệu; kiểm tra, giam sát tình hình tài chính, tài sản; cung cấp thông tin, tổ chức phân tích thông tin, đề xuất các giải pháp phục vụ yêu cầu quản trị và quyết định kinh tế, tài chính của đơn vị; nhiệm vụ cụ thể của kế toán quản trị là: - Tính toán và đưa ra mô hình nhu cầu vốn cho một hoạt động hay một quyết định cụ thể - Đo lường, tính toán chi phí cho một hoạt động, sản phẩm hay một quyết định cụ thể - Tìm ra những giải pháp tác động lên các chi phí để tối ưu hoá mối quan hệ Chi phí-Khối lượng-Lợi nhuận. 2. KẾ TOÁN QUẢN TRỊ, KẾ TOÁN TÀI CHÍNH VÀ KẾ TOÁN CHI PHÍ 2.1. Kế toán tài chính và kế toán quản trị Kế toán tài chính và kế toán quản trị là hai bộ phận của kế toán doanh nghiệp, chúng có mối quan hệ chặt chẽ, đồng thời cũng có nhiều điểm khác biệt. 2.1.1. Sự khác nhau giữa kế toán tài chính và kế toán quản trị Do có đối tượng sử dụng thông tin khác nhau, mục đích sử dụng thông tin cũng khác nhau nên giữa kế toán quản trị và kế toán tài chính có nhiều điểm khác biệt cơ bản sau: Tiêu thức phân Kế toán tài chính Kế toán quản trị biệt - Đối tượng sử Chủ yếu là đối tượng bên Đối tượng bên trong đơn vị dụng thông tin ngoài (cổ đông, người cho (chủ DN, ban GĐ, quản lý vay, khách hàng, nhà cung viên, giám sát viên, các quản cấp, ngân hàng, các nhà đốc ) đầu tư, các cơ quan Chính phủ ) -Nguyên tắc trình Tuân theo các nguyên tắc, Linh hoạt, thích hợp từng tình bày và cung cấp chuẩn mực kế toán quốc tế huống, từng đơn vị; không bắt thông tin và quốc gia buộc tuân theo các nguyên tắc, chuẩn mực kế toán chung, các qui đinh của Nhà nước về KTQT (nếu có) cũng chỉ là hướng dẫn. - Tính pháp lý Có tính pháp lệnh, tuân Tuỳ thuộc đơn vị, mang tính 3
  4. theo qui định thống nhất nội bộ và thuộc thẩm quyền của Luật, chế độ kế toán của nhà quản lý. - Đặc điểm thông - Chủ yếu dưới hình thức -Cả hình thức giá trị, hiện vật, tin giá trị, thông tin thực hiện lao động; thông tin chủ yếu về những giao dịch, nghiệp hướng tới tương lai (hướng tới vụ đã phát sinh những sự kiện chưa phát sinh- - Thu thập từ chứng từ ban sẽ phát sinh) đầu, qua quá trình ghi sổ, - Thông tin thường không có tổng hợp báo cáo sẵn, nên cần phải thu thập từ nhiều nguồn khác nhau (dựa vào hệ thống ghi chép ban đầu của kế toán, kết hợp với nguồn từ các bộ phận liên quan ) - Hình thức báo Báo cáo tổng hợp; theo hệ Báo cáo theo từng bộ phận, cáo sử dụng thống báo cáo tài chính; từng tình huống ra quyết định; bắt buộc theo mẫu linh hoạt theo yêu cầu quản lý (không bắt buộc theo khuôn mẫu) - Kỳ báo cáo Định kỳ ( quý, năm) Thường xuyên, kỳ ngắn, theo yêu cầu của nhà quản trị (không qui định được kỳ báo cáo) 2.1.2. Sự giống nhau giữa kế toán tài chính và kế toán quản trị Kế toán tài chính và kế toán quản trị có nhiều điểm giống nhau và là hai bộ phận không thể tách rời của kế toán doanh nghiệp, chúng có những điểm giống nhau cơ bản sau: - Kế toán quản trị và kế toán tài chính đều đề cập đến các sự kiện kinh tế trong doanh nghiệp và đều quan tâm đến tài sản, nguồn vốn, chi phí, doanh thu, kết quả hoạt động Một bên phản ánh tổng quát và một bên phản ánh chi tiết, tỉ mỉ các vấn đề đó. - Kế toán quản trị và kế toán tài chính đều dựa trên hệ thống ghi chép ban đầu của kế toán. Hệ thống ghi chép ban đầu là cơ sở để kế toán tài chính soạn thảo các báo cáo tài chính định kỳ, cung cấp cho các đối tượng bên ngoài. Đối vói kế toán quản trị, hệ thống đó cũng là cơ sở để vận dụng, xử lý nhằm tạo ra các thông tin thích hợp cho việc ra quyết định của các nhà quản trị. Kế toán quản trị sử dụng rộng rãi các ghi chép hàng ngày của kế toán tài chính, mặc dù có triển khai và tăng thêm số liệu cũng như nội dung của các thông tin đó. - Kế toán quản trị và kế toán tài chính đều biểu hiện trách nhiệm của người quản lý. Kế toán tài chính biểu hiện trách nhiệm của người quản lý cấp 4
  5. cao, còn kế toán quản trị biểu hiện trách nhiệm của các nhà quản lý các cấp bên trong doanh nghiệp. Nói cách khác, kế toán tài chính hay kế toán quản trị đều tham gia vào quản lý doanh nghiệp. 2.2. Kế toán chi phí với kế toán quản trị Nội dung chủ yếu, phổ biến của kế toán quản trị trong doanh nghiệp bao gồm: - Kế toán quản trị chi phí và giá thành sản phẩm; - Kế toán quản trị bán hàng và kết quả kinh doanh; - Phân tích mối quan hệ giữa chi phí, khối lượng và lợi nhuận; - Lựa chọn thông tin thích hợp cho việc ra quyết định; - Lập dự toán ngân ách sản xuất, kinh doanh; - Kế toán quản trị một số khoản mục khác; - Kế toán quản trị tài sản cố định; - Kế toán quản trị hàng tồn kho; - Kế toán quản trị lao động và tiền lương; - Kế toán quản trị các khoản nợ Ngoài các nội dung chủ yếu trên, doanh nghiệp có thể thực hiện các nội dung kế toán quản trị khác theo yêu cầu quản lý của doanh nghiệp. Như vậy, kế toán quản trị nói chung là việc thu thập, xử lý, phân tích và cung cấp thông tin kinh tế, tài chính phục vụ việc điều hành, kiểm tra và ra các quyết định kinh tế. Còn kế toán quản trị chi phí và giá thành sản phẩm là một bộ phận quan trọng trong kế toán quản trị nói chung, nhằm cung cấp các thông tin về tình hình chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm trong doanh nghiệp trong một thời kỳ nhất định phục vụ cho việc ra các quyết định liên quan đến chi phí và giá thành sản phẩm. 2.3. Kế toán quản trị với các môn khoa học khác Thông tin kế toán quản trị là nhằm phục vụ chức năng ra quyết định của nhà quản trị và thường không có sẵn nên ngoài việc dựa vào hệ thống ghi chép ban đầu của kế toán, kế toán quản trị còn phải kết hợp với nhiều ngành khác như: Thống kê, Kinh tế học, Quản lý để tổng hợp, phân tích và xử lý thông tin thành dạng hữu ích. 5
  6. 3. VAI TRÒ CỦA KẾ TOÁN QUẢN TRỊ TRONG VIỆC THỰC HIỆN CÁC CHỨC NĂNG QUẢN LÝ 3.1. Vai trò của kế toán quản trị trong việc thực hiện chức năng quản lý ở doanh nghiệp Trách nhiệm của các nhà quản trị các cấp trong doanh nghiệp là điều hành và quản lý các mặt hoạt động của doanh nghiệp. Các chức năng cơ bản của quản lý doanh nghiệp, tất cả xoay quanh vấn đề “ ra quyết định”. Để quản lý và ra quyết định đối với các tình huống thì cần phải có thông tin. Chức năng cơ bản của quản lý được khái quát bằng sơ đồ sau: Sơ đồ 1.1. Chu kỳ thực hiện các chức năng quản lý Lập kế hoạch Tổ chức, Đánh giá Ra quyết định điều hành Kiểm tra Qua sơ đồ này có thể thấy sự liên tục của hoạt động quản lý từ khâu lập kế hoạch đến thực hiện, kiểm tra, đánh giá rồi sau đó quay lại khâu lập kế hoạch cho kỳ sau, tất cả đều xoay quanh trục quyết định. Như vậy, để làm tốt các chức năng quản lý, nhà quản trị phải có thông tin cần thiết để có thể ra các quyết định đúng đắn. Kế toán quản trị là nguồn chủ yếu cung cấp nhu cầu thông tin đó. Vai trò của kế toán quản trị thể hiện trong các khâu của quá trình quản lý được thể hiện cụ thể như sau: - Trong giai đoạn lập kế hoạch và dự toán Lập kế hoạch là xây dựng các mục tiêu phải đạt được và vạch ra các bước thực hiện để đạt được những mục tiêu đó. Các kế hoạch này có thể là kế hoạch dài hạn, ngắn hạn. 6
  7. Dự toán cũng là một loại kế hoạch nhằm liên kết các mục tiêu và chỉ rõ cách huy động, sử dụng các nguồn lực để đạt các mục tiêu đề ra. Kế toán quản trị thu thập thông tin thực hiện (quá khứ) và những thông tin liên quan đến tương lai (thông tin dự đoán, dự tính) để phục vụ cho việc lập kế hoạch, dự toán. - Trong giai đoạn tổ chức thực hiện Trong khâu tổ chức thực hiện, các nhà quản trị phải biết cách liên kết tốt nhất giữa các yếu tố, tổ chức, con người và các nguồn lực , sao cho kế hoạch được thực hiện ở mức cao nhất và hiệu quả nhất. Kế toán quản trị có vai trò thu thập và cung cấp các thông tin đã và đang thực hiện để phục vụ cho việc ra quyết định kinh doanh của nhà quản trị và chỉ đạo thực hiện các quyết định (như các quyết định ngắn hạn: quyết định loại bỏ hoặc tiếp tục duy trì kinh doanh một bộ phận nào đó; quyết định tự sản xuất hay mua; quyết định bán ngay nửa thành phẩm hay tiếp tục chế biến hoặc các quyết định dài hạn khác ) Ngoài ra còn thu thập thông tin thực hiện để phục vụ cho việc kiểm tra đánh giá sau này. - Trong giai đoạn kiểm tra và đánh giá: Nhà quản trị sau khi đã lập kế hoạch đầy đủ và hợp lý, tổ chức thực hiện kế hoạch, đòi hỏi phải kiểm tra, đánh giá hoạt động (kết quả công việc) và đánh giá việc thực hiiện kế hoạch. Phương pháp thường dùng là so sánh số liệu thực hiện với số liệu của kế hoạch và dự toán, xác định những sai biệt giữa kết quả đạt được với các mục tiêu đề ra. Do đó, kế toán quản trị có vai trò cung cấp thông tin thực hiện từng bộ phận; giúp nhà quản lý nhận diện và đánh giá kết quả thực hiện, những vấn đề còn tồn tại cần có tác động của quản lý; đồng thời phục vụ cho việc lập kế hoạch, dự toán kỳ sau. -Trong khâu ra quyết định. Phần lớn thông tin do kế otán quản trị cung cấp nhằm giúp các nhà quản lý ra quyết định. Đó là một chức năng quan trọng, xuyên suốt các khâu của quản trị doanh nghiệp, từ khâu lập kế hoạch, tổ chức thực hiện, đến kiểm tra, đánh giá. Kế toán quản trị có vai trò cung cấp thông tin, soạn thảo các báo cáo phân tích số liệu, thông tin thích hợp giữa các phương án đưa ra để lựa chọn; tư vấn cho nhà quản trị lựa chọn phương án, quyết định phù hợp, tối ưu nhất. 7
  8. Kế toán quản trị giúp các nhà quản trị trong quá trình ra quyết định không chỉ bằng cách cung cấp thông tin thích hợp,mà còn bằng cách vận dụng các kỹ thuật phân tích vào những tình huống khác nhau, để từ đó nhà quản trị lựa chọn, ra quyết định thích hợp nhất. 3.2. Phương pháp nghiệp vụ của kế toán quản trị KTQT là một bộ phận của kế toán doanh nghiệp nên trước hết phải áp dụng các phương pháp chung của kế toán, đó là phương pháp chứng từ kế toán, phương pháp tài khoản kế toán, phương pháp tính giá và phương pháp tổng hợp cân đối kế toán. Tuy nhiên việc vận dụng các phương pháp này cũng có những đặc điểm khác so với KTTC. Song đặc điểm của thông tin KTQT chủ yếu phục vụ quá trình ra quyết định của các nhà quản trị. Thông tin này thường không có sẵn, do đó KTQT phải vận dụng một số phương pháp nghiệp vụ để xử lý chúng thành dạng phù hợp với nhu cầu của các nhà quản trị.Các phương pháp thường được vận dụng là: 3.2.1. Thiết kế thông tin thành dạng so sánh được. Thông tin sẽ vô dụng nếu thiếu các tiêu chuẩn để so sánh với nó. Do đó để chuyển những thông tin đã thu thập được thành dạng hữu ích, KTQT sẽ phân tích và thiết kế chung thành dạng có thể so sánh được. Quá trình ra quyết định của nhà quản trị phải dựa vào những so sánh này để đánh giá và ra quyết định. 3.2.2. Phân loại chi phí. Kiểm soát chi phí là một trong những nhiệm vụ trọng tâm và quan trọng của nhà quản trị nên việc phân loại chi phí sao cho hữu ích và thích hợp với nhu cầu quản trị cũng là một phương pháp cuả KTQT. KTQT thực hiện việc phân loại chi phí theo nhiều tiêu thức khác nhau để phục vụ cho các mục đích khác nhau của quản trị doanh nghiệp. 3.2.3. Trình bày mối quan hệ giữa các thông tin kế toán theo dạng phương trình. Dạng phương trình rất tiện dụng cho việc phân tích và dự đoán một số quá trình chưa xảy ra căn cứ trên các dữ kiện đã có và mối quan hệ đã xác định.Do đó trình bày mối quan hệ giữa các thông tin kế toán dưới dạng phương trình cũng là một phương pháp được KTQT sử dụng làm căn cứ cho việc tính toán lập kế hoạch. 3.2.4. Trình bày thông tin dưới dạng đồ thị: 8
  9. Đồ thị là cách thể hiện dễ thấy và rõ ràng nhất mối quan hệ và xu hướng biến thiên của thông tin. Do đó phương pháp này cũng được KTQT sử dụng khá thông dụng. 3.3. Tổ chức hệ thống bộ máy kế toán quản trị 3.3.1. Nội dung của tổ chức KTQT trong doanh nghiệp Để phục vụ cho việc ra quyết định của nhà quản trị, tổ chức KTQT trong doanh nghiệp có thể được thực hiện theo chức năng hoặc theo khâu công việc của quá trình kế toán. 3.3.1.1. Tổ chức KTQT trong doanh nghiệp theo chức năng. Theo chức năng của KTQT, KTQT trong doanh nghiệp được tổ chức theo các nội dung cụ thể sau: - Tổ chức thu nhận thông tin. + Thu nhận thông tin quá khứ: Bộ phận thông tin này được thu nhận thông qua kế toán chi tiết, chi tiết hoá các chỉ tiêu KTTC theo yêu cầu quản trị. + Thu nhận thông tin tương lai: Bộ phận thông tin này được thu nhận thông qua các bộ phận chức năng của doanh nghiệp, nhằm có được những dự đoán tương lai liên quan đến hoạt động của DN, từ đó xây dựng hệ thống kế hoạch, dự toán giúp nhà quản trị điều hành hoạt động của DN có hiệu quả. - Tổ chức phân tích thông tin: + Tổ chức phân tích thông tin quá khứ: Trên cơ sở các thông tin quá khứ đã thu nhận được, KTQT tiến hành so sánh, phân tích tình hình thực hiện kế hoạch, dự toán xác định các nhân tố ảnh hưởng, những tồn tại và nguyên nhân của nó để đưa ra những giải pháp khắc phục, khai thác khả năng tiềm tàng để sử dụng các nguồn lực của doanh nghiệp đạt hiệu quả cao hơn. + Tổ chức phân tích thông tin tương lai, cung cấp thông tin để tư vấn cho nhà quản trị ra quyết định: KTQT đặc biệt quan tâm tới việc phân tích mối quan hệ chi phí- khối lượng- lợi nhuận, phân tích điểm hoà vốn trong kinh doanh phục vụ cho việc ra quyết định ngắn hạn. Đồng thời KTQT cũng rất chú trọng đến việc phân tích thông tin bằng phương pháp nhất định như: phương pháp hiện giá thuần, phương pháp tỷ lệ sinh lợi nội bộ . giúp nhà quản trị ra các quyết định đầu tư dài hạn. 3.3.1.2. Tổ chức KTQT trong doanh nghiệp theo các khâu công việc của quá trình kế toán. 9
  10. Các khâu công việc của quá trình kế toán bao gồm: tổ chức hạch toán ban đầu, tổ chức vận dụng hệ thống tài khoản kế toán, tổ chức hệ thống sổ kế toán, tính giá và lập báo cáo kế toán. Việc tổ chức KTQT trong doanh nghiệp theo các khâu công việc của quá trình kế toán được thực hiện như sau: - Tổ chức hạch toán ban đầu: + Sử dụng hệ thống chứng từ kế toán bắt buộc để thu nhận thông tin kế toán theo qui định. + Cụ thể hoá hệ thống chứng từ hướng dẫn, chọn lọc, bổ sung, sửa đổi các chỉ tiêu trên chứng từ cho phù hợp với nội dung KTQT. + Thiết kế một số chứng từ kế toán cần thiết để phản ánh các nội dung thông tin thích hợp theo yêu cầu quản trị doanh nghiệp trong việc thu nhận, xử lý và cung cấp thông tin cho việc đánh giá tình hình thực hiện kế hoạch, định mức và dự toán cũng như phục vụ cho việc xây dựng kế hoạch, định mức và dự toán mới. + Tổ chức luân chuyển chứng từ hợp lý - Tổ chức tài khoản kế toán: Trên cơ sở hệ thống tài khoản kế toán thống nhất do nhà nước ban hành, trên cơ sở yêu cầu quản lý chi tiết đốivới từng đối tượng để mở các tài khoản chi tiết cấp 2, cấp 3, cấp 4, nhằm chi tiết hoá các thông tin KTQT, từ đó xử lý, tổng hợp, phân tích thông tin một cách khoa học và có hệ thống. - Tổ chức hệ thống sổ kế toán: Thiết kế hệ thống sổ kế toán chi tiết với số lượng sổ, kết cấu mẫu sổ và các chỉ tiêu cần phản ánh phù hợp với các yêu cầu quản trị khác nhau, đồng thời phù hợp với trình độ trang bị công nghệ xử lý thông tin tại doanh nghiệp. - Tính giá và lập báo cáo quản trị: + Sử dụng các phương pháp tính giá mang tính chất đặc thù của kế toán quản trị đến xác định giá trị tài sản phục vụ cho việc xây dựng định mức chi phí, lập dự toán chi phí, phân tích điểm hoà vốn trong kinh doanh, xác định giá ngắn hạn, + Trên cơ sở các thông tin đã thu nhận, cần lập hệ thống báo cáo kế toán nội bộ gồm báo cáo nhanh, báo cáo định kỳ, báo cáo đột xuất, báo cáo chi tiết, báo cáo tổng hợp, . Từ đó kết hợp sử dụng các phương pháp kỹ thuật khác nhau để phân tích các chỉ tiêu thực hiện, giúp nhà quản trị ra quyết định đúng đắn và hiệu quả hơn. 10
  11. 3.3.2. Mô hình tổ chức kế toán quản trị Giữa kế toán tài chính và kế toán quản trị có mối quan hệ chặt chẽ với nhau. Tuy nhiên giữa hai loại kế toán này cũng có tính độc lập tương đối. Vì vậy, xuất phát từ điều kiện cụ thể và yêu cầu quản lý của từng doanh nghiệp mà tổ chức KTQT trong doanh nghiệp có thể được xây dựng theo một trong 2 mô hình sau: 3.3.2.1.Mô hình tổ chức kế toán quản trị kết hợp kế toán tài chính Theo mô hình này, phòng kế toán của doanh nghiệp bao gồm các bộ phận kế toán đảm nhiệm các phần hành KTTC cụ thể. Tương ứng với mỗi bộ phận của KTTC sẽ bao gồm các phần hành KTQT. Nhân viên kế toán ở mỗi bộ phận sẽ thực hiện đồng thời các công việc của KTTC và KTQT. - Các công việc của KTTC được thực hiện cho mỗi phần hành kế toán bao gồm: + Căn cứ vào các chứng từ kế toán, KTTC ghi sổ kế toán tổng hợp và sổ kế toán chi tiết có liên quan. + Cuối kỳ, kiểm tra, đối chiếu, khoá sổ kế toán làm căn cứ để lập các báo cáo tài chính. - Các công việc của KTQT được thực hiện tuỳ thuộc vào yêu cầu quản lý đối với từng phần hành kế toán. Chẳng hạn: + Bộ phận kế toán tiền mặt, KTQT thực hiện các công việc sau: . Ghi nhận nghiệp vụ thu chi tiền vào các sổ kế toán chi tiết được mở theo yêu cầu quản trị. . Lập dự toán thu, chi theo từng mục đích, từng bộ phận sử dụng tiền. + Bộ phận kế toán chi phí- giá thành, KTQT thực hiện các công việc sau: . Phân loại chi phí, lựa chọn phương pháp tập hợp chi phí, phương pháp phân bổ chi phí, tính giá thành sản phẩm theo mục tiêu quản trị. . Xây dựng định mức, lập dự toán hi phí SXKD. . Mở hệ thống sổ kế toán chi tiết để thu thập thông tin chi tiết về chi phí sản xuất, giá thành SP theo yêu cầu quản trị. . Cung cấp thông tin để lập báo cáo quyết toán ( như báo cáo SX theo phân xưởng). 11
  12. - Việc tổ chức bộ máy kế toán theo mô hình này có những ưu nhược điểm sau: + Ưu điểm cơ bản của mô hình này: . Kết hợp chặt chẽ giữa quản lý tổng hợp và quản lý chi tiết theo từng chỉ tiêu. . Phân công, phân nhiệm trong phòng kế toán thuận lợi, đơn giản, dễ làm, tạo điều kiện quản lý chặt chẽ công việc của nhân viên kế toán. . Thu nhận, xử lý thông tin nhanh . Thuận lợi cho việc cơ giới hoá công tác kế toán + Nhược điểm: . Không tạo điều kiện thuận lợi cho chuyên môn hoá theo hai loại kế toán (KTTC và KTQT) từ đó hạn chế quá trình quản lý nội bộ. 3.3.2. 2. Mô hình tổ chức kế toán quản trị độc lập với kế toán tài chính Theo mô hình này, phòng kế toán của doanh nghiệp có bộ phận KTQT riêng, thực hiện các công việc độc lập với KTTC. Các công việc của KTQT được thực hiện ở bộ phận này bao gồm: - Mở hệ thống sổ kế toán chi tiết theo yêu cầu quản lý - Lập dự toán các chỉ tiêu và theo dõi tình hình thực hiện dự toán. - Phân loại chi phí, lựa chọn phương pháp tập hợp chi phí, phương pháp phân bổ chi phí, tính giá thành sản phẩm theo mục tiêu quản trị. - Phân tích tình hình thực hiện dự toán chi phí. - Cung cấp số liệu, tài liệu cho việc lập dự toán mới và lập BCQT. Việc tổ chức bộ máy kế toán theo mô hình này có những ưu nhược điểm sau: - Ưu điểm cơ bản của mô hình này là tạo điều kiện thuận lợi cho chuyên môn hoá theo 2 loại kế toán (KTTC và KTQT). - Nhược điểm: . Không có sự kết hợp chặt chẽ giữa quản lý tổng hợp và quản lý chi tiết theo từng chỉ tiêu. . Thu nhận, xử lý thông tin chậm do phải tăng thêm thủ tục luân chuyển chứng từ kế toán. 12
  13. Câu hỏi ôn tập: 1.Khái niệm kế toán quản trị, nội dung cơ bản và mục tiêu, nhiệm vụ của kế toán quản trị doanh nghiệp? 2. Phân biệt sự giống và khác nhau giữa kế toán quản trị và kế toán tài chính? 3. Phân tích vai trò của kế toán quản trị trong việc thực hiện các chức năng quản lý. 4. Trình bày nội dung của kế toán quản trị. 5. Phân tích ưu, nhược diểm của các mô hình tổ chức kế toán quản trị. 13
  14. CHƯƠNG 2: PHÂN LOẠI CHI PHÍ VÀ PHÂN TÍCH BIẾN ĐỘNG CHI PHÍ 1. KHÁI NIỆM VÀ BẢN CHẤT CỦA CHI PHÍ 1.1. Khái niệm Kế toán quản trị có vai trò rất quan trọng trong việc cung cấp các thông tin về hoạt động của doanh nghiệp giúp các nhà quản lý thực hiện chức năng quản trị doanh nghiệp. Đa số các thông tin mà các nhà quản lý cần thường có liên quan với các chi phí của doanh nghiệp. Do đó để có thể cung cấp những thông tin về chi phí của doanh nghiệp một cách đầy đủ và hữu ích, cần phải hiểu biết về khái niệm, bản chất, nội dung của chi phí. Thuật ngữ chi phí có từ thời trung cổ (từ thế kỷ thứ V sau công nguyên) từ đó cho đến nay người ta vẫn quan niệm chi phí như là những hao phí phải bỏ ra để đổi lấy sự thu về. Hiện tại cũng có nhiều khái niệm khác nhau về chi phí. Xét dưới góc độ kế toán, theo chuẩn mực kế toán Việt nam – Chuẩn mực số 01 “ Chuẩn mực chung”: Chi phí là tổng giá trị các khoản làm giảm lợi ích kinh tế trong kỳ kế toán dưới hình thức các khoản tiền chi ra,các khoản khấu trừ tài sản hoặc phát sinh các khoản nợ dẫn đến làm giảm vốn chủ sở hữu, không bao gồm khoản phân phối cho cổ đông hoặc chủ sở hữu. Theo quan điểm của các trường đại học khối kinh tế: chi phí của doanh nghiệp được hiểu là toàn bộ các hao phí về lao động sống, lao động vật hoá và các chi phí cần thiết khác mà doanh nghiệp phải chi ra trong quá trình hoạt động kinh doanh, biểu hiện bằng tiền và tính cho 1 thời kì nhất định . Các khái niệm trên tuy có khác nhau về cách diễn đạt, về mức độ khái quát nhưng đều thể hiện bản chất của chi phí là những hao phí phải bỏ ra để đổi lấy sự thu về, có thể thu về dưới dạng vật chất định lượng được như số lượng sản phẩm hoặc thu về dưới dạng tinh thần hay dịch vụ được phục vụ 1.2. Bản chất của chi phí Bản chất kinh tế của chi phí được thể hiện ở các điểm sau: - Nội dung của chi phí có thể biểu hiện bằng công thức: C + V + M1 Trong đó: 14
  15. + C là hao phí lao động vật hoá - giá trị của tư liệu sản xuất đã tiêu hao như khấu hao TSCĐ, chi phí vật liệu, công cụ, dụng cụ + V là hao phí lao động sống như chi phí về tiền lương (tiền công) phải trả cho người lao động tham gia vào quá trình hoạt động kinh doanh. + M1 là một phần giá trị mới sáng tạo ra như các khoản trích theo tiền lương: BHXH, BHYT, KPCĐ; các khoản thuế có tính chất chi phí như thuế tài nguyên, thuế môn bài, thuế nhà đất; chi phí lãi vay. - Các chi phí của doanh nghiệp phải được đo lường và tính toán bằng tiền trong một khoảng thời gian xác định (năm, quí, tháng) - Xét ở góc độ doanh nghiệp, chi phí luôn có tính cá biệt, nó bao gồm tất cả các khoản chi phí mà doanh nghiệp phải chi ra để tồn tại và hoạt động. - Độ lớn của chi phí phụ thuộc vào hai yếu tố cơ bản: + Khối lượng lao động và tư liệu sản xuất đã tiêu hao trong một thời gian nhất định. + Giá cả các tư liệu sản xuất đã tiêu hao và tiền công của một đơn vị lao động đã hao phí. Để hiểu rõ hơn về nội dung, bản chất của chi phí cũng cần phải phân biệt chi tiêu với chi phí của doanh nghiệp trong một thời kỳ. Chi tiêu của doanh nghiệp là sự chi ra, sự giảm đi đơn thuần của tài sản bằng tiền trong doanh nghiệp, không kể các khoản chi tiêu đó dùng vào việc gì? dùng như thế nào? Chi tiêu trong kỳ của doanh nghiệp bao gồm : chi cho quá trình mua hàng (chi mua sắm vật tư, hàng hoá ), chi cho quá trình sản xuất kinh doanh (chi cho sản xuất chế tạo sản phẩm ), chi cho quá trình tiêu thụ sản phẩm, hàng hoá (chi vận chuyển, bốc dỡ, quảng cáo ), chi cho hoạt động quản lý và cho các hoạt động khác. Còn chi phí, chỉ bao gồm những hao phí về tài sản và lao động có liên quan đến việc tạo ra doanh thu và thu nhập để hình thành lợi nhuận của kỳ hạch toán chứ không phải mọi khoản chi ra trong kỳ. Chi tiêu và chi phí có mối liên hệ mật thiết với nhau, chi tiêu là cơ sở phát sinh của chi phí, không có chi tiêu thì không có chi phí. Nhưng chi tiêu và chi phí là hai khái niệm khác nhau. Giữa chi tiêu và chi phí của doanh nghiệp trong cùng một thời kỳ có sự khác nhau về lượng và về thời gian: * Sự khác nhau về lượng: Chi phí của doanh nghiệp không bao gồm các khoản chi tiêu có đặc điểm sau: 15
  16. Các khoản chi tiêu làm giảm tài sản bằng tiền nhưng làm tăng tài sản khác trong doanh nghiệp ( ví dụ: dùng tiền mặt, TGNH mua hàng hoá, công cụ dụng cụ ) Các khoản chi tiêu làm giảm tài sản nhưng đồng thời cũng làm giảm một khoản nợ phải trả của doanh nghiệp ( ví dụ: dùng tiền để nộp thuế, trả nợ người bán, trả lương cho nhân viên ) Sự khác biệt này sẽ làm cho tổng chi tiêu và tổng chi phí của doanh nghiệp trong một kỳ không bằng nhau. * Sự khác nhau về thời gian: Do có sự không phù hợp về thời gian phát sinh các khoản chi tiêu và thời gian phát huy tác dụng của nó đối với thu nhập của doanh nghiệp: Có những khoản chi tiêu ở kỳ này nhưng còn được chờ để phân bổ vào chi phí của kỳ sau (chi phí trả trước ). Có những khoản chưa chi tiêu ở kỳ này (sẽ chi ở kỳ sau) nhưng đã được tính trước vào chi phí của kỳ này (chi phí phải trả ). Sở dĩ có sự khác biệt giữa chi tiêu và chi phí của một kỳ trong doanh nghiệp là do đặc điểm, tính chất vận động và phương thức chuyển dịch giá trị của từng loại tài sản vào quá trình sản xuất kinh doanh cũng như yêu cầu của kỹ thuật hạch toán. Tại các doanh nghiệp, chi phí bao gồm nhiều loại có tính chất kinh tế, công dụng khác nhau và yêu cầu quản lý đối với từng loại cũng khác nhau. Việc quản lý chi phí không chỉ căn cứ vào số liệu tổng chi phí mà phải theo dõi, kiểm soát dựa vào số liệu của từng loại chi phí. Bởi vậy, muốn quản lý tốt chi phí tất yếu phải phân loại chi phí. 2. PHÂN LOẠI CHI PHÍ Các DN hoạt động kinh doanh trong các lĩnh vực khác nhau (sản xuất, thương mại, dịch vụ) hoặc sản xuất kinh doanh những loại sản phẩm, dịch vụ khác nhau thì nội dung, tính chất của chi phí cũng sẽ khác nhau. Tuy nhiên, hoạt động của doanh nghiệp sản xuất thường phức tạp hơn các loại hình DN khác, do chức năng của nó bao gồm cả sản xuất, lưu thông và quản lý. Sự hiểu biết về cơ cấu chi phí của doanh nghiệp sản xuất sẽ cung cấp những kiến thức rộng, bao quát của việc xác định chi phí, nên sẽ rất ích lợi trong việc tìm hiểu cơ cấu chi phí của các loại hình DN khác. Mặt khác, mặc dù trong thực tế ngoài hoạt động sản xuất kinh doanh các DN còn có thể thực hiện các hoạt động khác, nhưng hoạt động sản xuất kinh doanh vẫn là hoạt động cơ bản giúp DN đạt được mục 16
  17. tiêu đã xác định. Do đó, phần này giáo trình sẽ tập trung vào phương pháp phân loại chi phí phục vụ cho việc ra quyết định của nhà quản trị trong DN thuộc loại hình hoạt động sản xuất. 2.1. Phân loại chi phí theo chức năng hoạt động Cách phân loại này căn cứ vào vai trò của chi phí với từng chức năng hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp . Phân loại chi phí theo chức năng là cơ sở để tập hợp chi phí và xác định giá thành sản phẩm, đồng thời cung cấp thông tin có hệ thống cho việc lập các báo cáo tài chính (Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả kinh doanh theo chức năng hoạt động ). Theo tiêu thức này chi phí hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp được chia thành các loại sau: a) Chi phí sản xuất: Chi phí sản xuất là những khoản chi phí phát sinh tại các phân xưởng (bộ phận ) sản xuất gắn liền với các hoạt động sản xuất chế tạo sản phẩm của DN. Chi phí sản xuất bao gồm 3 khoản mục chi phí cơ bản đó là: * Chi phí nguyên vật liệu (NVL) trực tiếp: là toàn bộ các chi phí về nguyên liệu, vật liệu chính, vật liệu phụ, nhiên liệu được sử dụng trực tiếp để sản xuất, chế tạo sản phẩm, cung cấp dịch vụ. Chi phí về nguyên vật liệu chính thường dễ nhận diện cho từng đối tượng chịu chi phí (từng sản phẩm, loại sản phẩm, công trình, hạng mục .) nên khi hạch toán khoản chi phí này chỉ cần căn cứ chứng từ gốc để hạch toán trực tiếp cho từng đối tượng chịu chi phí. Còn chi phí vật liệu phụ, nhiên liệu có thể liên quan đến nhiều đối tượng chịu chi phí. Truờng hợp này để hạch toán chi phí vào từng đối tượng chịu chi phí phải tiến hành phân bổ theo tiêu thức phù hợp (chi phí NVL chính, định mức chi phí ). Trong quản lý khoản mục chi phí NVL trực tiếp, nhà quản lý cần chú ý khi nhận diện chi phí vật liệu phụ, bởi lẽ ngoài việc dùng trực tiếp để sản xuất chế tạo sản phẩm, vật liệu phụ còn được dùng để phục vụ, quản lý sản xuất. Mà giá trị vật liệu phụ dùng để phục vụ , quản lý sản xuất không được hạch toán vào khoản mục chi phí NVL trực tiếp, nó thuộc nội dung khoản mục chi phí sản xuất chung. * Chi phí nhân công trực tiếp: là các khoản chi phí phải trả cho công nhân trực tiếp thực hiện quá trình sản xuất, chế tạo sản phẩm, thực hiện các dịch vụ, bao gồm lương chính, lương phụ, các khoản phụ cấp, tiền công và các khoản 17
  18. trích theo tiền lương(BHXH, BHYT, KPCĐ) được tính vào chi phí sản xuất trong kỳ của công nhân trực tiếp thực hiện quá trình sản xuất. Chi phí nhân công trực tiếp dễ nhận diện cho từng đối tượng chịu chi phí. Thông thường nhân viên hạch toán chỉ cần căn cứ vào bảng chấm công, phiếu kê khối lượng sản phẩm, công việc hoàn thành và cấp bậc lương của công nhân để hạch toán khoản mục chi phí này.Trừ trường hợp trong cùng một qui trình công nghệ sản xuất lại chế tạo ra nhiều loại sản phẩm khác nhau thì để hạch toán khoản mục chi phí này cho từng loại sản phẩm, kế toán cũng phải tiến hành phân bổ cho từng đối tượng chịu chi phí theo tiêu thức phù hợp ( định mức chi phí nhân công, chi phí NVL ). * Chi phí sản xuất chung: là tất cả các khoản chi phí sản xuất phát sinh tại phân xưởng sản xuất ngoài 2 khoản mục chi phí NVL trực tiếp và nhân công trực tiếp để phục vụ và quản lý sản xuất. Chi phí sản xuất chung bao gồm: + Chi phí nhân viên phân xưởng: đó là các chi phí về tiền công, tiền lương phải trả cho những nhân viên làm nhiệm vụ phục vụ, quản lý sản xuất ( công nhân sửa chữa, bảo trì máy móc thiết bị sản xuất, quản đốc phân xưởng ) và các khoản trích theo lương (BHXH, BHYT, KPCĐ ) được tính vào chi phí sản xuất của những nhân viên này. + Chi phí vật liệu quản lý: là chi phí về vật liệu phụ dùng cho phục vụ, quản lý sản xuất. + Chi phí công cụ, dụng cụ dùng trong sản xuất sản phẩm . + Chi phí khấu hao máy móc, thiết bị và TSCĐ khác dùng trong sản xuất sản phẩm. + Chi phí dịch vụ thuê ngoài dùng trong sản xuất (điện , nước ) + Chi phí sản xuất khác. Chi phí sản xuất chung là một khoản mục chi phí phức tạp bao gồm nhiều yếu tố chi phí có đặc điểm, tính chất biến đổi khác nhau. Đây là khoản mục chi phí khó định lượng, khó xây dựng định mức, nên trong quản lý, khoản mục chi phí sản xuất chung cần phải được chú ý kiểm soát chặt chẽ. Trong thực tế chi phí sản xuất chung thường được tập hợp theo phạm vi địa điểm sản xuất (phân xưởng, công đoạn, ). Nếu phân xưởng (công đoạn) sản xuất chỉ thực hiện sản xuất một loại sản phẩm thì chi phí sản xuất chung là chi phí trực tiếp. Trường hợp phân xưởng (công đoạn) sản xuất thực hiện sản xuất nhiều loại sản phẩm thì chi phí sản xuất chung là chi phí gián tiếp, do đó để hạch 18
  19. toán chi phí sản xuất chung cho từng đối tượng chịu chi phí kế toán cũng phải tiến hành phân bổ theo những tiêu thức phù hợp (số giờ lao động trực tiếp, định mức chi phí sản xuất chung, số giờ máy hoạt động ). Chi phí NVL trực tiếp kết hợp với chi phí nhân công trực tiếp gọi là chi phí ban đầu. Chi phí ban đầu phản ánh mức chi phí chủ yếu để sản xuất sản phẩm, chi phí này có thể nhận diện cho từng đơn vị sản phẩm và là cơ sở để lập kế hoạch về lượng chi phí chủ yếu cần thiết để sản xuất loại sản phẩm đó. Chi phí nhân công trực tiếp kết hợp với chi phí sản xuất chung được gọi là chi phí chuyển đổi. Chi phí chuyển đổi phản ánh mức chi phí cần thiết để chuyển đổi nguyên liệu từ dạng thô sang dạng thành phẩm và là cơ sở để lập kế hoạch về lượng chi phí cần thiết để chế biến 1 lượng nguyên liệu nhất định thành thành phẩm. Chi phí sản xuất chỉ phát sinh ở những DN thuộc loại hình sản xuất (sản xuất công nghiệp, sản xuất xây lắp ) b) Chi phí ngoài sản xuất: Chi phí ngoài sản xuất là những khoản chi phí doanh nghiệp phải chi để thực hiện việc tiêu thụ sản phẩm, hàng hoá, cung cấp dịch vụ và chi cho bộ máy quản lý doanh nghiệp . Căn cứ vào chức năng hoạt động chi phí ngoài sản xuất được chia thành 2 loại: * Chi phí bán hàng: là chi phí lưu thông và tiếp thị trong quá trình bán sản phẩm, hàng hoá, cung cấp dịch vụ cho khách hàng. Loại chi phí này gồm chi phí giao hàng, quảng cáo, giao dịch, lương nhân viên bán hàng * Chi phí quản lý doanh nghiệp: là những chi phí có liên quan đến việc tổ chức, quản lý hành chính và phục vụ sản xuất kinh doanh có tính chất chung toàn doanh nghiệp. Giống như chi phí sản xuất chung, chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp cũng là những khoản mục chi phí có nội dung phức tạp bao gồm nhiều yếu tố chi phí có đặc điểm, tính chất khác nhau, liên quan đến nhiều bộ phận trong doanh nghiệp. Vì vậy việc kiểm soát, quản lý và phân bổ chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp cho các đối tượng chịu chi phí rất khó khăn, đôi khi dẫn đến việc đánh giá sai kết quả hoạt động của từng bộ phận và hậu quả là sẽ làm giảm tinh thần phấn khởi, năng động sáng tạo của các bộ phận trong doanh nghiệp. Tất cả các loại hình tổ chức doanh nghiệp đều phát sinh chi phí ngoài sản xuất . 19
  20. Sơ đồ 2.1- Phân loại chi phí theo chức năng CPSX CP NVLTT CPNCTT CP SXC Chi phí hoạt động CP ban đầu CP chuyển đổi SX KD của DN CP ngoài SX CP bán hàng CP QLDN 2.2. Phân loại theo mối quan hệ với thời kỳ xác định lợi nhuận Theo tiêu thức này chi phí của doanh nghiệp được chia thành 2 loại như sau: * Chi phí sản phẩm: là những khoản chi phí gắn liền với quá trình sản xuất chế tạo sản phẩm hay quá trình mua hàng hoá để bán. Đối với doanh nghiệp sản xuất thì chi phí sản phẩm chính là chi phí NVL trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung, còn đối với doanh nghiệp thương mại thì chi phí sản phẩm chính là giá mua hàng hoá và chi phí mua hàng hoá . Đặc điểm của chi phí sản phẩm là khi sản phẩm, hàng hoá chưa được bán ra thì chi phí sản phẩm được phản ánh trong giá thành hàng tồn kho trên bảng cân đối kế toán. Khi sản phẩm , hàng hoá được bán ra thì chi phí sản phẩm sẽ được chuyển vào chỉ tiêu giá vốn hàng bán trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Như vậy một vòng luân chuyển của chi phí sản phẩm có thể trải qua nhiều kỳ báo cáo, do đó nó có thể ảnh hưởng đến kết quả hoạt động kinh doanh của nhiều kỳ . Đây là dòng chi phí gắn liền với nhiều rủi ro tiềm tàng từ sự biến động của thị trường. Để quản lý tốt loại chi phí này, nhằm hạn chế rủi ro thì các nhà quản lý doanh nghiệp phải có kế hoạch dự trữ sản phẩm, hàng hoá hợp lý 20
  21. vừa đảm bảo liên tục có sản phẩm, hàng hoá để bán ra đồng thời tránh để sản phẩm, hàng hoá tồn kho ứ đọng . * Chi phí thời kỳ: là những chi phí để hoạt động kinh doanh trong kỳ không tạo nên giá trị hàng tồn kho, mà trực tiếp làm giảm lợi nhuận của kỳ mà chúng phát sinh. Như đã phân tích ở phần trên, chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp đều được xem là chi phí thời kỳ. Những khoản chi phí này không phải là một phần của giá trị sản phẩm được sản xuất ra hoặc được mua vào. Chúng được thể hiện trên báo cáo kết quả kinh doanh của kỳ mà chúng phát sinh và làm giảm lợi nhuận của kỳ đó. Để hiểu rõ hơn về chi phi sản phẩm và chi phí thời kỳ chúng ta hãy xem xét cách thể hiện chúng trên báo cáo kết quả kinh doanh qua sơ đồ sau: Sơ đồ 2.2 – Sự vận động của chi phí sản phẩm và chi phí thời kỳ (Doanh nghiệp sản xuất) Chi phí sản phẩm CF NVLTT CF NCTT CF SXC Báo cáo KQ kinh Sản phẩm đang chế tạo doanh DT bán hàng Bảng cân Chưa đối kế - Thành phẩm Tiêu thụ toán Giá vốn HB -Sp dở tiêu = dang. thụ -Thành Lợi nhuận gộp phẩm tồn - CPBH, CF thời kỳ CPQLDN = LN thuần 21
  22. Bảng 2.1 - Báo cáo kết quả kinh doanh theo chức năng (Doanh nghiệp sản xuất) Chỉ tiêu Số tiền 1.Doanh thu 2. Giá vốn bán hàng (2 = 2c- 2d ) a.Giá trị thành phẩm tồn kho đầu kỳ b.Giá trị thành phẩm hoàn thành trong kỳ c.Giá trị thành phẩm sẵn có chờ bán (c = a+b ) d.Giá trị thành phẩm tồn kho cuối kỳ 3.Lợi nhuận gộp (3 = 1-2 ) 4.Chi phí kinh doanh ( 4 = 4a+ 4b) a. Chi phí bán hàng b. Chi phí quản lý doanh nghiệp 5.Lợi nhuận trước thuế thu nhập DN (5 = 3-4) Sơ đồ 2.3 – Sự vận động của chi phí sản phẩm và chi phí thời kỳ (Doanh nghiệp thương mại) Chi phí sản phẩm Báo cáo kết quả KD Giá mua Chi phí Doanh thu BH hàng hoá mua hàng - Giá trị hàng mua vào Giá vốn hàng bán = Lợi nhuận gộp Bảng cân - đối kế toán CF thời kỳ CFBH, CFQL Khoản mục hàng tồn = Lợi nhuận thuần 22
  23. Bảng 2.2: Báo cáo kết quả kinh doanh theo chức năng của chi phí ( Doanh nghiệp thương mại) Chỉ tiêu Số tiền 1.Doanh thu bán hàng 2.Giá vốn bán hàng (2 = 2c- 2d ) a.Giá trị hàng hoá tồn kho đầu kỳ b.Giá trị hàng hoá mua vào trong kỳ c.Giá trị hàng hoá sẵn có chờ bán (c=a+b) d.Giá trị hàng hoá tồn kho cuối kỳ 3.Lợi nhuận gộp (3 = 1-2 ) 4.Chi phí kinh doanh ( 4 = 4a + 4b) a.Chi phí bán hàng b.Chi phí quản lý doanh nghiệp 5.Lợi nhuận trước thuế thu nhập DN (5 = 3- 4) Báo cáo kết quả kinh doanh theo chức năng thường được lập chung cho toàn doanh nghiệp và được sử dụng chủ yếu để cung cấp thông tin cho các đối tượng bên ngoài doanh nghiệp. Chúng ta cần chú ý để phân biệt nó với dạng báo cáo kết quả kinh doanh lập theo ứng xử của chi phí. 2.3. Phân loại theo mối quan hệ với đối tượng chịu chi phí Theo cách phân loại này, chi phí SXKD được chia làm 2 loại: Chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp. - Chi phí trực tiếp: là những chi phí liên quan trực tiếp đến từng đối tượng kế toán tập hợp chi phí (như từng loại sản phẩm, công việc, hoạt động, đơn đặt hàng, ); chúng có thể được qui nạp trực tiếp cho từng đối tượng chịu chi phí. Trong quản trị doanh nghiệp nói chung và quản trị chi phí nói riêng, nếu loại chi phí này chiếm đa số trong tổng số chi phí thì sẽ thuận lợi cho việc kiểm soát chi phí và dễ dàng trong việc xác định nguyên nhân gây ra chi phí. Chúng dễ nhận biết và hạch toán chính xác, ví dụ phần lớn chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp là chi phí trực tiếp. - Chi phí gián tiếp: là các chi phí có liên quan đến nhiều đối tượng kế toán tập hợp chi phí khác nhau nên không thể qui nạp trực tiếp cho từng đối tượng 23
  24. tập hợp chi phí được mà phảI tập hợp theo từng nơi phát sinh chi phí khi chúng phát sinh, sau đó qui nạp cho từng đối tượng theo phương pháp phân bổ gián tiếp. Khi thực hiện phân bổ chi phí cho từng đối tượng, doanh nghiệp cần phải lựa chọn tiêu chuẩn phân bổ phù hợp. Mức độ hợp lý của chi phí phân bổ cho từng đối tượng phụ thuộc vào tính hợp lý và khoa học của tiêu chuẩn phân bổ được lựa chọn. Vì vậy, nếu muốn có những thông tin đúng đắn, chân thực về chi phí, kết quả, lợi nhuận của từng loại sản phẩm, dịch vụ, từng loại hoạt động của doanh nghiệp thì các nhà quản trị doanh nghiệp cần quan tâm đến việc lựa chọn tiêu chuẩn phân bổ chi phí. Cách phân loại chi phí này có ý nghĩa về mặt kỹ thuật qui nạp chi phí vào đối tượng tập hợp chi phí sản xuất. Tuy nhiên, thông qua cách phân loại này, các nhân viên kế toán quản trị có thể tư vấn để các nhà quản trị doanh nghiệp đưa ra và thực hiện một cơ cấu tổ chức sản xuất, kinh doanh hợp lý để đa số các khoản chi phí có thể được qui nạp trực tiếp cho từng đối tượng tập hợp chi phí. Từ đó giúp cho việc kỉem soát chi phí được thuận lợi hơn. 2.4. Phân loại theo cách ứng xử chi phí Cách phân loại này dựa vào sự “ứng xử” của chi phí với sự thay đổi của mức độ hoạt động. “ứng xử” của chi phí có nghĩa là các chi phí sẽ tăng giảm như thế nào đối với những thay đổi của mức độ hoạt động sản xuất kinh doanh. Phân loại chi phí theo mối quan hệ với mức độ hoạt động sẽ giúp nhà quản lý nhận biết được “ứng xử” của từng loại chi phí với thay đổi của mức độ hoạt động, phục vụ cho việc lập kế hoạch, kiểm soát và chủ động điều tiết chi phí. Theo tiêu thức này, chi phí được phân thành 3 loại: biến phí (chi phí khả biến), định phí (chi phí cố định) và chi phí hỗn hợp. 2.4.1. Biến phí: Biến phí là những chi phí thay đổi về tổng số, tỷ lệ với sự thay đổi của mức độ hoạt động. Mức độ hoạt động căn cứ được xem như một nhân tố nguyên nhân trong quá trình phát sinh biến phí. Một số hoạt động căn cứ thường dùng là tổng số lượng sản phẩm sản xuất và tiêu thụ, tổng doanh thu thực hiện, tổng số giờ máy hoạt động, tổng số giờ lao động, tổng số km vận chuyển . Tổng số biến phí thay đổi tỷ lệ với sự thay đổi của mức độ hoạt động nhưng biến phí tính trên 1 đơn vị mức độ hoạt động (1sản phẩm, 1giờ máy hoạt động ) thì không đổi. Ví dụ: tại một xí nghiệp sản xuất xe đạp điện, mỗi xe cần 24
  25. một bình ắc qui trị giá 1.000.000đ. Như vậy nếu chúng ta xem xét chi phí bình ắc qui tính cho 1 xe thì nó luôn luôn giữ nguyên là 1 triệu, cho dù trong kỳ xí nghiệp sản xuất bao nhiêu xe. Chi phí này chỉ thay đổi khi có tác động ở bên ngoài . Xem xét kĩ hơn về biến phí, có thể thấy không phải tất cả mọi khoản biến phí đều có ứng xử như nhau đối với thay đổi của mức độ hoạt động. Có một số loại biến phí thay đổi tỷ lệ thuận (biến phí tỷ lệ), một số khác cũng thay đổi nhưng không tuyến tính (biến phí cấp bậc) đối với thay đổi của mức độ hoạt động. * Biến phí tỷ lệ: là những khoản biến phí thay đổi về tổng số, tỷ lệ thuận với sự thay đổi của mức độ hoạt động. Thuộc loại biến phí tỷ lệ như chi phí NVL trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp trả theo sản phẩm, hoa hồng bán hàng Về mặt toán học, biến phí tỷ lệ có thể được biểu diễn bằng phương trình: Y= b.x Trong đó: - Y là tổng biến phí - b là biến phí tính đơn vị - x là mức độ hoạt động. y y=bx x Đồ thị biến phí tỷ lệ * Biến phí cấp bậc: Biến phí cấp bậc là những biến phí chỉ thay đổi khi mức độ hoạt động thay đổi đến một phạm vi giới hạn nào đó. Khác với biến phí tỷ lệ, biến phí cấp bậc cũng được xem là một loại biến phí nhưng cách ứng xử của nó không giống như biến phí tỷ lệ (không tuyến tính với sự thay đổi của mức độ hoạt động). 25
  26. Thuộc loại chi phí này như chi phí lao động gián tiếp, chi phí điện năng . Ví dụ một xí nghiệp dệt may công nghiệp định mức chi phí lao động bảo dưỡng máy dệt công nghiệp: 10 máy/1công nhân kỹ thuật/ ca (8 giờ máy hoạt động) với mức lương cố định 700.000đ/tháng. Giả sử qui mô của phân xưởng dệt có 50 máy, ứng xử của chi phí bảo dưỡng máy tại phân xưởng dệt sẽ biến đổi trong phạm vi: mức độ hoạt động 10 máy – chi phí 700.000đ. Cụ thể: Nếu 20 máy hoạt động thì chi phí bảo dưỡng là: 2 x 700.000đ = 1.400.000đ. Nếu 30 máy hoạt động thì chi phí bảo dưỡng là: 3 x 700.000đ = 2.100.000đ. Nếu 35 máy hoạt động thì chi phí bảo dưỡng là: 4 x 700.000đ = 2.800.000đ. Nếu 40 máy hoạt động thì chi phí bảo dưỡng là: 4 x 700.000đ = 2.800.000đ. Như vậy, biến phí cấp bậc chỉ thay đổi khi mức độ hoạt động thay đổi vượt qua một phạm vi (cấp bậc) qui định. Đối với người quản lý để tiết kiệm và kiểm soát tốt biến phí cấp bậc cần phải lựa chọn mức độ hoạt động thích hợp nhằm tận dụng tối đa năng lực sản xuất sẵn có, đồng thời xây dựng, hoàn thiện đinh mức biến phí ở từng cấp bậc tương ứng. Về toán học, tổng biến phí cấp bậc có thể biểu diễn bằng phương trình : Y =  bi.xi Trong đó bi là biến phí một đơn vị mức độ hoạt động ở phạm vi i y y3 y = bi.xi y2 y1 x1 x2 x3 x Đồ thị biến phí cấp bậc 2.4.2. Định phí Định phí là những khoản chi phí không thay đổi về tổng số khi mức độ hoạt động thay đổi trong phạm vi phù hợp. Phạm vi phù hợp là khoảng cách giữa mức độ hoạt động tối thiểu và mức độ hoạt động tối đa mà doanh nghiệp có 26
  27. thể thực hiện với năng lực hoạt động hiện có. Ví dụ: 1 doanh nghiệp phải đi thuê nhà làm xưởng sản xuất, diện tích thuê 100m2 chi phí 30.000.000đ/1 năm. Với diện tích này doanh nghiệp có thể đặt tối đa 10 máy sản xuất, công suất tối đa của 10 máy là 10.000sp/năm. Trong năm doanh nghiệp có thể sản xuất 5.000sp, 6.000sp, 8.000sp, 10.000 sp thì chi phí thuê nhà cũng vẫn là 30.000.000đ. Nhưng nếu doanh nghiệp muốn tăng mức độ hoạt động lên hơn 10.000sp (12.000sp, 15.000 sp .) thì doanh nghiệp phải thuê thêm nhà xưởng và khi đó chi phí thuê nhà phải tăng thêm. Hay nói cách khác khi hoạt động của doanh nghiệp vượt khỏi phạm vi phù hợp (> 10.000 sp ) thì định phí thuê xưởng sẽ phải thay đổi. Xét về tổng chi phí, định phí không thay đổi nhưng nếu xem xét chúng trên một đơn vị mức độ hoạt động, định phí tỷ lệ nghịch với mức độ hoạt động. Như vậy định phí sẽ luôn luôn tồn tại cho dù doanh nghiệp có hay không có hoạt động và khi mức độ hoạt động của doanh nghiệp gia tăng thì định phí tính cho một đơn vị sản phẩm sẽ giảm đi. Khi hoạt động của doanh nghiệp đạt công suất tối đa thì định phí cho một đơn vị mức độ hoạt động sẽ là thấp nhất. Chúng ta hãy xem xét ví dụ ở trên nếu doanh nghiệp chỉ sản xuất 5000 sp/năm thì chi phí thuê nhà xưởng là 6.000đ/sp (30.000.000đ : 5000sp ). Nhưng nêú doanh nghiệp sản xuất 10.000 sp/năm thì chi phí thuê nhà xưởng chỉ còn 3.000đ/sp (30.000.000đ : 10.000sp). Định phí được chia thành 2 loại: * Định phí bắt buộc: Định phí bắt buộc là định phí không đễ dàng thay đổi bằng hành động quản trị. Định phí bắt buộc thường liên quan đến TSCĐ và cấu trúc tổ chức cơ bản của một doanh nghiệp. Thuộc loại định phí này có các chi phí như chi phí khấu hao nhà xưởng, bảo hiểm, lương của ban quản lý cấp cao và các phòng ban chức năng (phòng tổ chức hành chính, phòng kế toán .) Định phí bắt buộc có 2 đặc điểm: - Có bản chất dài hạn - Không thể giảm xuống đến bằng không (= 0) dù chỉ cho một thời gian ngắn. Do các định phí bắt buộc là căn cứ để thực hiện mục tiêu lâu dài của doanh nghiệp, nên khi lựa chọn quyết định đầu tư vào TSCĐ và cấu trúc tổ chức cơ bản của doanh nghiệp, nhà quản trị phải cân nhắc, tính toán và phân tích kĩ 27
  28. các thông tin có liên quan đến khả năng và nhu cầu tương lai. Một khi quyết định đầu tư một loại TSCĐ nào đó đã được ký duyệt và thực hiện thì doanh nghiệp sẽ bị ràng buộc bởi quyết định đó trong thời gian dài. Mặt khác định phí bắt buộc không thể tuỳ tiện cắt giảm được, dù chỉ cho một thời gian ngắn vì nó sẽ ảnh hưởng đến mục tiêu sinh lợi lâu dài của doanh nghiệp. Do đó ngay cả khi hoạt động của doanh nghiệp bị gián đoạn đột ngột hoặc giảm bớt, các định phí bắt buộc vẫn được giữ nguyên không đổi. Sau khi đã quyết định đầu tư vào TSCĐ thì chiến lược của người quản lý là phải tổ chức sử dụng các tài sản đó thật hiệu quả trong quá trình thực hiện nhằm đạt các mục tiêu đã định. * Định phí tuỳ ý (không bắt buộc) Định phí tuỳ ý là những định phí có thể thay đổi một cách nhanh chóng bằng hành động quản trị. Định phí tuỳ ý có thể được thay đổi trong quyết định hàng năm của nhà quản trị. Ví dụ như chi phí quảng cáo, nghiên cứu, đào tạo Định phí tuỳ ý có 2 đặc điểm: - Định phí tuỳ ý liên quan đến kế hoạch ngắn hạn, thường là một năm - Trong những trường hợp cần thiết có thể cắt bỏ định phí tuỳ ý Ví dụ: 1 DN hàng năm chi 5.000.000đ cho kế hoạch đào tạo cán bộ quản lý. Khoản chi phí này có thể bị cắt giảm hoặc ngừng lại do hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp gặp nhiều khó khăn. Ngược lại khoản chi phí khấu hao nhà xưởng, giả sử 20.000.000đ/năm thì luôn luôn tồn tại cho dù doanh nghiệp hoạt động kinh doanh có thể bị thua lỗ. Chỉ khi nào nhà xưởng hư hỏng phải thanh lý hoặc doanh nghiệp ngừng hoạt động nhượng bán nhà xưởng thì chi phí khấu hao mới không tồn tại. Ngoài việc phân biệt định phí tuỳ ý với định phí bắt buộc, cũng cần phải nhận thức rõ sự khác nhau giữa định phí tuỳ ý và biến phí cấp bậc. Về hình thức 2 loại chi phí này có những biểu hiện giống nhau và chúng chỉ biến động trong một phạm vi nhất định. Tuy nhiên giữa chúng có những điểm khác nhau, cần phân biệt, đó là: Thứ nhất: biến phí cấp bậc có thể được điều chỉnh rất nhanh, có thể là hàng tháng khi các điều kiện thay đổi. Trong khi đó định phí tuỳ ý khi đã quyết định sẽ khó thay đổi hơn mặc dù bản chất cuả nó là có thể điều chỉnh bằng hành động quản trị. Ví dụ lương của thợ bảo trì có thể được điều chỉnh lên hoặc xuống rất nhanh theo qui mô hoạt động bằng việc thuê vào hoặc thải bớt công 28
  29. nhân. Ngược lại, một khi doanh nghiệp đã tự ràng buộc mình cho một chương trình riêng biệt nào đó, giả sử một hợp đồng quảng cáo trong một năm, thì doanh nghiệp sẽ bị ràng buộc bởi các định phí tuỳ ý kèm theo ít nhất cũng hết năm tài chính đó . Thứ hai: độ rộng của phạm vi thay đổi đối với biến phí cấp bậc hẹp hơn rất nhiều so với phạm vi thay đổi của định phí tuỳ ý. Về thực chất độ rộng phạm vi thay đổi của các biến phí cấp bậc thường rất hẹp đến nỗi chúng được xem như là có bản chất khả biến, ngược lại độ rộng phạm vi thay đổi của định phí tuỳ ý lại quá rộng đến nỗi chúng được xem như là có bản chất bất biển trong phạm vi phù hợp. Về toán học, định phí được biểu diễn bằng phương trình đường thẳng Y = A ( A là hằng số ) y Y= A A x Đồ thị biểu diễn định phí: 2.4.3. Chi phí hỗn hợp Chi phí hỗn hợp là những khoản chi phí bao gồm cả yếu tố biến phí và định phí. ở một mức độ hoạt động nào đó, chi phí hỗn hợp thể hiện đặc điểm của định phí và ở các mức độ khác nhau của hoạt động chúng lại thể hiện đặc điểm của biến phí. Ví dụ: Doanh nghiệp “X” thuê 1 xe tải để vận chuyển hàng hoá. Hợp đồng thuê qui định 2 điều khoản về tiền thuê phải trả là 5.000.000đ/năm và 1000đ/km xe lăn bánh. Giả sử trong năm DN “ X” dùng chiếc xe tải đó để chuyên chở hàng hoá với quãng đường xe chạy là 10.000km. Chi phí thuê xe phải trả trong năm là: 5.000.000đ + 10.000km x1.000đ =15.000.000đ (gồm 5.000.000đ là định phí và 10.000.000đ là biến phí). Cho dù trong năm chiếc xe tải thuê không chạy km nào thì doanh nghiệp “X” vẫn phải trả một khoản thấp nhất là 5.000.000đ. 29
  30. Với ví dụ trên, phương trình chi phí thuê xe tải của doanh nghiệp “X” là: Y = 5.000.000 + 1.000.x ( x là số km xe lăn bánh) y 15.000.000 10.000.000 Yếu tố khả biến 5.000.000 Yếu tố bất biến 10.000 x Phương trình biểu diễn chi phí hỗn hợp là : Y= A + b.x Chi phí hỗn hợp rất phổ biến trong nhiều loại hình tổ chức doanh nghiệp như chi phí điện, nước, điện thoại Phần định trong chi phí hỗn hợp phản ánh mức chi phí tối thiểu cần thiết để duy trì một dịch vụ ở trạng thái sẵn sàng sử dụng. Phần biến phí phản ánh chi phí do sự tiêu thụ thực tế của dịch vụ. Nhằm mục đích lập kế hoạch và kiểm soát chi phí hỗn hợp thì cách làm tốt nhất là tập hợp chúng khi chúng phát sinh và phân tích chúng thành yếu tố định phí và biến phí. Nếu việc phân tích được thực hiện trên cơ sở khoa học và cẩn thận, thì sự gần đúng của các yếu tố định phí và biến phí có thể đạt được. 3. HỆ THỐNG QUẢN LÝ CHI PHÍ 3.1. Tập hợp và phân bổ chi phí 3.1.1. Đối tượng tập hợp chi phí sản xuất Chi phí sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp có thể phát sinh ở nhiều địa điểm khác nhau, liên quan đến việc sản xuất chế tạo các loại sản phẩm, lao vụ khác nhau. Các nhà quản trị doanh nghiệp cần biết được các chi phí đó phát sinh ở đâu, dùng vào việc sản xuất sản phẩm nào? Chính vì vậy, chi phí sản 30
  31. xuất kinh doanh phát sinh trong kỳ phải được kế toán tập hợp theo phạm vi, giới hạn nhất định. Đó chính là đối tượng tập hợp chi phí sản xuất. Xác định đối tượng tập hợp chi phí sản xuất là khâu đầu tiên trong việc tổ chức kế toán chi phí sản xuất. Thực chất của việc xác định đối tượng tập hợp chi phí sản xuất là xác định nơi phát sinh chi phí (phân xưởng, bộ phận sản xuất, giai đoạn công nghệ ) hoặc đối tượng chịu chi phí ( sản phẩm, đơn đặt hàng ) Khi xác định đối tượng tập hợp chi phí sản xuất,trước hết phải căn cứ vào đặc điểm, công dụng của chi phí trong sản xuất; căn cứ vào cơ cấu tổ chức sản xuất kinh doanh, qui trình công nghệ sản xuất, loại hình sản xuất sản phẩm, khả năng , trình độ của các nhà quản trị doanh nghiệp, của cán bộ, nhân viên kế toán và yêu cầu quản lý chi phí, yêu cầu tính giá thành của doanh nghiệp. Tuỳ thuộc vào đặc điểm, tình hình cụ thể của doanh nghiệp mà đối tượng tập hợp chi phí sản xuất trong các doanh nghiệp có thể là: Từng sản phẩm, chi tiết sản phẩm, từng loại, nhóm sản phẩm, đơn đặt hàng. Từng phân xưởng, đội , trại, bộ phận sản xuất, từng giai đoạn công nghệ sản xuất. Toàn bộ qui trình công nghệ sản xuất, toàn doanh nghiệp Xác định đối tượng tập hợp chi phí sản xuất một cách khoa học, hợp lý là cơ sở để tổ chức kế toán chi phí sản xuất ngay từ việc tổ chức hạch toán ban đầu đến tổ chức tổng hợp số liệu, ghi chép trên tài khoản, sổ chi tiết chi phí sản xuất Các chi phí phát sinh sau khi được tập hợp theo từng đối tượng tập hợp chi phí sản xuất sẽ là cơ sở để tính giá thành sản phẩm, lao vụ, dịch vụ theo đối tượng tính giá thành đã xác định. 3.1.2. Phương pháp tập hợp chi phí sản xuất Phương pháp tập hợp chi phí sản xuất được sử dụng trong kế toán chi phí sản xuất để tập hợp và phân bổ chi phí cho từng đối tượng kế toán tập hợp chi phí sản xuất đã xác định. Tuỳ theo từng loại chi phí và điều kiện cụ thể, kế toán có thể vận dụng phương pháp tập hợp chi phí sản xuất cho thích hợp. 3.1.2.1. Phương pháp tập hợp trực tiếp Phương pháp này áp dụng trong trường hợp chi phí sản xuất phát sinh có liên quan trực tiếp dến từng đối tượng kế toán tập hợp chi phí sản xuất riêng biệt.Do đó, ngay từ khâu hạch toán ban đầu, chi phí sản xuất phát sinh được 31
  32. phản ánh riêng cho từng đối tượng tập hợp chi phí sản xuất trên chứng từ ban đầu để căn cứ vào chứng từ thực hiện hạch toán trực tiếp chi phí sản xuất cho từng đối tượng riêng biệt. Theo phương pháp này, chi phí sản xuất phát sinh được tính trực tiếp cho từng đối tượng chịu chi phí nên đảm bảo mức độ chính xác cao. Vì vậy, cần sử dụng tối đa phương pháp tập hợp trực tiếp trong điều kiện có thể cho phép. 3.1.2.2. Phương pháp phân bổ gián tiếp Phương pháp này áp dụng trong trường hợp chi phí sản xuất phát sinh có liên quan đến nhiều đối tượng tập hợp chi phí sản xuất, không tổ chức ghi chép ban đầu chi phí sản xuất phát sinh riêng cho từng đối tượng được. Trong trường hợp này, phải tập hợp chi phí sản xuất phát sinh chung cho nhiều đối tượng theo từng nơi phát sinh chi phí. Sau đó lựa chọn tiêu chuẩn phân bổ khoản chi phí này cho từng đối tượng chịu chi phí. Việc phân bổ được tiến hành theo trình tự: Xác định hệ số phân bổ: Hệ số = Tổng chi phí cần phân bổ phân bổ Tổng đại lượng tiêu chuẩn phân bổ Xác định mức chi phí phân bổ cho từng đối tượng: Theo công thức sau: Ci = Ti x H Trong đó: + Ci là chi phí phân bổ cho đối tượng i + Ti là đại lượng tiêu chuẩn phân bổ của đối tượng i + H là hệ số phân bổ Với phương pháp phân bổ gián tiếp, mức độ chính xác của chi phí sản xuất tính cho từng đối tượng tập hợp chi phí sản xuất phụ thuộc vào tính hợp lý của tiêu chuẩn phân bổ đươc lựa chọn sử dụng. Nhiều khi có những chi phí trực tiếp sản xuất sản phẩm cũng phải phân bổ gián tiếp cho các đối tượng chịu chi phí nếu chúng có liên quan đến nhièu đối tượng chịu chi phí.Ngược lại, chi phí gián tiếp phục vụ sản xuất cũng có thể tập hợp trực tiếp cho từng đối tượng chịu chi phí, khi chi phí này được hạch toán riêng biệt cho từng đối tượng chịu chi phí ngay từ khâu hạch toán ban đầu. 3.2. Kế toán chi phí cho việc lập báo cáo 32
  33. Chúng ta đã xác định các chi phí sản phẩm là những chi phí phát sinh trong việc sản xuất, bao gồm chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung. Để thấy được mối quan hệ giữa chi phí sản phẩm với các báo cáo tài chính- kế toán, chúng ta có thể xem xét sự di chuyển của các khoản chi phí này qua những tài khoản khác nhau để sau đó được thể hiện trên bảng cân đối kế toán và báo cáo kết quả kinh doanh bằng sơ đồ sau: Các chi phí sản phẩm Chi phí nguyên vật Chi phí nhân công trực Chi phí sản xuất chung li ệu trực tiếp tiếp Sản phẩm đang chế tạo Báo cáo kết quả kinh doanh -Doanh số bán hàng Bảng cân đối kế -Lãi gộp trừ chi phí bán toán (Các khoản Thành phẩm hàng và chi phí QLDN mụchàng tồn khoản - Lãi thuần của hoạt động kho) mụchàng tồn kinh doanh Từ sơ đồ trên, có thể thấy các chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung được hạch toán vào tài khoản đang chế tạo- đó là những chi phí cần thiết cho việc hoàn thành sản xuất sản phẩm. Khi sản phẩm được hoàn thành thì giá trị của chúng được chuyển từ sản phẩm đang chế tạo vào giá trị của thành phẩm. Ở đây sản phẩm được chờ để bán cho khách hàng. Khi hàng đã được bán, giá trị của chúng lại chyển từ thành phẩm thành giá trị hàng đã bán và được phản ánh trên báo cáo kết quả kinh doanh, được xem là các phí tổn trong việc xác định thu nhập thuần tuý hoặc lỗ trong kỳ. Nhưng chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung nếu còn đang ở dây chuyền sản xuất nằm trong các sản phẩm 33
  34. đang chế tạo dở dang hoặc trong các thành phẩm chưa được bán cuối kỳ sẽ được thể hiện trên bảng cân đối kế toán như là các tài sản tồn kho của doanh nghiệp. Tuy nhiên, khi chúng ta xem xét mối quan hệ của chi phí sản phẩm với các báo cáo tài chính kế toán như trên, căn cứ trên các chức năng của chi phí và do vậy, không thể phân tách được các chức năng ứng xử của chi phí trong từng chức năng. Ví dụ trong phần chi phí bán hàng, chi phí quản lý, chi phí sản xuất chung bao gồm cả chi phí khả biến và bất biến lẫn lộn trong đó. Mặc dù một báo cáo thu nhập lập theo chức năng chi phí rất cần thiết cho các mục đích báo cáo ra ngoài, nó vẫn bị hạn chế khi các nhà quản lý sử dụng trong nội bộ doanh nghiệp trong việc phân tích mối quan hệ giữa chi phí- khối lượng- lợi nhuận, trong dự toán ngân sách và việc lựa chọn số liệu thích hợp cho mỗi loại quyết định đặc biệt như phân tích dây chuyền sản xuất, định giá sản phẩm, sử dụng các nguồn năng lực sản xuất khan hiếm, Bởi vây, để phục vụ cho mục đích sử dụng nội bộ của người quản lý trong doanh nghiệp, việc phân tích chi phí thành 2 loại bất biến, khả biến là thể hiện nó trên báo cáo kết quả kinh doanh của doanh nghiệp là cần thiết. Từ đó, báo cáo kết quả kinh doanh lập theo cách ứng xử của chi phí phải thể hiện được các chỉ tiêu chính sau đây: Báo cáo kết quả kinh doanh 1. Doanh thu bán hàng (Trừ chi phí khả biến) - Chi phí nguyên vật liệu khả biến - Chi phí nhân công khả biến - Chi phí sản xuất chung khả biến - Chi phí lưu thông khả biến - Chi phí quản lý doanh nghiệp khả biến. 2. Số dư đảm phí (Trừ chi phí bất biến) - Chi phí sản xuất chung bất biến - Chi phí lưu thông bất biến 34
  35. - Chi phí quản lý doanh nghiệp bất biến. 3. Thu nhập thuần Khái niệm số dư đảm phí có thể định nghĩa như là số tiền còn lại của doanh thu bán hàng sau khi đã trừ đi phần chi phí khả biến và được sử dụng để trang trải cho các chi phí bất biến và sau đó là lợi nhuận trong kỳ. 3.3. Báo cáo kết quả sản xuất kinh doanh theo mô hình ứng xử chi phí Báo cáo kết quả sản xuất kinh doanh lập theo mô hình ứng xử chi phí (hay phương pháp trực tiếp) chỉ sử dụng trong nội bộ doanh nghiệp để phục vụ cho công tác quản trị doanh nghiệp. Nó được thể hiện qua mẫu sau: BÁO CÁO KẾT QUẢ SẢN XUẤT KINH DOANH THEO MÔ HÌNH ỨNG XỬ CHI PHÍ STT Chỉ tiêu Số tiền 1 Doanh thu 2 Biến phí (BP) - BP sản xuất hàng bán - BP bán hàng và quản lý 3 Số dư đảm phí 4 Đinh phí sản xuất chung (ĐP) - ĐP sản xuất chung - ĐP bán hàng và quản lý 5 Lợi nhuận thuần Ví dụ: Có tài liệu tháng 7/N tại nhà máy số 1 thuộc doanh nghiệp sản xuất một loại sản phẩm A. - Số lượng sản phẩm: + Đầu kỳ: 0 + Sản xuất trong kỳ: 10.000 + Tiêu thụ trong kỳ: 8.000 - Biến phí sản xuất 1 sản phẩm (1.000 đ) + Nguyên vật liệu trực tiếp : 50 + Nhân công trực tiếp: 10 35
  36. + Sản xuất chung: 4 + Bán hàng và quản lý: 6 - Định phí hoạt động (1.000 d): + Sản xuất chung: 60.000 + Bán hàng và quản lý: 80.000 - Đơn giá bán (1.000đ): 100.000 Yêu cầu: Lập báo cáo kết quả sản xuất kinh doanh theo mô hình ứng xử chi phí Lời giải BÁO CÁO KẾT QUẢ SẢN XUẤT KINH DOANH THEO MÔ HÌNH ỨNG XỬ CHI PHÍ Tháng 7/N STT Chỉ tiêu Số tiền 1 Doanh thu 800.000 2 Biến phí (BP) 560.000 - BP sản xuất hàng bán 512.000 - BP bán hàng và quản lý 48.000 3 Số dư đảm phi 240.000 4 Đinh phí sản xuất chung (ĐP) 140.000 - ĐP sản xuất chung 60.000 - ĐP bán hàng và quản lý 80.000 5 Lợi nhuận thuần 100.000 4. PHÂN TÍCH BIẾN ĐỘNG CHI PHÍ 4.1. Khái niệm về phân tích biến động chi phí Để đánh giá kết quả thực hiện chi phí định mức, phải so sánh giữa chi phí thực tế với định mức chi phí, nếu có chênh lệch phải làm rõ nguyên nhân gây chênh lệch và các biện pháp cụ thể để khắc phục các nguyên nhân làm tăng chi phí so với định mức. Việc đánh giá này được thực hiện theo từng khoản mục chi phí theo những nội dung và phương pháp sau: 4.2. Phân tích biến động chi phí 36
  37. 4.2.1. Phân tích biến động chi phí nguyên vật liệu trực tiếp: Phân tích biến động của chi phí NVL TT là kết quả so sánh giữa thực hiện với định mức và xác định các nguyên nhân biến động trên hai mặt lượng và giá đã tác động như thế nào đến biến động chung. Các nguyên nhân biến động được xác định theo công thức sau: Biến động về chi phí NVLTT = Biến động về giá + Biến động về lượng Biến động về giá = Lượng thực tế x ( Giá thực tế - Giá định mức) Biến động về lượng = Giá định mức x ( Lượng thực tế - Lượng định mức) Từ các công thức tính toán trên cho thấy để tính được biến động sử dụng nguyên vật liệu trực tiếp, chúng ta phải biệt ba loại thông tin sau: - Có bao nhiêu lượng thực tế về nguyên liệu đã sử dụng trong các hoạt động sản xuất. - Tổng số lượng sản phẩm được sản xuất. - Mối quan hệ giữa nguyên liệu với sản phẩm Kết quả so sánh biến động giữa thực tế và định mức được đánh giá như sau: - Nếu thực tế lớn hơn định mức, đánh giá không tốt, lúc này chi phí sản xuất thực tế cao hơn định mức. - Nếu thực tế nhỏ hơn định mức, đánh giá tốt nếu chất lượng sản phẩm được bảo đảm. - Nếu thực tế bằng định mức, đảm bảo thực hiện đúng định mức. Sau khi so sánh biến động, cần phân tích các nguyên nhân gây ra biến động về giá và về lượng nguyên vật liệu sau: - Giá thực tế mua nguyên vật liệu lớn hơn định mức do quan hệ cung cầu nguyên vật liệu, sự thay đổi về phương thức vận chuyển. Ngược lại, cũng có thể do cung cấp nguyên vật liệu hoặc là nguyên liệu mua có phẩm chất kém hơn nên sẽ rẻ hơn. - Biến động về lượng nguyên liệu sử dụng có thể do chất lượng của nguyên liệu mua vào. Nếu nguyên liệu có chất lượng kém hơn được dùng trong quá trình sản xuất thì số lượng phế liệu và sản phẩm có khuynh hướng tăng lên, kết quả là số lượng nguyên vật liệu được dùng sẽ nhiều lên. 37
  38. Ngoài ra, biến động không tốt về sử dụng nguyên liệu trực tiếp cũng có thể xảy ra do trình độ của công nhân. Khi công nhân không đủ trình độ phù hợp, họ sẽ sử dụng lãng phí nguyên liệu trong sản xuất. 4.2.2. Phân tích biến động chi phí nhân công trực tiếp: Khi phân tích biến động chi phí nhân công trực tiếp cũng phải làm rõ biến động của hai nhân tố là: sự thay đổi về đơn giá lao động trực tiếp và sự thay đổi về năng suất lao động trực tiếp. Biến động mức giá lao động trực tiếp có cùng nội dung ý nghĩa như biến động giá nguyên vật liệu trực tiếp. Sự thay đổi mức giá lao động trực tiếp có thể do nhiều nguyên nhân, ví dụ như khi điều động một công nhân có trình độ tay nghề cao đến làm một công việc có mức giá được tính thấp hơn thì lúc đó biến động mức giá lao động trực tiếp sẽ xảy ra Biến động Số giờ làm việc Mức giá Mức giá về giá = thực tế x thực tê - tiêu chuẩn Nguyên tắc tính biến động của năng suất lao động trực tiếp cũng tương tự như nguyên tắc sự biến động số lượng nguyên vật liệu sử dụng. Đó là một sự vượt trội hơn so với mức thời gian tiêu chuẩn, được coi là sử dụng lao động không hiệu quả có có biến động năng suất xấu. Ngược lại, khi thời gian làm việc thực tế ít hơn so với định mức và chất lượng sản phẩm được đảm bảo, thì xem như sử dụng có hiệu quả thời gian lao động và là biến động năng suất tốt. Biến động không xảy ra khi công nhân thực hiện đúng thời gian tiêu chuẩn cho phép. Biến động về lượng Mức giá x Số giờ làm - Số giờ theo lao động trực tiếp = tiêu chuẩn việc thực tế định mức 4.2.3. Phân tích biến động chi phí sản xuất chung: Chi phí sản xuất chung bao gồm nhiều khoản mục chi phí riêng biệt, thường có giá trị nhỏ và do nhiều bộ phận khác nhau trong doanh nghiệp chịu trách nhiệm., nên không thể định mức cho từng yếu tố chi sản xuất chung. Vì vậy, các nhà quản trị phải sử dụng kế hoạch linh hoạt để lập kế hoạch và kiểm soát chi phí SXC. Chi phí SXC chịu sự tác động của biến phí và định phí SXC, hai loại chi phí SXC này được tính ra từ kế hoạch sản xuất kinh doanh rồi được phân tích thành các khoản mục chi phí cần thiết. Biến động chi phí sản xuất chung (CP SXC) được xác định theo công thức sau: 38
  39. Biến động = Biến động + Biến động CP SXC BP SXC ĐP SXC Trong đó: Biến động biến phí sản xuất chung (BP SXC) chịu tác động của hai yếu tố: biến động về giá và biến động về lượng. Biến động = Biến động + Biến động BP SXC BP SXC về giá BP SXC về lượng Biến động = Lượng x Đơn giá - Đơn giá biến BP SXC về giá thực tế biến phí phí định mức thực tế Biến động = Đơn giá biến Lượng - Lượng định BP SXC về phí định mức thực tế mức lượng - Biến động định phí sản xuất chung (ĐP SXC) cũng chịu tác động của hai yếu tố: biến động về giá và biến động về lượng. Biến động = Biến động + Biến động ĐP SXC ĐP SXC về giá ĐP SXC về lượng Biến động = Lượng x Đơn giá - Đơn giá định ĐP SXC về thực tế định phí phí định mức giá thực tế Biến động = Đơn giá định phí x Lượng - Lượng ĐP SXC về định mức thực tế định lượng mức CÂU HỎI ÔN TẬP: 1. Nội dung và tác dụng của các cách phân loại chi phí trong kế toán quản trị. 39
  40. 2. Trình bày các phương pháp tập hợp chi phí vào các đối tượng tập hợp chi phí. 3. Phương pháp kế toán tập hợp chi phí và tính giá thành theo công việc. 4. Phương pháp kế toán tập hợp chi phí và tính giá thành theo quá trình. 5. Trình bày nội dung phân tích biến động chi phí sản xuất. BÀI TẬP Bài tập 1: Ông M vừa là chủ một xưởng SX đồ mộc, vừa là một chuyên gia tư vấn trang trí nội thất. Một số thông tin ông M và xưởng sản xuất đồ mộc của ông như sau: 1. Ông quyết đinh thôi công việc tư vấn trang trí nội thất với mức thu nhập hàng năm là 10 triệu đồng để chú tâm vào điều hành xưởng mộc. 2. Ông đang có khoản tiền gửi ngân hàng 300 triệu đồng với lãi suất 10%/năm, ông dự định rút về để đầu tư mua sắm thêm thiết bị cho xưởng mộc. 3. Chi phí thuê mặt bằng cho xưởng mộc đã trả trước cho 5 năm, số tiền 50 triệu đồng (hợp đồng thuê cam kết nếu ông M chấm dứt hợp đồng trước thời hạn thì không được nhận lại tiền). 4. Giá trị nhà xưởng, máy móc thiết bị đã đầu tư cho xưởng mộc là 400 triệu đồng. 5. Chi phí điện thoại và các chi phí khác phục vụ cho khâu bán đồ mộc 20 triệu đồng/năm. 6. Chi phí sản xuất 1 bộ bàn ghế gỗ, gồm: - Nguyên vật liệu: 3 triệu đồng - Nhân công: 2 triệu đồng Yêu cầu: Hãy chỉ rõ trong các thông tin trên, thông tin nào là Chi phí cơ hội, chi phí chìm, chi phí thời kỳ, chi phí biến đổi gắn với hoạt động kinh doanh xưởng mộc của ông M. 40
  41. Bài tập 2: Công ty An Phú có số liệu về chi phí kinh doanh như sau: Chỉ tiêu Mức chi phí 1- Giá vốn hàng bán 28.000 đ/SP 2- Chi phí hoa hồng của hàng bán 15% doanh thu 3- Chi phí quảng cáo (1.000đ) 50.000 /tháng 4- Chi phí nhân công quản lý DN (1.000đ) 40.000 /tháng 5- Chi phí khấu hao TSCĐ (1.000đ) 16.000/tháng Chi phí dịch vụ mua ngoài như điện, nước, điện thoại, fax, là chi phí hỗn hợp. Phòng kế toán đã thống kê các chi phí này liên tục trong 6 tháng theo bảng sau: Tháng Khối lượng hàng bán Chi phí dịch vụ mua (sản phẩm) ngoài ( 1.000 đ) 1 8.000 60.800 2 10.000 68.000 3 13.000 77.600 4 16.000 87.200 5 14.000 80.000 6 11.000 72.800 Dự kiến trong tháng tới, công ty bán 15.000 sản phẩm với giá 64.000đ/SP. Yêu cầu: Lập báo cáo kết quả hoạt động theo 2 cách phân loại chi phí: theo cách ứng xử của chi phí và theo chức năng của của chi phí 41
  42. CHƯƠNG 3: PHÂN TÍCH MỐI QUAN HỆ CHI PHÍ KHỐI LƯỢNG LỢI NHUẬN VÀ THÔNG TIN THÍCH HỢP VỚI QUYẾT ĐỊNH NGẮN HẠN 1. NHỮNG KHÁI NIỆM CƠ BẢN THỂ HIỆN MỐI QUAN HỆ CHI PHÍ KHỐI LƯỢNG LỢI NHUẬN 1.1. Số dư đảm phí - Số dư đảm phí: là phần doanh thu còn lại dùng để bù đắp định phí và hình thành lợi nhuận. Hay nói cách khác: Số dư đảm phí = Doanh thu - Biến phí LB = g. x – b. x = ( g -b). x (1) Trong đó: - g: Đơn giá bán - b: Biến phí đơn vị - x: Sản lượng tiêu thụ - A: Tổng định phí - LB: Tổng số dư đảm phí - P : Lợi nhuận - Dt: Doanh thu Từ phương trình (1) ta có: LB đ.vị = (g -b).x / x = ( g-b) Hay : Doanh thu – Chi phí = Lợi nhuận Ta có : Doanh thu – Biến phí - Định phí = Lợi nhuận Số dư đảm phí - Định phí = Lợi nhuận Hay : ( g- b). X – A = P Do đó có thể lập báo cáo kết quả kinh doanh của doanh nghiệp theo dạng số dư đảm phí như sau : 42
  43. BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH CỦA DOANH NGHIỆP THEO DẠNG SỐ DƯ ĐẢM PHÍ Chỉ tiêu Tổng số Tính cho đơn vị ( SP) Doanh thu g.x g Biến phí b.x b Số dư đảm phí (g-b).x g-b Định phí A - LãI thuần (g-b).x – A - Số dư đảm phí là chỉ tiêu quan trọng phản ánh phần doanh thu còn để lại để bù đắp định phí hoạt động và hình thành lợi nhuận của doanh nghiệp. Khi số dư đảm phí bằng định phí thì lợi nhuận của doanh nghiệp bằng 0 – hoạt động SXKD của của doanh nghiệp đạt điểm hoà vốn. Số dư đảm phí là cơ sở để doanh nghiệp xác định mức sản lượng cần thực hiện để đạt hoà vốn. Ví dụ 3.1 : Công ty Y chuyên sản xuất và tiêu thụ một loại sữa tươi uống liền đóng hộp ống hút 180 ml. Số liệu về chi phí và doanh thu trong tháng 1/N như sau: - Khối lượng bán: 250.000 hộp/tháng - Đơn giá bán: 4.000 đ/hộp - Biến phí đơn vị: 3.000 đ/hộp - Tổng định phí hoạt động: 150.000.000 đ Công ty Y BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH CỦA DOANH NGHIỆP THEO DẠNG SỐ DƯ ĐẢM PHÍ Chỉ tiêu Tổng số Tính cho đơn vị ( SP) Doanh thu 1.000.000 4 Biến phí (750.000) 3 Số dư đảm phí 250.000 1 Định phí (150.000) Lãi thuần 100.000 43
  44. 1.2. Tỷ lệ số dư đảm phí Tỷ lệ số dư đảm phí là chỉ tiêu phản ánh mối quan hệ tỷ lệ giữa tổng số dư đảm phí với doanh thu, hoặc giữa số dư đảm phí đơn vị với đơn giá bán. Công thức xác định: Tỷ lệ số dư = Tổng số dư đảm phí x 100 đảm phí Tổng doanh thu Gọi LB % là tỷ lệ số dư đảm phí. Trường hợp doanh nghiệp sản xuất kinh doanh một loại sản phẩm thì công thức trên được viết: LB % = ( g-b). x x 100 = ( g-b) x 100 g . x g Trường hợp doanh nghiệp sản xuất kinh doanh nhiều loại sản phẩm, hoặc có nhiều bộ phận kinh doanh thì tỷ lệ số dư đảm phí bình quân ( LB%) được xác định: Tỷ lệ số dư = Tổng SD ĐP của các loại SP (bộ phận kinh doanh) đảm phí BQ Tổng doanh thu của các loại SP (bộ phận kinh doanh) Ví dụ 3.2: Theo tài liệu của công ty Y (Ví dụ 1) thì tỷ lệ SD ĐP được xác định: LB % = 250.000 x 100 = 25% 1.000.000 Tỷ lệ số đảm phí của công ty Y là 25 %, điều đó có nghĩa là cứ trong 1 đồng doanh thu thì có 0,25 đồng số dư đảm phí. Khái niệm tỷ lệ số dư đảm phí cho nhà quản trị biết được khi doanh thu biến động sẽ tác động như thế nào đến lợi nhuận : Ví dụ 3.3: Công ty TĐ sản xuất và kinh doanh 3 loại mặt hàng khác nhau là A, B, C. Từ tình hình về doanh thu, chi phí của Công ty tỷ lệ số dư đảm phí bình quân của 3 mặt hàng được xác định như sau: 44
  45. Chỉ tiêu Mặt hàng Tổng số A B C - Doanh thu 100.000 150.000 250.000 500.000 - Biến phí 55.000 105.000 150.000 310.000 - Số dư đảm phí 45.000 45.000 100.000 190.000 - Tỷ lệ số dư đảm phí 45% 30% 40% 38% Tỷ lệ số dư đảm phí của 3 mặt hàng: LB % = 190.000 x 100 = 38% 500.000 Sử dụng thuật ngữ tỷ lệ số dư đảm phí giúp những nhà quản lý: - Nghiên cứu được mối quan hệ giữa chi phí- khối lượng- lợi nhuận trong trường hợp doanh nghiệp sản xuất và kinh doanh nhiều mặt hàng khác nhau. - Ngay cả trong khi xem xét cho từng mặt hàng hay đa sản phẩm, thuật ngữ này còn giúp chúng ta nhanh chóng xác định được chính xác lãI trên biến phs của bất kỳ một số liệu nào của doanh thu mà không cần xem xét đến khối lượng tiêu thụ. Chẳng hạn ví dụ của Công ty Y trên đây nếu doanh thu năm tới là 1.500.000.000 đ thì số dư đảm phí là : 1.500.000.000 x 25% = 375.000.000 đ. Đến đây chúng ta có thêm một cách xác định tổng số dư đảm phí là: LB = Dt x LB% Và lợi nhuận cũng có cách xác định mới là: P= Dt x LB - A Đây là phương trình rất cơ bản để xem xét mối quan hệ giữa chi phí, khối lượng và lợi nhuận. 1.3. Kết cấu chi phí Kết cấu chi phí là chỉ tiêu phản ánh mối quan hệ tỷ lệ giữa định phí và biến phí trong tổng chi phí của doanh nghiệp. Kết cấu chi phí có ảnh hưởng lớn đến lợi nhuận của doanh nghiệp. Với một số vốn kinh doanh nhất định, nhà quản trị có thể căn cứ vào đặc điểm sản xuất kinh doanh, kế hoạch phát triển dài hạn của doanh nghiệp để chủ động xây dựng, điều chỉnh kết cấu chi phí (chuyển đổi giữa các biến phí với định phí như : đầu tư hiện đại hoá nhà xưởng, thiết bị, công nghệ; thay đổi hình thức trả lương 45
  46. theo thời gian sang trả lương teo sản phẩm; sử dụng máy móc thiết bị tự động hoá thay cho lao động trực tiếp, ) sao cho có lợi nhất cho doanh nghiệp. Khi cần ra quyết định chuyển đổi chi phí thì lựa chọn kết cấu như thế nào là tốt nhất cho doanh nghiệp? Không có một khuôn mẫu chung nào và cũng không có câu trả lời chính xác cho câu hỏi trên. Mỗi doanh nghiệp sẽ xác lập một kết cấu chi phí riêng phù hợp với đặc điểm SXKD, mục tiêu kinh doanh, kế hoạch phát triển dài hạn của doanh nghiệp và thái độ của nhà quản trị doanh nghiệp đối với rủi ro, Ví dụ 3.4: Hai DN A và B có kết cấu chi phí trái ngược nhau, trong năm có tổng doanh thu, lãi thuần bằng nhau theo bảng số liệu sau: BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH Đơn vị tính: 1.000 đồng Chỉ tiêu Doanh nghiệp A Doanh nghiệp B Tổng sô Tỷ lệ Tổng sô Tỷ lệ Tổng doanh thu 100.000 100% 100.000 100% Tổng biến phí 70.000 70% 20.000 20% Số dư đảm phí 30.000 30% 80.000 80% Định phí 20.000 70.000 Lãi thuần 10.000 10.000 BẢNG PHÂN TÍCH ẢNH HƯỞNG CỦA KẾT CẤU CHI PHÍ ĐẾN LỢI NHUẬN CỦA DOANH NGHIỆP Tỷ lệ biến động của Mức biến động của Mức biến động của lợi doanh thu doanh thu nhuận A B +10% +10.000 +3.000 +8.000 +20% +20.000 +6.000 +16.00 0 +50% +50.000 +53.000 +40.00 0 -10% -10.000 -3.000 -8.000 46
  47. -20% -20.000 -6.000 - 16.000 -50% -50.000 -15.000 - 40.000 ( Mức biến động của lợi nhuận = Mức biến động của doanh thu x Tỷ lệ số dư đảm phí) Nhận xét: Tốc độ biến động lợi nhuận của doanh nghiệp B nhanh hơn doanh nghiệp B là do doanh nghiệp B có tỷ lệ định phí cao, biến phí nhỏ trong tổng chi phí. Khi nền kinh tế phát triển, môi trường kinh doanh thuận lợi thì lợi nhuận tăng nhanh nhưng khi gặp nền kinh tế suy thoái, điều kiện kinh tế khó khăn thì lợi nhuận cũng giảm nhanh và khả năng rủi ro rất lớn. Ngược lại với trường hợp doanh nghiệp có biến phí cao, định phí nhỏ trong tổng chi phí. 1.4. Đòn bẩy kinh doanh Đòn bẩy kinh doanh là chỉ tiêu phản ánh mối quan hệ tỷ lệ giữa tốc độ thay đổi của lợi nhuận với tốc độ thay đổi của doanh thu (hoặc sản lượng tiêu thụ). Độ lớn đòn bẩy kinh doanh ( ký hiệu ĐB ) được xác định theo công thức sau: Đòn bẩy = Tốc độ thay đổi lợi nhuận kinh doanh (ĐB) Tốc độ thay đổi doanh thu (sản lượng tiêu thụ) Độ lớn đòn bẩy kinh doanh cho biết mỗi % thay đổi về doanh thu sẽ làm thay đổi bao nhiêu % lợi nhuận. Ví dụ 3.5 : Có số liệu về 2 doanh nghiệp A và B như sau: Chỉ tiêu Doanh nghiệp A Doanh nghiệp B Tổng số (1.000đ) Tỷ lệ % Tổng số (1.000đ) Tỷ lệ % Tổng doanh thu 100.000 100 100.00 100 Tổng biến phí 60.000 60 30.000 30 Số dư đảm phí 40.000 40 70.000 70 Định phí 30.000 60.000 Lãi thuần 10.000 10.000 47
  48. Nếu doanh thu của cả 2 DN đều tăng 20% thì lợi nhuận của doanh nghiệp A tăng 80% còn lợi nhuận của doanh nghiệp B tăng 140%. Vậy độ lớn của đòn bẩy kinh doanh được xác định như sau: Doanh nghiệp A Doanh nghiệp B Độ lớn đòn bẩy kinh 80% / 20% = 4 140 % / 20% = 7 doanh ( ĐB) Nếu doanh thu tăng 1% thì lợi nhuận của doanh nghiệp A tăng 4% còn lợi nhuận của doanh nghiệp B tăng 7%. Đó là do doanh nghiệp B có kết cấu chi phí với tỷ lệ định phí cao hơn doanh nghiệp A Độ lớn đòn bẩy kinh doanh còn được xác định theo công thức sau: Đòn bẩy = Tổng số dư đảm phí kinh doanh (ĐB) Tổng lợi nhuận Ví dụ 3.6: Vẫn số liệu của doanh nghiệp A và B ở ví dụ 5, tổng số dư đảm phí của doanh nghiệp A là 40.000, doanh nghiệp B là 70.000; lợi nhuận của cả 2 DN đều bằng 10.000. Vậy độ lớn của đòn bẩy kinh doanh của 2 DN như sau: Doanh nghiệp A Doanh nghiệp B Độ lớn đòn bẩy kinh 20.000 / 10.000 = 4 70.000 / 10.000 = 7 doanh ( ĐB) Cách tính này cho kết quả hoàn toàn giống với cách tính trước nhưng nhanh và tiện dụng hơn. 2. Phân tích điểm hoà vốn 2.1. Khái niệm Điểm hoà vốn là điểm mà tại đó tổng doanh thu bằng tổng chi phí. Từ phương trình cơ bản thể hiện mối quan hệ chi phí- khối lượng- lợi nhuận: Doanh thu = Biến phí + Định phí + Lợi nhuận Ta có: Doanh thu - Biến phí - Định phí = Lợi nhuận Hay : Số dư đảm phí - Định phí = Lợi nhuận 48
  49. Theo khái niệm trên, tại điểm hoà vốn doanh thu vừa đủ bù đắp chi phí, nghĩa là lợi nhuận bằng không. Hay nói cách khác, tại điểm hoà vốn số dư đảm phí bằng định phí. Nghiên cứu điểm hoà vốn giúp nhà quản trị xem xét quá trình kinh doanh một cách chủ động và tích cực, xác định rõ ràng vào lúc nào trong kỳ kinh doanh hay ở mức sản xuất và tiêu thụ bao nhiêu thì đạt điểm hoà vốn. Từ đó có biện pháp chỉ đạo kịp thời để hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp đạt hiệu quả cao. 2.2. Phương pháp xác định điểm hoà vốn Điểm hoà vốn có thể xem xét dưới các góc độ khác nhau, có thể là sản lượng bán ra, doanh thu tiêu thụ hoặc khoảng thời gian cần thiết để doanh nghiệp có doanh thu vừa đủ bù đắp tổng chi phí. Mỗi chỉ tiêu có một ưu thế khác nhau đối với nhà quản trị. Tuy nhiên, chúng đều là các chỉ tiêu ràng buộc nhau và có thể tính tóan, xác định qua lại từ chỉ tiêu này đến chỉ tiêu khác. * Xác định điểm hoà vốn theo sản lượng: Sản lượng hoà vốn ( Ký hiệu: Xh ) là khối lượng sản phẩm bán ra để doanh nghiệp có doanh thu vừa đủ bù đắp tổng chi phí. Từ phương trình lợi nhuận: P = ( g – b). X – A Tại điểm hoà vốn : P = 0 Nghĩa là : ( g – b ). Xh – A = 0 A Xh = g - b Hay: Định phí Sản lượng hoà vốn = Số dư đảm phí đơn vị Ví dụ 3.7: Tại doanh nghiệp A có tài liệu sau (Đơn vị: 1000đ ): Tổng định phí : 60.000 49
  50. Đơn giá bán : 20 Biến phí đơn vị: 10 Sản lượng hoà vốn của doanh nghiệp A được xác định: Xh = A = 60.000 = 6.000 (sản phẩm). (g – b) 20 - 10 Doanh nghiệp A phải tiêu thụ 6.000 sản phấm mới đạt điểm hoà vốn. Nếu tiêu thụ trên mức này doanh nghiệp sẽ có lãi, còn nếu tiêu thụ dưới mức này doanh nghiệp sẽ bị lỗ. * Xác định điểm hoà vốn theo doanh thu. Doanh thu hoà vốn là doanh thu đạt được ở mức tiêu thụ hoà vốn. Doanh thu hoà vốn là tích của sản lượng hoà vốn và đơn giá bán. Từ phương trình doanh thu: DT = g.X Tại điểm hoà vốn, doanh thu hoà vốn (Ký hiệu: DTh ) được xác định: A DTh = g . Xh = g . g - b A DTh = g - b g Hay: Doanh thu hoà vốn = Định phí Tỷ lệ số dư đảm phí đơn vị Ví dụ 3.8: Theo tài liệu của doanh nghiệp A (Ví dụ 3.7) Ta có: (g – b) Tỷ lệ số dư đảm phí đơn vị = = = = 20 = – 10 = x 50% = 50% g 20 50
  51. Vận dụng công thức xác định doanh thu hoà vốn ta có: 60.000 DTh = =120. 000 (nghìn đ) 50% Như vậy doanh nghiệp A đạt hoà vốn ở mức doanh thu 120.000 ng.đ. * Thời gian hoàn vốn. Thời gian hoàn vốn là độ dài thời gian cần thiết để đạt được doanh thu hoà vốn trong một kỳ kinh doanh (thường là 1 năm). Thời gian hoàn vốn ( ký hiệu: Th ) được xác định theo công thức: DTh Th = DT Hay: Doanh thu hoà vốn Thời gian hoàn vốn = Doanh thu bình quân 1 ngày Trong đó: Doanh thu trong kỳ Doanh thu bình quân 1 ngày = 360 ngày 2.3. Đồ thị hoà vốn Để nhìn nhận khái quát hơn về lý thuyết hoà vốn và mối quan hệ chi phí- khối lượng- lợi nhuận, các nhà kinh tế thường dùng phương pháp đồ thị để thể hiện. Xuất phát từ mối quan hệ giữa các đại lượng: sản lượng, đơn giá bán, biến phí, định phí, ta có các hàm số phản ánh mối quan hệ của các đại lượng này như sau: - Hàm định phí : YĐP = A - Hàm biến phí : YBP = b.X - Hàm tổng phí : YTP = b.X + A - Hàm doanh thu : YDT = g.X Biểu thị kết hợp các hàm số này trên cùng một hệ trục toạ độ, ta có đồ thị hoà vốn như sau: 51
  52. Y (số tiền) YDT = g.X YTP = b.X + A Y1 YBP = b.X Lãi SDĐP Yh A Đ.phí b YĐP = A B. phí 0 Xh X1 X (mức độ hoạt động) Trên đồ thị điểm A ( Xh, DTh ) là điểm hoà vốn. Xh là sản lượng hoà vốn, DTh là doanh thu hoà vốn. Nếu X> Xh ( sản lượng tiêu thụ thực tế vượt qua điểm hoà vốn) thì donh nghiệp có lãi và ngược lại, nếu X Xh, trên đồ thị sẽ xác định được các chỉ tiêu thể hiện mối quan hệ chi phí- khối lượng- lợi nhuận 3. MỘT SỐ ỨNG DỤNG CỦA VIỆC PHÂN TÍCH MỐI QUAN HỆ CHI PHÍ KHỐI LƯỢNG VÀ LỢI NHUẬN VÀO VIỆC LỰA CHỌN DỰ ÁN Trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh, nhà quản trị doanh nghiệp thường phải phân tích, đánh giá sự ảnh hưởng của những biến động về biến phí, định phí, đơn giá bán, khối lượng sản phẩm bán ra, kết cấu chi phí, liên quan đến lợi nhuận của doanh nghiệp. Trong trường hợp có nhiều phương án kinh doanh buộc nhà quản trị doanh nghiệp phải quyết định lựa chọn phương án tối ưu nhất cho doanh nghiệp. Nhằm giúp cho việc nghiên cứu một số ứng dụng trong phân tích mối quan hệ chi phí- khối lượng- lợi nhuận để ra quyết 52
  53. định kinh doanh, người ta phân tích các tình huống dựa vào số liệu của công ty Y chuyên sản xuất loại sưã tươi đóng hộp 180 ml trong ví dụ trên. Mức tiêu thụ hàng tháng: 250.000 hộp Đơn giá bán: 4.000 đ/hộp Biến phí đơn vị: 3.000 đ Tổng định phí hoạt động trong tháng: 150.000.000 đ 3.1. Thay đổi định phí và doanh thu Công ty Y cho rằng, nếu tăng chi phí quảng cáo thêm 15.000.000 đ thì dự kiến sản lượng tiêu thụ tăng 10%. Trong điều kiện các yếu tố khác không đổi, nếu dự kiến này đạt được Công ty có nên thực hiện phương án này không? Nếu thực hiện phương án này: Sản lượng tiêu thụ mới = 250.000 x 1,1 = 275.000 hộp Số dư đảm phí mới = ( 4.000 – 3.000) x 275.000 = 275.000.000 đ Số dư đảm phí hiện tại: (250.000.000 đ) Số dư đảm phí tăng thêm: 25.000.000 đ Định phí tăng thêm : (15.000.000 đ) Lãi thuần tăng thêm: 10.000.000 đ Như vậy, nếu phương án này được thực hiện, lãi thuần dự kiến của công ty sẽ tăng 10.000.000 đồng. Tổng lãi thuần thực hiện dự kiến đạt: 100.000.000 đ + 10.000.000 đ = 110.000.000 đ Do vậy, Công ty nên thực hiện phương án này. 3.2. Thay đổi biến phí và doanh thu Nhân ngày Quốc tế thiếu nhi 1/6 , Công ty dự kiến khuyến mãi mỗi bịch sữa (gồm 6 hộp) 1 quyển tranh tô màu, đồng thời tăng thể tích 1 hộp sữ từ 180 ml lên 200 ml. Dự kiến biến phí 1 hộp tăng thêm 380 đ. Do khuyến mãi thêm sản phẩm và tăng thể tích mà giá bán không đổi nên dự kiến số lượng sẽ tiêu thụ tăng thêm 80%. Trong điều kiện các yếu tố khác không đổi, nếu dự kiến này đạt được, công ty có nên thực hiện phương án này không? Nếu thực hiện phương án này: Biến phí đơn vị mới: 3.000 + 380 = 3.380 đ Sản lượng tiêu thụ mới: 250.000 x 1,8 = 450.000 sản phẩm Số dư đảm phí mới: = ( 4.000 -3.380) x 450.000 = 279.000.000 đ 53
  54. Số dư đảm phí hiện tại: (250.000.000 đ) Số dư đảm phí tăng thêm: 29.000.000 đ Định phí tăng thêm: 0 LãI thuần tăng thêm: 29.000.000 đ Nếu thực hiện phương án này, lãi thuần của Công ty sẽ tăng thêm 29.000.000 đ. Tỗng lãi thuần thực hiện dự kiến 100.000.000 đ + 29.000.000 đ = 129.000.000 đ. Công ty nên thực hiện phương án này. 3.3. Thay đổi định phí, giá bán và doanh thu Để tăng doanh thu trong kỳ kinh doanh tới, Công ty dự kiến sẽ tăng quảng cáo 15.000.000 đ và giảm giá bán sữa tươi uống đóng hộp xuống còn 3.800 đ. Dự kiến sản lượng tiêu thụ sẽ tăng thêm 40%. Trong điều kiện các yếu tố khác không đổi, nếu dự kiến này đạt được, Công ty có nên thực hiện phương án này không? Đơn giá bán mới: 3.800 đ Sản lượng tiêu thụ mới: 250.000 x 1,4 = 350.000 hộp Số dư đảm phí mới: ( 3.800 – 3.000) x 350.000 = 280.000.000 đ Số dư đảm phí hiện tại: ( 250.000.000 đ) Số dư đảm phí tăng thêm: 30.000.000 đ Định phí tăng thêm: (15.000.000 đ) Lãi thuần tăng thêm: 15.000.000 đ Nếu thực hiện phương án này, lãi thuần của Công ty sẽ tăng thêm 15.000.000 đ. Tỗng lãi thuần thực hiện dự kiến 100.000.000 đ + 15.000.000 đ = 115.000.000 đ. Công ty nên thực hiện phương án này. 3.4. Thay đổi định phí, biến phí và doanh thu Công ty dự kiến sẽ thực hiện hoạt động khuyến mại cho khách hàng bằng cách sẽ tăng thêm một phiếu tặng quà trị giá 4.000 đ khi mua một thùng sữa tươi gồm 40 hộp loại 180 ml. Đồng thời tăng lương của bộ phận tiếp thị trong định phí thêm 5.000.000 đồng/tháng. Công ty dự kiến sản lượng tiêu thụ sẽ tăng 25%. Trong điều kiện các yếu tố khác không đổi, nếu dự kiến này đạt được, Công ty có nên thực hiện phương án này không? Biến phí đơn vị tăng thêm = 4.000/40 = 100 đ/ hộp Biến phí đơn vị mới = 3.000 + 100 = 3.100 đ Sản lượng tiêu thụ mới = ( 4.000 – 3.100) x 312.500 = 281.250.000 đ 54
  55. Số dư đảm phí hiện tại: ( 250.000.000 đ) Số dư đảm phí tăng thêm: 31.250.000 đ Định phí tăng thêm: ( 5.000.000 đ) Lãi thuần tăng thêm: 26.250.000 d Nếu thực hiện phương án này, lãi thuần của Công ty sẽ tăng thêm 26.250.000 đ. Tỗng lãi thuần thực hiện dự kiến 100.000.000 đ + 26.250.000 đ = 126.250.000 đ. Công ty nên thực hiện phương án này. 4. THÔNG TIN THÍCH HỢP CHO VIỆC RA QUYẾT ĐỊNH KINH DOANH NGẮN HẠN 4.1. Khái niệm về quyết định ngắn hạn và đặc điểm của nó 4.1.1. Khái niệm quyết định ngắn hạn: Xét về mặt thời gian thì một quyết định được xem là quyết định ngắn hạn nếu nó chỉ liên quan đến một thời kì (kì kế toán năm) hoặc ngắn hơn. Xét về vốn đầu tư thì quyết định ngắn hạn là quyết định không đòi hỏi vốn đầu tư lớn. 4.1.2. Đặc điểm của quyết định ngắn hạn Như vậy quyết định ngắn hạn có đặc điểm là: - Quyết định ngắn hạn ảnh hưởng chủ yếu đến thu nhập trong thời gian ngắn hạn nên phương án lựa chọn phù hợp cho quyết định ngắn hạn là lợi nhuận mà doanh nghiệp sẽ thu được trong kì cao hơn các phương án khác. - Quyết định ngắn hạn thường gắn với việc sử dụng và tận dụng năng lực sản xuất hiện có của doanh nghiệp sao cho có hiệu quả nhất mà không cần thiết phải đầu tư mua sắm hoặc trang bị thêm tài sản cố định. Quyết định ngắn hạn thường bỏ qua khái niệm thời giá của tiền tệ. 4.2. Thông tin thích hợp Để phục vụ cho quá trình phân tích các phương án kinh doanh nhằm ra quyết định đúng đắn, nhà quản trị cần phải thu thập, xem xét từ nhiều nguồn thông tin khác nhau. Tổng hợp các nguồn thông tin này sẽ giúp cho nhà quản trị có được cách nhìn toàn diện và tổng thể về phương án cần xem xét. Tuy nhiên, trong tổng số các thông tin thu được thì việc sử dụng thông tin nào là thích hợp và cần thiết cho việc ra quyết định là vấn đề vô cùng quan trọng đối với nhà quản trị. Chính vì vậy, luôn xuất hiện nhu cầu thông tin thích hợp trong các quyết định quản trị. Thông tin được coi là thích hợp, cần thiết và hữu ích cho việc ra quyết định là những thông tin phải đạt 2 tiêu chuẩn cơ bản, đó là: 55
  56. - Thông tin đó phải liên quan đến tương lai. - Thông tin đó phải có sự khác biệt với các phương án đang xem xét và lựa chọn. Vậy, để có được những thông tin thích hợp thoả mãn được 2 tiêu chuẩn cơ bản trên thì quá trình thu thập, phân tích, tổng hợp để tạo ra thông tin thích hợp được tiến hành theo trình tự sau: Bước 1: Tập hợp tất cả các thông tin về các khoản thu nhập, chi phí liên quan đến phương án đang được xem xét. Bước 2: Loại bỏ các thông tin không thích hợp, đó là các khoản chi phí chìm, các khoản thu nhập, chi phí không chênh lệch ở các phương án kinh doanh. Bước 3: Những khoản thu nhập và chi phí còn lại là những thông tin thích hợp để xem xét, lựa chọn quyết định kinh doanh. Thực chất đây chính là những thông tin chênh lệch, khác biệt giữa các phương án kinh doanh cần xem xét và lựa chọn. Ví dụ 3.9: DN Thành Phát đang lựa chọn mua một thiết bị mới để thay thế cho thiết bị cũ đang dùng hoặc là vẫn tiếp tục sử dụng thiết bị cũ. Các tài liệu liên quan như sau: - Thiết bị cũ đang sử dụng: + Thời gian sử dụng 3 năm, DN đã sử dụng được 2 năm. + Giá trị ban đầu 120 triệu đồng. + Giá trị còn lại 40 triệu đồng. + Giá bán hiện tại 52 triệu đồng. + Chi phí hoạt động hàng năm 130 triệu đồng. + Doanh thu hàng năm 160 triệu đồng. + Giá trị tận dụng 10 triệu đồng. - Thiết bị mới: + Thời gian sử dụng 1 năm. + Giá mua ban đầu 70 triệu đồng. + Chi phí hoạt động dự kiến 125 triệu đồng. + Doanh thu dự kiến 188 triệu đồng. + Giá trị tận dụng 10 triệu đồng. Quá trình phân tích thông tin thích hợp để lựa chọn phương án như sau: 56
  57. Bước 1: Tập hợp thông tin về thu nhập và chi phí liên quan đến 2 phương án cần xem xét Chỉ tiêu Thiết bị cũ Thiết bị mới 1 Doanh thu 160 188 2 Giá mua thiết bị 120 70 3 Thời gian sử dụng còn lại 1 1 4 Chi phí hoạt động 130 125 5 Giá trị còn lại trên sổ kế toán 40 6 Giá bán thiết bị cũ 52 7 Giá trị tận dụng 10 10 Bước 2: Loại bỏ các thông tin không thích hợp - Chi phí chìm: Giá trị còn lại của thiết bị cũ: 40 triệu đồng. - Các khoản thu nhập và chi phí như nhau ở các phương án. + Doanh thu như nhau hàng năm: 160 triệu đồng. + Chi phí hoạt động như nhau hàng năm: 125 triệu đồng. + Giá trị tận dụng như nhau: 10 triệu đồng. Bước 3: Các khoản thu nhập và chi phí chênh lệch là những thông tin thích hợp để lựa chọn phương án. - Doanh thu tăng do sử dụng thiết bị mới = 28 triệu đồng. - Chi phí hoạt động giảm do sử dụng thiết bị mới 5 triệu đồng. - Thu do bán thiết bị cũ 52 triệu đồng. - Chi do mua thiết bị mới (70) triệu đồng. - Lợi nhuận tăng do sử dụng thiết bị mới 15 triệu đồng. Như vậy, thông tin thích hợp rất đa dạng và được xác định tuỳ thuộc vào từng tình huống cụ thể, với mỗi một tình huống quyết định thì thông tin thích hợp có thể khác nhau, nghĩa là thông tin là thích hợp trong tình huống này nhưng có thể là không thích hợp trong tình huống khác. Trong quá trình lựa chọn phương án để tìm ra phương án kinh doanh tốt nhất, nhà quản trị phải đối diện với với rất nhiều thông tin thu thập từ các phương án kinh doanh. Mặt khác, lượng thông tin cung cấp cho nhà quản trị của 57
  58. từng phương án có thể rất nhiều nhưng chưa phải đã đầy đủ và cần thiết, do vậy trên cơ sở số lượng thông tin giới hạn đó nhà quản trị phải biết chọn lựa để tìm ra những thông tin thích hợp, thấy được những vấn đề chủ yếu của các phương án cần xem xét, đảm bảo cơ sở khoa học cho việc ra quyết định. Quá trình phân tích, tổng hợp thông tin thích hợp giúp nhà quản trị có được những thông tin đơn giản, phù hợp và tập trung cho quyết định của mình. Tuy nhiên, cũng cần lưu ý rằng thông tin thích hợp không phải là thuộc tính của thông tin cá biệt nào. Một khoản thu nhập, chi phí có thể là thông tin thích hợp trong tình huống này nhưng là không thích hợp trong tình huống khác. Cũng tương tự như vậy, thông tin được xem là không thích hợp cũng chỉ phù hợp trong những tình huống cụ thể mà thôi. Như vậy, thông tin là thích hợp hay không thích hợp sẽ phụ thuộc vào mục đích nghiên cứu, xem xét, lựa chọn trong từng tình huống cụ thể của nhà quản trị. 4.3. Thông tin thích hợp với việc ra quyết định kinh doanh ngắn hạn 4.3.1. Quyết định loại bỏ hay tiếp tục kinh doanh một bộ phận Một doanh nghiệp sản xuất có thể có nhiều dây truyền sản xuất, nhiều phân xưởng sản xuất và sản xuất ra nhiều loại sản phẩm khác nhau. Một doanh nghiệp thương mại cũng có nhiều bộ phận kinh doanh trực thuộc, nhiều cửa hàng và kinh doanh nhiều loại mặt hàng khác nhau. Kết quả kinh doanh của từng bộ phận, từng loại sản phẩm hoặc mặt hàng có thể không giống nhau. Kinh doanh bộ phận, sản phẩm này có thể lãi, còn ở bộ phận, sản phẩm khác thì bị lỗ, và doanh nghiệp có xu hướng muốn loại bỏ việc kinh doanh ở những bộ phận, sản phẩm bị lỗ. Quyết định loại bỏ hay tiếp tục kinh doanh một bộ phận, sản phẩm bao giờ cũng chịu sự chi phối của nhiều nhân tố khác nhau, nhưng quyết định cuối cùng của nhà quản trị là phải đánh giá, xác định được ảnh hưởng của việc loại bỏ hay tiếp tục kinh doanh một bộ phận đến lợi nhuận chung của toàn doanh nghiệp. Nếu kết quả tính toán cho thấy lợi nhuận của doanh nghiệp sẽ tăng lên khi doanh nghiệp loại bỏ kinh doanh một bộ phận thì việc loại bỏ này là một quyết định đúng đắn. Ngược lại, việc loại bỏ kinh doanh một bộ phận dẫn đến giảm lợi nhuận chung của doanh nghiệp thì không nên loại bỏ bởi khi đó tiếp tục kinh doanh sẽ có lợi hơn nếu loại bỏ bộ phận kinh doanh này. Tuy nhiên khi xem xét quyết định có nên loại bỏ hay tiếp tục kinh doanh một bộ phận, nhà quản trị không nên xem xét nó một cách đơn thuần mà cần thiết phải có thêm nhiều phương án khác, như thay thế bộ phận kinh doanh này 58
  59. bằng bộ phận kinh khác, hoặc chuyển hướng kinh doanh từ mặt hàng này sang mặt hàng khác Để có được quyết định đúng đắn trong tình huống này, nhà quản trị phải biết lựa chọn, sử dụng thông tin thích hợp để phân tích, đánh giá và ra quyết định. Ví dụ 3.10: Nghiên cứu tình huống của công ty thương mại Trường An về kết quả kinh doanh tổng hợp các mặt hàng điện tử, điện lạnh trong năm vừa qua như sau: (Đơn vị tính: Triệu đồng) Chỉ tiêu Tổng Máy Tủ lạnh Vô cộng tính tuyến 1 Doanh thu 2.400 1.080 960 360 2 Biến phí 1.280 600 440 240 3 Số dư đảm phí 1.120 480 520 120 4 Định phí bộ phận 240 100 80 60 - Lương nhân viên QL bộ phận 18 7 6 5 - Lương nhân viên bán hàng 32 13 14 5 - Tiền thuê cửa hàng 80 30 30 20 - Khấu hao thiết bị cửa hàng 30 10 10 10 - Chí phí quảng cáo bộ phận 60 30 15 15 - Chi phí khác 20 10 5 5 5 Định phí chung phân bổ 600 270 240 90 - Lương nhân viên quản lí 30 - Khấu hao TSCĐ 80 - Chi phí quảng cáo chung 150 - Chi phí khác 340 6 Lãi (lỗ) 280 110 200 (30) Theo báo cáo kết quả kinh doanh thì mặt hàng vô tuyến bị lỗ. Công ty thương mại Trường An sẽ quyết định như thế nào đối với việc kinh doanh mặt hàng vô tuyến này. Các thông tin bổ sung: Nếu ngừng kinh doanh mặt hàng vô tuyến thì - Nhân viên bán hàng ở bộ phận này sẽ thôi việc. - Tiền thuê cửa hàng sẽ không phải trả nhưng bị phạt 2 triệu đồng vì chấm dứt hợp đồng thuê bất thường. 59
  60. - Không phải mất chi phí quảng cáo và các chi phí khác cho mặt hàng vô tuyến. - Giá cả hàng hoá ít có sự biến động trong năm tới. - Định phí chung phân bổ cho từng bộ phận theo định mức chi phí: Bộ phận máy tính chịu 45% tổng chi phí. Bộ phận tủ lạnh chịu 40% tổng chi phí. Bộ phận vô tuyến chịu 15% tổng chi phí. Trường hợp 1: Nếu công ty chưa có mặt hàng kinh doanh thay thế cho mặt hàng vô tuyến. Phân tích thông tin thích hợp trong trường hợp này để đưa ra quyết định nên tiếp tục kinh doanh hay ngừng kinh doanh mặt hàng vô tuyến. Quá trình phân tích thông tin thích hợp được thực hiện như sau: - Thông tin không thích hợp : + Khấu hao thiết bị bán hàng + Lương nhân viên quản lí bộ phận + Định phí chung phân bổ - Thông tin thích hợp: Các thông tin còn lại là những thông tin thích hợp để xem xét, phân tích sự ảnh hưởng của chúng đến lợi nhuận của công ty. Một bảng phân tích lợi nhuận của hai phương án kinh doanh và không kinh doanh mặt hàng vô tuyến được lập như sau: (Đơn vị tính 1.000.000đ) Tiếp tục kinh Ngừng kinh Thông tin Chỉ tiêu doanh VT (1) doanh VT thích hợp (2) (2) - (1) 1 Doanh thu 360 - (360) 2 Biến phí (240) - 240 3 Số dư đảm phí 120 (120) 4 Định phí bộ phận (60) (17) 43 - Lương NV quản lí bộ phận (5) (5) 0 - Lương NV bán hàng bộ phận (5) - 5 - Tiền thuê cửa hàng (20) - 20 - Khấu hao thiết bị cửa hàng (10) (10) 0 - Chi phí quảng cáo bộ phận (15) - 15 - Chi phí khác (5) 5 -Tiền bị phạt HĐ thuê cửa hàng - (2) (2) 5 Định phí chung phân bổ (90) (90) 0 6 Lãi (lỗ) (30) (107) (77) 60
  61. Qua kết quả tính trên ta thấy nếu ngừng kinh doanh mặt hàng vô tuyến thì sẽ làm giảm lợi nhuận của công ty 77 triệu đồng. Do vậy, quyết định của nhà quản trị trong trường hợp này là vẫn tiếp tục kinh doanh mặt hàng vô tuyến, vì như vậy sẽ có thêm số dư đảm phí đảm phí bộ phận để bù đắp định phí chung. Tóm lại, khi chưa có phương án nào mang lại hiệu quả cao hơn thì việc kinh doanh mặt hàng vô tuyến vẫn có lợi hơn là loại bỏ việc kinh doanh mặt hàng này. Trường hợp 2: Nếu có mặt hàng thay thế kinh doanh vô tuyến bằng kinh doanh máy giặt. Phân tích thông tin thích hợp trong trường hợp này là để đưa ra quyết định nên duy trì phương án kinh doanh vô tuyến hay thay thế bằng kinh doanh máy giặt. Các khoản thu chi ước tính từ việc kinh doanh mặt hàng máy giặt như sau: - Doanh thu 460 triệu đồng. - Biến phí 250 triệu đồng. - Định phí bộ phận 89,6 triệu đồng, trong đó: . Phải thuê thêm một nhân viên bán hàng với chi phí tiền lương 7 triệu đồng. . Chi phí quảng cáo bộ phận máy giặt tăng thêm 10 triệu đồng. . Chi phí khác cho bộ phận máy giặt tăng thêm 12,6 triệu đồng. - Các chi phí khác và định phí chung phân bổ cho bộ phận này không đổi. Dựa vào phân tích thông tin thích hợp có thể đưa ra bản báo cáo sau: Duy trì Kinh doanh Thông tin Chỉ tiêu kinh doanh MG thích hợp VT(1) (2) (2) - (1) 1 Doanh thu 360 460 100 2 Biến phí (240) (250) (10) 3 Số dư đảm phí 120 210 90 4 Định phí bộ phận (60) (89,6) (29,6) - Lương NV quản lí bộ phận (5) (5) 0 - Lương nhân viên bán hàng (5) (12) (7) - Tiền thuê cửa hàng (20) (20) 0 - Khấu hao thiết bị cửa hàng (10) (10) 0 - Chi phí quảng cáo bộ phận (15) (25) (10) - Chi phí khác (5) (17,6) (12,6) 5 Định phí chung phân bổ (90) (90) 0 6 Lãi (lỗ) (30) 30,4 60,4 61
  62. Khi thực hiện phương án kinh doanh máy giặt thay thế cho kinh doanh vô tuyến thì lợi nhuận đã tăng thêm 60,4 triệu đồng. Kết quả này là do doanh thu bán hàng đã tăng thêm 100 triệu đồng, số dư đảm phí tăng thêm 90 triệu đồng, định phí bộ phận tăng lên 29,6 triệu đồng, định phí chung phân bổ cho mặt hàng máy giặt không đổi. Với số dư đảm phí tăng thêm 90 triệu đồng, trong khi tổng định phí chỉ tăng thêm 29,6 triệu đồng, nên lợi nhuận đã tăng thêm được 60,4 triệu đồng. Kết quả này không những đã bù đắp được khoản lỗ 30 triệu đồng của việc kinh doanh mặt hàng vô tuyến mà còn tạo ra một khoản lãi 30,4 triệu đồng. Như vậy có đủ cơ sở để quyết định kinh doanh mặt hàng máy giặt thay thế cho mặt hàng vô tuyến hiện nay. 4.3 2. Quyết định tự sản xuất hay mua ngoài Đối với một số loại sản phẩm hoàn chỉnh sản xuất ra được lắp ráp từ nhiều linh kiện, chi tiết rời, những linh kiện hoặc chi tiết này có thể do doanh nghiệp tự sản xuất ra hoặc mua ngoài. Quyết định tự sản xuất hay mua ngoài cũng là một quyết định tương đối khó khăn của nhà quản trị và đôi khi có thể mắc sai lầm trong việc lựa chọn nếu không xác định được đầy đủ và đúng đắn những thông tin thích hợp của từng phương án. Khi quyết định tự sản xuất hay mua ngoài linh kiện, chi tiết rời, nhà quản trị phải xem xét đồng thời trên hai mặt, đó là chất lượng và chi phí. Nếu chất lượng của những linh kiện, chi tiết rời do doanh nghiệp tự sản xuất hay mua ngoài đều đáp ứng được tiêu chuẩn kĩ thuật như nhau thì nhà quản trị cần xem xét đến yếu tố thứ hai là chi phí. Nếu chi phí sản xuất ra linh kiện hoặc chi tiết nhỏ hơn chi phí mua ngoài thì lựa chọn phương án tự sản xuất và ngược lại. Quá trình phân tích thông tin thích hợp để phục vụ cho việc ra quyết định của nhà quản trị là nên tự sản xuất hay mua ngoài cần phải kết hợp xem xét với các cơ hội kinh doanh khác để đi đến quyết định đúng đắn. Ví dụ 3.11: Nghiên cứu tình huống của công ty điện tử Hanel như sau: Công ty điện tử Hanel có dự trù chi phí như sau để để sản xuất một phụ kiện có kí hiệu A12, dựa trên sản lượng hàng năm là 1000 phụ kiện. 62