Hệ thống tài khoản kế toán và cách hạch toán (Phần 4)

Nội dung text: Hệ thống tài khoản kế toán và cách hạch toán (Phần 4)

1. tài khoản 213 tài sản cố định vô hình Tài khoản này dùng để phản ánh giá trị hiện có và tình hình biến động tăng, giảm TSCĐ vô hình của doanh nghiệp. TSCĐ vô hình là tài sản không có hình thái vật chất, nh−ng xác định đ−ợc giá trị và do doanh nghiệp nắm giữ, sử dụng trong SXKD, cung cấp dịch vụ hoặc cho các đối t−ợng khác thuê, phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ vô hình. hạch toán tài khoản này cần tôn trọng một số quy định sau 1. Nguyên giá của TSCĐ vô hình là toàn bộ các chi phí mà doanh nghiệp phải bỏ ra để có đ−ợc TSCĐ vô hình tính đến thời điểm đ−a tài sản đó vào sử dụng theo dự kiến. - Nguyên giá TSCĐ vô hình mua riêng biệt, bao gồm giá mua (trừ (-) các khoản đ−ợc chiết khấu th−ơng mại hoặc giảm giá), các khoản thuế (không bao gồm các khoản thuế đ−ợc hoàn lại) và các chi phí liên quan trực tiếp đến việc đ−a tài sản vào sử dụng theo dự tính; - Tr−ờng hợp TSCĐ vô hình mua sắm đ−ợc thanh toán theo ph−ơng thức trả chậm, trả góp, nguyên giá của TSCĐ vô hình đ−ợc phản ánh theo giá mua trả tiền ngay tại thời điểm mua. Khoản chênh lệch giữa giá mua trả chậm và giá mua trả tiền ngay đ−ợc hạch toán vào chi phí SXKD theo kỳ hạn thanh toán, trừ khi số chênh lệch đó đ−ợc tính vào nguyên giá TSCĐ vô hình (vốn hóa) theo quy định của chuẩn mực kế toán “Chi phí đi vay”; - TSCĐ vô hình hình thành từ việc trao đổi, thanh toán bằng chứng từ liên quan đến quyền sở hữu vốn của đơn vị, thì nguyên giá của nó là giá trị hợp lý của các chứng từ đ−ợc phát hành liên quan đến quyền sở hữu vốn của đơn vị; - Nguyên giá TSCĐ vô hình là quyền sử dụng đất có thời hạn: Là giá trị quyền sử dụng đất khi doanh nghiệp đi thuê đất trả tiền thuê 1 lần cho nhiều năm và đ−ợc cấp giấy chứng nhận quyền sử dụng đất hoặc số tiền đã trả khi nhận chuyển nh−ợng quyền sử dụng đất hợp pháp, hoặc giá trị quyền sử dụng đất nhận vốn góp; - Nguyên giá TSCĐ vô hình là quyền sử dụng đất không có thời hạn là số tiền đã trả khi chuyển nh−ợng quyền sử dụng đất hợp pháp (gồm chi phí đã trả cho tổ chức, cá nhân chuyển nh−ợng hoặc chi phí đền bù, giải phóng mặt bằng, san lấp mặt bằng, lệ phí tr−ớc bạ ). - Nguyên giá TSCĐ vô hình đ−ợc Nhà n−ớc cấp hoặc đ−ợc tặng, biếu, đ−ợc xác định theo giá trị hợp lý ban đầu cộng (+) Các chi phí liên quan trực tiếp đến việc đ−a tài sản vào sử dụng theo dự tính. 2. Toàn bộ chi phí thực tế phát sinh liên quan đến giai đoạn triển khai đ−ợc tập hợp vào chi phí SXKD trong kỳ. Từ thời điểm xét thấy kết quả triển khai thỏa mãn đ−ợc định nghĩa và tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ vô hình quy định ở Chuẩn mực kế toán số 04 “TSCĐ 172
2. vô hình” thì các chi phí giai đoạn triển khai đ−ợc tập hợp vào TK 241 “Xây dựng cơ bản dở dang” (2412). Khi kết thúc giai đoạn triển khai các chi phí hình thành nguyên giá TSCĐ vô hình trong giai đoạn triển khai phải đ−ợc kết chuyển vào bên Nợ Tài khoản 213 “TSCĐ vô hình”. 3. Trong quá trình sử dụng phải tiến hành trích khấu hao TSCĐ vô hình vào chi phí SXKD theo quy định của Chuẩn mực kế toán TSCĐ vô hình. Riêng đối với TSCĐ là quyền sử dụng đất thì chỉ tính khấu hao đối với những TSCĐ vô hình là quyền sử dụng có thời hạn. 4. Chi phí liên quan đến TSCĐ vô hình phát sinh sau khi ghi nhận ban đầu phải đ−ợc ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ, trừ khi thỏa mãn đồng thời 2 điều kiện sau thì đ−ợc ghi tăng nguyên giá TSCĐ vô hình: - Chi phí phát sinh có khả năng làm cho TSCĐ vô hình tạo ra lợi ích kinh tế trong t−ơng lai nhiều hơn mức hoạt động đ−ợc đánh giá ban đầu; - Chi phí đ−ợc xác định một cách chắc chắn và gắn liền với TSCĐ vô hình cụ thể. 5. Chi phí phát sinh đem lại lợi ích kinh tế trong t−ơng lai cho doanh nghiệp gồm: chi phí thành lập doanh nghiệp, chi phí đào tạo nhân viên, chi phí quảng cáo phát sinh trong giai đoạn tr−ớc hoạt động của doanh nghiệp mới thành lập, chi phí cho giai đoạn nghiên cứu, chi phí chuyển dịch địa điểm đ−ợc ghi nhận là chi phí SXKD trong kỳ hoặc đ−ợc phân bổ dần vào chi phí SXKD trong thời gian tối đa không quá 3 năm. 6. Chi phí liên quan đến tài sản vô hình đã đ−ợc doanh nghiệp ghi nhận là chi phí để xác định kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ tr−ớc đó thì không đ−ợc tái ghi nhận vào nguyên giá TSCĐ vô hình. 7. Các nhãn hiệu hàng hóa, quyền phát hành, danh sách khách hàng và các khoản mục t−ơng tự đ−ợc hình thành trong nội bộ doanh nghiệp không đ−ợc ghi nhận là TSCĐ vô hình. 8. TSCĐ vô hình đ−ợc theo dõi chi tiết theo từng đối t−ợng ghi TSCĐ trong “Sổ tài sản cố định”. kết cấu và nội dung phản ảnh của tài khoản 213 - tscđ vô hình Bên Nợ: Nguyên giá TSCĐ vô hình tăng. Bên Có: Nguyên giá TSCĐ vô hình giảm. Số d− bên Nợ: 173
3. Nguyên giá TSCĐ vô hình hiện có ở doanh nghiệp. - Tài khoản 2131 - Quyền sử dụng đất: Phản ánh giá trị TSCĐ vô hình là toàn bộ các chi phí thực tế đã chi ra có liên quan trực tiến tới đất sử dụng, bao gồm: Tiền chi ra để có quyền sử dụng đất, chi phí cho đền bù, giải phóng mặt bằng, san lấp mặt bằng (tr−ờng hợp quyền sử dụng đất riêng biệt đối với giai đoạn đầu t− nhà cửa, vật kiến trúc trên đất), lệ phí tr−ớc bạ (nếu có) Tài khoản này không bao gồm các chi phí chi ra để xây dựng các công trình trên đất. - Tr−ờng hợp doanh nghiệp đ−ợc Nhà n−ớc giao đất mà không phải trả tiền hoặc phải trả tiền thuê đất hàng năm thì tiền thuê đất hàng năm đ−ợc tính vào chi phí, không đ−ợc ghi nhận quyền sử dụng đất đó là TSCĐ vô hình vào TK 2131. - Tài khoản 2132 - Quyền phát hành: Phản ánh giá trị TSCĐ vô hình là toàn bộ các chi phí thực tế doanh nghiệp đã chi ra để có quyền phát hành. - Tài khoản 2133- Bản quyền, bằng sáng chế: Phản ánh giá trị TSCĐ vô hình là các chi phí thực tế chi ra để có bản quyền tác giả, bằng sáng chế. - Tài khoản 2134 - Nhãn hiệu hàng hóa: Phản ánh giá trị TSCĐ vô hình là các chi phí thực tế liên quan trực tiếp tới việc mua nhãn hiệu hàng hóa. - Tài khoản 2135 - Phần mềm máy vi tính: Phản ánh giá trị TSCĐ vô hình là toàn bộ các chi phí thực tế doanh nghiệp đã chi ra để có phần mềm máy vi tính. - Tài khoản 2136 - Giấy phép và giấy phép nh−ợng quyền: Phản ánh giá trị TSCĐ vô hình là các khoản chi ra để doanh nghiệp có đ−ợc giấy phép hoặc giấy phép nh−ợng quyền thực hiện công việc đó, nh−: Giấy phép khai thác, giấy phép sản xuất loại sản phẩm mới, - Tài khoản 2138 - TSCĐ vô hình khác: Phản ánh giá trị các loại TSCĐ vô hình khác ch−a quy định phản ánh ở các tài khoản trên. ph−ơng pháp hạch toán kế toán một số nghiệp vụ kinh tế chủ yếu 1. Hạch toán các nghiệp vụ mua TSCĐ vô hình: - Tr−ờng hợp mua TSCĐ vô hình dùng vào SXKD hàng hóa, dịch vụ thuộc đối t−ợng chịu thuế GTGT tính theo ph−ơng pháp khấu trừ, ghi: Nợ TK 213 - TSCĐ vô hình (Giá mua ch−a có thuế GTGT) Nợ TK 133 - Thuế GTGT đ−ợc khấu trừ (1332) Có TK 112 - Tiền gửi Ngân hàng Có TK 141 - Tạm ứng Có TK 331 - Phải trả cho ng−ời bán. 174
4. - Tr−ờng hợp mua TSCĐ vô hình dùng vào SXKD hàng hóa, dịch vụ không thuộc đối t−ợng chịu thuế GTGT, ghi: Nợ TK 213 - TSCĐ vô hình (Tổng giá thanh toán) Có TK 112, 331, (Tổng giá thanh toán) 2. Tr−ờng hợp mua TSCĐ vô hình theo ph−ơng thức trả chậm, trả góp: - Khi mua TSCĐ vô hình dùng vào SXKD hàng hóa, dịch vụ thuộc đối t−ợng chịu thuế GTGT tính theo ph−ơng pháp khấu trừ, ghi: Nợ TK 213 - TSCĐ vô hình (Nguyên giá - Theo giá mua trả tiền ngay ch−a có thuế GTGT) Nợ TK 242 - Chi phí trả tr−ớc dài hạn (Phần lãi trả chậm, trả góp tính bằng số chênh lệch giữa Tổng số tiền phải thanh toán trừ (-) Giá mua trả tiền ngay và thuế GTGT đầu vào (Nếu có)) Nợ TK 133 - Thuế GTGT đ−ợc khấu trừ (1332) Có TK 331 - Phải trả cho ng−ời bán (Tổng giá thanh toán). - Khi mua TSCĐ vô hình dùng vào SXKD hàng hóa, dịch vụ không thuộc đối t−ợng chịu thuế GTGT hoặc thuộc đối t−ợng chịu thuế GTGT tính theo ph−ơng pháp trực tiếp, ghi: Nợ TK 213 - TSCĐ vô hình (Nguyên giá - Theo giá mua trả tiền ngay đã có thuế GTGT) Nợ TK 242 - Chi phí trả tr−ớc dài hạn (Phần lãi trả chậm, trả góp tính bằng số chênh lệch giữa tổng số tiền phải thanh toán trừ (-) Giá mua trả tiền ngay) Có TK 331 - Phải trả cho ng−ời bán (Tổng giá thanh toán). - Hàng kỳ tính số lãi phải trả về mua TSCĐ vô hình theo ph−ơng thức trả chậm, trả góp, ghi: Nợ TK 635 - Chi phí tài chính Có TK 242 - Chi phí trả tr−ớc dài hạn. - Khi thanh toán tiền cho ng−ời bán, ghi: Nợ TK 331 - Phải trả cho ng−ời bán Có các TK 111, 112, 3. TSCĐ vô hình mua d−ới hình thức trao đổi. 3.1. Tr−ờng hợp trao đổi hai TSCĐ vô hình t−ơng tự: Khi nhận TSCĐ vô hình t−ơng tự do trao đổi với một TSCĐ vô hình t−ơng tự và đ−a vào sử dụng ngay cho SXKD, ghi: Nợ TK 213 - TSCĐ vô hình (Nguyên giá TSCĐ vô hình nhận về ghi theo giá trị còn lại của TSCĐ đ−a đi trao đổi) Nợ TK 214 - Hao mòn TSCĐ (2143) (Giá trị đã khấu hao của TSCĐ đ−a đi trao đổi) 175
5. Có TK 213 - TSCĐ vô hình (Nguyên giá của TSCĐ vô hình đ−a đi trao đổi) 3.2. Tr−ờng hợp trao đổi hai TSCĐ vô hình không t−ơng tự: - Ghi giảm TSCĐ vô hình đ−a đi trao đổi, ghi: Nợ TK 214 - Hao mòn TSCĐ (Giá trị đã khấu hao) Nợ TK 811 - Chi phí khác (Giá trị còn lại của TSCĐ đ−a đi trao đổi) Có TK 213 - TSCĐ vô hình (Nguyên giá). - Đồng thời phản ánh số thu nhập do trao đổi TSCĐ, ghi: Nợ TK 131 - Phải thu của khách hàng (Tổng giá thanh toán) Có TK 711 - Thu nhập khác (Giá trị hợp lý của TSCĐ đ−a đi trao đổi) Có TK 3331 - Thuế GTGT phải nộp (33311) (nếu có). - Ghi tăng TSCĐ vô hình nhận trao đổi về, ghi: Nợ TK 213 - TSCĐ vô hình (Giá trị hợp lý của TSCĐ nhận về) Nợ TK 133 - Thuế GTGT đ−ợc khấu trừ (1332) (Nếu có) Có TK 131 - Phải thu của khách hàng (Tổng giá thanh toán). 4. Giá trị TSCĐ vô hình đ−ợc hình thành từ nội bộ doanh nghiệp trong giai đoạn triển khai: 4.1. Khi phát sinh chi phí trong giai đoạn triển khai xét thấy kết quả triển khai không thỏa mãn định nghĩa và tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ vô hình thì tập hợp vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ hoặc tập hợp vào chi phí trả tr−ớc dài hạn, ghi: Nợ TK 242 - Chi phí trả tr−ớc dài hạn (tr−ờng hợp giá trị lớn) hoặc Nợ TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp Có các TK 111, 112, 152, 153, 331, 4.2. Khi xét thấy kết quả triển khai thỏa mãn định nghĩa và tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ vô hình thì: a) Tập hợp chi phí thực tế phát sinh ở giai đoạn triển khai để hình thành nguyên giá TSCĐ vô hình, ghi: Nợ TK 241 - Xây dựng cơ bản dở dang Nợ TK 133 - Thuế GTGT đ−ợc khấu trừ (1332 - nếu có) Có các TK 111, 112, 152, 153, 331, b) Khi kết thúc giai đoạn triển khai, kế toán phải xác định tổng chi phí thực tế phát sinh hình thành nguyên giá TSCĐ vô hình, ghi: Nợ TK 213 - TSCĐ vô hình Có TK 241 - Xây dựng cơ bản dở dang. 5. Khi mua TSCĐ vô hình là quyền sử dụng đất cùng với mua nhà cửa, vật kiến 176
6. trúc trên đất thì phải xác định riêng biệt giá trị TSCĐ vô hình là quyền sử dụng đất, TSCĐ hữu hình là nhà cửa, vật kiến trúc, ghi: Nợ TK 211 - TSCĐ hữu hình (Nguyên giá nhà cửa, vật kiến trúc) Nợ TK 213 - TSCĐ vô hình (Nguyên giá quyền sử dụng đất) Nợ TK 133 - Thuế GTGT đ−ợc khấu trừ (1332 - nếu có) Có các TK 111, 112, 331, 6. Khi TSCĐ vô hình hình thành từ việc trao đổi thanh toán bằng chứng từ liên quan đến quyền sở hữu vốn của các công ty cổ phần, nguyên giá TSCĐ vô hình là giá trị hợp lý của các chứng từ đ−ợc phát hành liên quan đến quyền sở hữu vốn, ghi: Nợ TK 213 - TSCĐ vô hình Có TK 411 - Nguồn vốn kinh doanh (4111, 4112). 7. Khi doanh nghiệp đ−ợc tài trợ, biếu, tặng TSCĐ vô hình đ−a vào sử dụng ngay cho hoạt động SXKD: Khi nhận TSCĐ vô hình đ−ợc tài trợ, biếu, tặng, ghi: Nợ TK 213 - TSCĐ vô hình Có TK 711 - Thu nhập khác. Các chi phí phát sinh liên quan đến TSCĐ vô hình nhận tài trợ, biếu, tặng, ghi: Nợ TK 213 - TSCĐ vô hình Có TK 111, 112, 8. Khi doanh nghiệp nhận vốn góp liên doanh bằng quyền sử dụng đất, căn cứ vào hồ sơ giao quyền sử dụng đất, ghi: Nợ TK 213 - TSCĐ vô hình Có TK 411 - Nguồn vốn kinh doanh (4111). 9. Khi có quyết định chuyển mục đích sử dụng của BĐS đầu t− là quyền sử dụng đất sang TSCĐ vô hình, ghi: Nợ TK 213 - TSCĐ vô hình (2131) Có TK 217 - BĐS đầu t−. Đồng thời kết chuyển số hao mòn lũy kế của BĐS đầu t− sang số hao mòn lũy kế của TSCĐ vô hình, ghi: Nợ TK 2147 - Hao mòn BĐS đầu t− Có TK 2143 - Hao mòn TSCĐ vô hình. 10. Khi đầu t− vào Công ty liên kết d−ới hình thức góp vốn bằng TSCĐ vô hình, căn cứ vào giá đánh giá lại của TSCĐ vô hình giữa doanh nghiệp và công ty liên kết. 10.1. Tr−ờng hợp giá đánh giá lại xác định là vốn góp nhỏ hơn giá trị còn lại của 177
7. TSCĐ vô hình đ−a đi góp vốn, ghi: Nợ TK 223 - Đầu t− vào công ty liên kết Nợ TK 214 - Hao mòn TSCĐ (2143) Nợ TK 811 - Chi phí khác (Số chênh lệch giữa giá đánh giá lại nhỏ hơn giá trị còn lại của TSCĐ vô hình) Có TK 213 - TSCĐ vô hình. 10.2. Tr−ờng hợp giá đánh giá lại xác định là vốn góp lớn hơn giá trị còn lại của TSCĐ vô hình đ−a đi góp vốn, ghi: Nợ TK 223 - Đầu t− vào công ty liên kết Nợ TK 214 - Hao mòn TSCĐ (2143) Có TK 213 - TSCĐ vô hình Có TK 711 - Thu nhập khác (Số chênh lệch giữa giá đánh giá lại và giá trị còn lại của TSCĐ vô hình). 11. Khi góp vốn bằng TSCĐ vô hình vào cơ sở liên doanh đồng kiểm soát 11.1. Tr−ờng hợp giá đánh giá lại xác định là vốn góp nhỏ hơn giá trị còn lại của TSCĐ vô hình đem đi góp vốn, ghi: Nợ TK 222 - Vốn góp liên doanh (Theo giá trị do các bên liên doanh đánh giá) Nợ TK 214 - Hao mòn TSCĐ (2143) (Số khấu hao đã trích) Nợ TK 811 - Chi phí khác (Số chênh lệch giữa giá đánh giá lại nhỏ hơn giá trị còn lại của TSCĐ vô hình) Có TK 213 - TSCĐ vô hình (Nguyên giá). 11.2. Tr−ờng hợp giá đánh giá lại xác định là vốn góp lớn hơn giá trị còn lại của TSCĐ vô hình đem đi góp vốn thì số chênh lệch giữa giá đánh giá lại và giá trị còn lại của TSCĐ đem đi góp vốn đ−ợc ghi nhận vào TK 711 “Thu nhập khác” là phần chênh lệch tính t−ơng ứng cho phần lợi ích của các bên khác trong liên doanh, phần còn lại t−ơng ứng với phần lợi ích của mình trong liên doanh đ−ợc ghi nhận vào TK 3387 “Doanh thu ch−a thực hiện”, ghi: Nợ TK 222 - Vốn góp liên doanh (Theo giá trị do các bên liên doanh đánh giá) Nợ TK 214 - Hao mòn TSCĐ (2143) (Số khấu hao đã trích) Có TK 213 - TSCĐ vô hình (Nguyên giá) Có TK 711 - Thu nhập khác (Số chênh lệch giữa giá trị do các bên liên doanh đánh giá lại lớn hơn giá trị còn lại của TSCĐ t−ơng ứng với phần lợi ích của các bên khác trong liên doanh) Có TK 3387 - Doanh thu ch−a thực hiện (Số chênh lệch giữa giá trị do các bên liên doanh đánh giá lại lớn hơn giá trị còn lại của TSCĐ sẽ đ−ợc hoãn lại phần chênh lệch t−ơng ứng với phần lợi ích của mình 178
8. trong liên doanh). - Định kỳ, căn cứ vào thời gian sử dụng hữu ích của TSCĐ mà cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát sử dụng, kế toán phân bổ số doanh thu ch−a thực hiện vào thu nhập khác trong kỳ, ghi: Nợ TK 3387 - Doanh thu ch−a thực hiện (Chi tiết chênh lệch do đánh giá lại TSCĐ đem đi góp vốn vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát) Có TK 711 - Thu nhập khác. 12. Hạch toán việc nh−ợng bán, thanh lý TSCĐ vô hình đ−ợc quy định nh− hạch toán nh−ợng bán, thanh lý TSCĐ hữu hình (Xem h−ớng dẫn ở TK 211). 179
9. tài khoản 214 hao mòn tài sản cố định Tài khoản này dùng để phản ánh tình hình tăng, giảm giá trị hao mòn và giá trị hao mòn lũy kế của các loại TSCĐ và bất động sản (BĐS) đầu t− trong quá trình sử dụng do trích khấu hao TSCĐ, BĐS đầu t− và những khoản tăng, giảm hao mòn khác của TSCĐ, BĐS đầu t−. hạch toán tài khoản này cần tôn trọng một số quy định sau 1. Về nguyên tắc, mọi TSCĐ, BĐS đầu t− hiện có của doanh nghiệp có liên quan đến sản xuất, kinh doanh (gồm cả tài sản ch−a dùng, không cần dừng, chờ thanh lý) đều phải trích khấu hao theo quy định hiện hành. Khấu hao TSCĐ dùng trong sản xuất, kinh doanh và khấu hao BĐS đầu t− hạch toán vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ; khấu hao TSCĐ ch−a dùng, không cần dùng, chờ thanh lý hạch toán vào chi phí khác. Các tr−ờng hợp đặc biệt không phải trích khấu hao (nh− TSCĐ dự trữ, TSCĐ dùng chung cho xã hội ), doanh nghiệp phải thực hiện theo chính sách tài chính hiện hành. Đối với TSCĐ dùng cho hoạt động sự nghiệp, dự án hoặc dùng vào mục đích phúc lợi thì không phải trích khấu hao tính vào chi phí mà chỉ tính hao mòn TSCĐ. 2. Căn cứ vào chính sách tài chính và chuẩn mực kế toán hiện hành, căn cứ vào yêu cầu quản lý của doanh nghiệp để lựa chọn 1 trong 3 ph−ơng pháp tính, trích khấu hao phù hợp cho từng TSCĐ, BĐS đầu t− nhằm kích thích sự phát triển sản xuất, kinh doanh, đảm bảo việc thu hồi vốn nhanh, đầy đủ và phù hợp với khả năng trang trải chi phí của doanh nghiệp. Ph−ơng pháp khấu hao đ−ợc áp dụng cho từng TSCĐ, BĐS đầu t− phải đ−ợc thực hiện nhất quán và có thể đ−ợc thay đổi khi có sự thay đổi đáng kể cách thức thu hồi lợi ích kinh tế của TSCĐ và BĐS đầu t−. 3. Thời gian khấu hao và ph−ơng pháp khấu hao TSCĐ phải đ−ợc xem xét lại ít nhất là vào cuối mỗi năm tài chính. Nếu thời gian sử dụng hữu ích −ớc tính của tài sản khác biệt lớn so với các −ớc tính tr−ớc đó thì thời gian khấu hao phải đ−ợc thay đổi t−ơng ứng. Ph−ơng pháp khấu hao TSCĐ đ−ợc thay đổi khi có sự thay đổi đáng kể cách thức −ớc tính thu hồi lợi ích kinh tế của TSCĐ. Tr−ờng hợp này, phải điều chỉnh chi phí khấu hao cho năm hiện hành và các năm tiếp theo, và đ−ợc thuyết minh trong báo cáo tài chính. 4. Đối với các TSCĐ đã khấu hao hết (Đã thu hồi đủ vốn), nh−ng vẫn còn sử dụng vào hoạt động sản xuất, kinh doanh thì không đ−ợc tiếp tục trích khấu hao. Các TSCĐ ch−a tính đủ khấu hao (Ch−a thu hồi đủ vốn) mà đã h− hỏng, cần thanh lý, thì phải xác định nguyên nhân, trách nhiệm của tập thể, cá nhân để xử lý bồi th−ờng và phần giá trị còn lại của TSCĐ ch−a thu hồi, không đ−ợc bồi th−ờng phải đ−ợc bù đắp bằng số thu do thanh lý của chính TSCĐ đó, số tiền bồi th−ờng do lãnh đạo doanh nghiệp 180
10. quyết định. Nếu số thu thanh lý và số thu bồi th−ờng không đủ bù đắp phần giá trị còn lại của TSCĐ ch−a thu hồi, hoặc giá trị TSCĐ bị mất thì chênh lệch còn lại đ−ợc coi là lỗ về thanh lý TSCĐ và kế toán vào chi phí khác. Riêng doanh nghiệp Nhà n−ớc đ−ợc xử lý theo chính sách tài chính hiện hành của Nhà n−ớc. 5. Đối với TSCĐ vô hình, phải tùy thời gian phát huy hiệu quả để trích khấu hao tính từ khi TSCĐ đ−ợc đ−a vào sử dụng (Theo hợp đồng, cam kết hoặc theo quyết định của cấp có thẩm quyền). Riêng đối với TSCĐ vô hình là quyền sử dụng đất thì chỉ trích khấu hao đối với quyền sử dụng đất xác định đ−ợc thời hạn sử dụng. Nếu không xác định đ−ợc thời gian sử dụng thì không trích khấu hao. 6. Đối với TSCĐ thuê tài chính, trong quá trình sử dụng bên đi thuê phải trích khấu hao trong thời gian thuê theo hợp đồng tính vào chi phí sản xuất, kinh doanh, đảm bảo thu hồi đủ vốn. 7. Đối với BĐS đầu t−, trong quá trình nắm giữ chờ tăng giá hoặc cho thuê hoạt động phải tiến hành trích khấu hao BĐS đầu t−, khấu hao BĐS đầu t− đ−ợc ghi nhận vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ. Doanh nghiệp có thể dựa vào các BĐS chủ sở hữu sử dụng (TSCĐ) cùng loại để −ớc tính thời gian trích khấu hao và xác định ph−ơng pháp khấu hao BĐS đầu t−. kết cấu và nội dung phản ánh của tài khoản 214 - hao mòn tài sản cố định Bên Nợ: Giá trị hao mòn TSCĐ, BĐS đầu t− giảm do TSCĐ, BĐS đầu t− thanh lý, nh−ợng bán, điều động cho đơn vị khác, góp vốn liên doanh, Bên Có: Giá trị hao mòn TSCĐ, BĐS đầu t− tăng do trích khấu hao TSCĐ, BĐS đầu t−. Số d− bên Có: Giá trị hao mòn lũy kế của TSCĐ, BĐS đầu t− hiện có ở đơn vị. a - Tài khoản 2141 - Hao mòn TSCĐ hữu hình: Phản ánh giá trị hao mòn của TSCĐ hữu hình trong quá trình sử dụng do trích khấu hao TSCĐ và những khoản tăng, giảm hao mòn khác của TSCĐ hữu hình. - Tài khoản 2142 - Hao mòn TSCĐ thuê tài chính: Phản ánh giá trị hao mòn của TSCĐ thuê tài chính trong quá trình sử dụng do trích khấu hao TSCĐ thuê tài chính và những khoản tăng, giảm hao mòn khác của TSCĐ thuê tài chính. 181
11. - Tài khoản 2143 - Hao mòn TSCĐ vô hình: Phản ánh giá trị hao mòn của TSCĐ vô hình trong quá trình sử dụng do trích khấu hao TSCĐ vô hình và những khoản làm tăng, giảm hao mòn khác của TSCĐ vô hình. - Tài khoản 2147 - Hao mòn BĐS đầu t−: Tài khoản này phản ánh giá trị hao mòn BĐS đầu t− trong quá trình nắm giữ chờ tăng giá, cho thuê hoạt động các BĐS đầu t− của doanh nghiệp. ph−ơng pháp hạch toán kế toán một số nghiệp vụ kinh tế chủ yếu 1. Định kỳ tính, trích khấu hao TSCĐ vào chi phí sản xuất, kinh doanh, chi phí khác, ghi: Nợ TK 623 - Chi phí sử dụng máy thi công (6234) Nợ TK 627 - Chi phí sản xuất chung (6274) Nợ TK 641 - Chi phí bán hàng Nợ TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp Nợ TK 811 - Chi phí khác Có TK 214 - Hao mòn TSCĐ (TK cấp 2 phù hợp). 2. TSCĐ đã sử dụng, nhận đ−ợc do điều chuyển trong nội bộ Tổng công ty, công ty, ghi: Nợ TK 211 - TSCĐ hữu hình (Nguyên giá) Có TK 411 - Nguồn vốn kinh doanh (Giá trị còn lại) Có TK 214 - Hao mòn TSCĐ (2141) (Giá trị hao mòn). 3. Định kỳ tính, trích khấu hao BĐS đầu t− đang nắm giữ chờ tăng giá, đang cho thuê hoạt động, ghi: Nợ TK 632 - Giá vốn hàng bán (Chi tiết chi phí kinh doanh BĐS đầu t−) Có TK 214 - Hao mòn TSCĐ (2147). 4. Tr−ờng hợp giảm TSCĐ, BĐS đầu t− thì đồng thời với việc ghi giảm nguyên giá TSCĐ phải ghi giảm giá trị đã hao mòn của TSCĐ, BĐS đầu t−. (Xem h−ớng dẫn hạch toán các TK 211, 213, 217). 5. Đối với TSCĐ dùng cho hoạt động sự nghiệp, dự án, khi tính hao mòn vào thời điểm cuối năm tài chính, ghi: Nợ TK 466 - Nguồn kinh phí đã hình thành TSCĐ Có TK 214 - Hao mòn TSCĐ. 6. Đối với TSCĐ dùng cho hoạt động văn hóa, phúc lợi, khi tính hao mòn vào thời 182
12. điểm cuối năm tài chính, ghi: Nợ TK 4313 - Quỹ phúc lợi đã hình thành TSCĐ Có TK 214 - Hao mòn TSCĐ. 7. Tr−ờng hợp vào cuối năm tài chính doanh nghiệp xem xét lại thời gian trích khấu hao và ph−ơng pháp khấu hao TSCĐ, nếu có sự thay đổi mức khấu hao cần phải điều chỉnh số khấu hao ghi trên sổ kế toán nh− sau: - Nếu do thay đổi ph−ơng pháp khấu hao và thời gian trích khấu hao TSCĐ, mà mức khấu hao TSCĐ tăng lên so với số đã trích trong năm, số chênh lệch khấu hao tăng, ghi: Nợ các TK 623, 627, 641, 642 (Số chênh lệch khấu hao tăng) Có TK 214 - Hao mòn TSCĐ (TK cấp 2 phù hợp). - Nếu do thay đổi ph−ơng pháp khấu hao và thời gian trích khấu hao TSCĐ, mà mức khấu hao TSCĐ giảm so với số đã trích trong năm, số chênh lệch khấu hao giảm, ghi: Nợ TK 214 - Hao mòn TSCĐ (TK cấp 2 phù hợp) Có các TK 623, 627, 641, 642 (Số chênh lệch khấu hao giảm). 183
13. tài khoản 217 bất động sản đầu t− Tài khoản này dùng để phản ánh số hiện có và tình hình biến động tăng, giảm bất động sản (BĐS) đầu t− của doanh nghiệp theo nguyên giá. Bất động sản đầu t−: Là BĐS, gồm: quyền sử dụng đất, nhà, hoặc một phần của nhà hoặc cả nhà và đất, cơ sở hạ tầng do ng−ời chủ sở hữu hoặc ng−ời đi thuê tài sản theo hợp đồng thuê tài chính nắm giữ nhằm mục đích thu lợi từ việc cho thuê hoặc chờ tăng giá mà không phải để: a) Sử dụng trong sản xuất, cung cấp hàng hóa, dịch vụ hoặc sử dụng cho các mục đích quản lý; hoặc b) Bán trong kỳ sản xuất, kinh doanh thông th−ờng. hạch toán tài khoản này cần tôn trọng một số quy định sau 1. Tài khoản này dùng để phản ánh giá trị BĐS đủ tiêu chuẩn ghi nhận là BĐS đầu t−. Không phản ánh vào tài khoản này giá trị BĐS mua về để bán trong kỳ hoạt động kinh doanh bình th−ờng hoặc xây dựng để bán trong t−ơng lai gần, BĐS chủ sở hữu sử dụng, BĐS trong quá trình xây dựng ch−a hoàn thành với mục đích để sử dụng trong t−ơng lai d−ới dạng BĐS đầu t−. Một BĐS đầu t− đ−ợc ghi nhận là tài sản phải thỏa mãn đồng thời hai điều kiện sau: a) Chắc chắn thu đ−ợc lợi ích kinh tế trong t−ơng lai; và b) Nguyên giá của BĐS đầu t− phải đ−ợc xác định một cách đáng tin cậy 2. BĐS đầu t− đ−ợc ghi nhận trên tài khoản này theo nguyên giá. Nguyên giá của BĐS đầu t−: Là toàn bộ các chi phí (tiền hoặc t−ơng đ−ơng tiền) mà doanh nghiệp bỏ ra hoặc giá trị hợp lý của các khoản khác đ−a ra trao đổi để có đ−ợc BĐS đầu t− tính đến thời điểm mua hoặc xây dựng hoàn thành BĐS đầu t− đó. a) Tùy thuộc vào từng tr−ờng hợp, nguyên giá của BĐS đầu t− đ−ợc xác định nh− sau: - Nguyên giá của BĐS đầu t− đ−ợc mua bao gồm giá mua và các chi phí liên quan trực tiếp đến việc mua, nh−: Phí dịch vụ t− vấn, lệ phí tr−ớc bạ và chi phí giao dịch liên quan khác, - Tr−ờng hợp mua BĐS đầu t− thanh toán theo ph−ơng thức trả chậm, nguyên giá của BĐS đầu t− đ−ợc phản ánh theo giá mua trả tiền ngay tại thời điểm mua. Khoản chênh lệch giữa giá mua trả chậm và giá mua trả tiền ngay đ−ợc hạch toán vào chi phí tài chính theo kỳ hạn thanh toán, trừ khi số chênh lệch đó đ−ợc tính vào nguyên giá BĐS đầu t− theo quy định của Chuẩn mực kế toán số 16 “Chi phí đi vay”; - Nguyên giá của BĐS đầu t− tự xây dựng là giá thành thực tế và các chi phí 184
14. liên quan trực tiếp của BĐS đầu t− tính đến ngày hoàn thành công việc xây dựng; - Tr−ờng hợp BĐS thuê tài chính với mục đích để cho thuê hoạt động thỏa mãn tiêu chuẩn ghi nhận là BĐS đầu t− thì nguyên giá của BĐS đầu t− đó tại thời điểm khởi đầu thuê đ−ợc thực hiện theo quy định của Chuẩn mực kế toán số 06 “Thuê tài sản”. b) Các chi phí sau không đ−ợc tính vào nguyên giá của BĐS đầu t−: - Chi phí phát sinh ban đầu (Trừ tr−ờng hợp các chi phí này là cần thiết để đ−a BĐS đầu t− vào trạng thái sẵn sàng sử dụng); - Các chi phí khi mới đ−a BĐS đầu t− vào hoạt động lần đầu tr−ớc khi BĐS đầu t− đạt tới trạng thái hoạt động bình th−ờng theo dự kiến; - Các chi phí không bình th−ờng về nguyên liệu, vật liệu, lao động hoặc các nguồn lực khác trong quá trình xây dựng BĐS đầu t−. 3. Các chi phí liên quan đến BĐS đầu t− phát sinh sau ghi nhận ban đầu phải đ−ợc ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ, trừ khi chi phí này có khả năng chắc chắn làm cho BĐS đầu t− tạo ra lợi ích kinh tế trong t−ơng lai nhiều hơn mức hoạt động đ−ợc đánh giá ban đầu thì đ−ợc ghi tăng nguyên giá BĐS đầu t−. 4. Trong quá trình nắm giữ chờ tăng giá, hoặc cho thuê hoạt động phải tiến hành trích khấu hao BĐS đầu t−. Khấu hao BĐS đầu t− đ−ợc ghi nhận vào chi phí kinh doanh trong kỳ. Doanh nghiệp có thể dựa vào các BĐS chủ sở hữu sử dụng cùng loại để −ớc tính thời gian trích khấu hao và xác định ph−ơng pháp khấu hao của BĐS đầu t−. 5. Đối với những BĐS đầu t− đ−ợc mua vào nh−ng phải tiến hành xây dựng, cải tạo, nâng cấp tr−ớc khi sử dụng cho mục đích đầu t− thì giá trị BĐS, chi phí mua sắm và chi phí cho quá trình xây dựng, cải tạo, nâng cấp BĐS đầu t− đ−ợc phản ánh trên TK 241 “Xây dựng cơ bản dở dang”. Khi quá trình xây dựng, cải tạo, nâng cấp hoàn thành phải xác định nguyên giá BĐS đầu t− hoàn thành để kết chuyển vào TK 217 “BĐS đầu t−”. 6. Việc chuyển từ BĐS chủ sở hữu sử dụng thành BĐS đầu t− hoặc từ BĐS đầu t− sang BĐS chủ sở hữu sử dụng hay hàng tồn kho chỉ khi có sự thay đổi về mục đích sử dụng nh− các tr−ờng hợp sau: a) BĐS đầu t− chuyển thành BĐS chủ sở hữu sử dụng khi chủ sở hữu bắt đầu sử dụng tài sản này; b) BĐS đầu t− chuyển thành hàng tồn kho khi chủ sở hữu bắt đầu triển khai cho mục đích bán; c) BĐS chủ sở hữu sử dụng chuyển thành BĐS đầu t− khi chủ sở hữu kết thúc sử dụng tài sản đó và khi bên khác thuê hoạt động; d) Hàng tồn kho chuyển thành BĐS đầu t− khi chủ sở hữu bắt đầu cho bên khác thuê hoạt động; e) BĐS xây dựng chuyển thành BĐS đầu t− khi kết thúc giai đoạn xây dựng, bàn giao đ−a vào đầu t− (Trong giai đoạn xây dựng phải kế toán theo Chuẩn mực kế toán số 03 “ Tài sản cố định hữu hình”). 185
15. Việc chuyển đổi mục đích sử dụng giữa BĐS đầu t− với BĐS chủ sở hữu sử dụng hoặc hàng tồn kho không làm thay đổi giá trị ghi sổ của tài sản đ−ợc chuyển đổi và không làm thay đổi nguyên giá của BĐS trong việc xác định giá trị hay để lập báo cáo tài chính. 7. Khi một doanh nghiệp quyết định bán một BĐS đầu t− mà không có giai đoạn sửa chữa, cải tạo nâng cấp thì doanh nghiệp vẫn tiếp tục ghi nhận là BĐS đầu t− trên TK 217 “BĐS đầu t−” cho đến khi BĐS đầu t− đó đ−ợc bán mà không chuyển thành hàng tồn kho. 8. Doanh thu từ việc bán BĐS đầu t− đ−ợc ghi nhận là toàn bộ giá bán (Giá bán ch−a có thuế GTGT đối với tr−ờng hợp doanh nghiệp nộp thuế GTGT tính theo ph−ơng pháp khấu trừ thuế). Tr−ờng hợp bán theo ph−ơng thức trả chậm, thì doanh thu đ−ợc xác định ban đầu theo giá bán trả tiền ngay (Giá bán ch−a có thuế GTGT đối với doanh nghiệp nộp thuế GTGT tính theo ph−ơng pháp khấu trừ thuế). Khoản chênh lệch giữa tổng số tiền phải thanh toán và giá bán trả tiền ngay đ−ợc ghi nhận là doanh thu tiền lãi ch−a thực hiện theo quy định của Chuẩn mực kế toán số 14 “Doanh thu và thu nhập khác”. 9. Ghi giảm BĐS đầu t− trong các tr−ờng hợp: - Chuyển đổi mục đích sử dụng từ BĐS đầu t− sang hàng tồn kho hoặc BĐS chủ sở hữu sử dụng; - Bán BĐS đầu t−; - Thanh lý BĐS đầu t−; - Hết thời hạn thuê tài chính trả lại BĐS đầu t− cho ng−ời cho thuê. 10. BĐS đầu t− đ−ợc theo dõi chi tiết theo từng đối t−ợng ghi BĐS đầu t− trong “Sổ theo dõi BĐS đầu t−” t−ơng tự nh− TSCĐ. Kết Cấu Và Nội DUNG Phản ánh Của Tài Khoản 217 - Bất Động Sản Đầu TƯ Bên Nợ: Nguyên giá BĐS đầu t− tăng trong kỳ. Bên Có: Nguyên giá BĐS đầu t− giảm trong kỳ. Số d− bên Nợ: Nguyên giá BĐS đầu t− hiện có. PHƯƠNG Pháp Hạch Toán Kế Toán Một Số Nghiệp Vụ KINH Tế Chủ Yếu 1. Hạch toán các nghiệp vụ mua BĐS đầu t− theo ph−ơng thức trả tiền ngay: 186
16. - Tr−ờng hợp doanh nghiệp nộp thuế GTGT tính theo ph−ơng pháp khấu trừ thuế, ghi: Nợ TK 217 - BĐS đầu t− Nợ TK 133 - Thuế GTGT đ−ợc khấu trừ (1332) Có các TK 111, 112, 331, - Tr−ờng hợp doanh nghiệp nộp thuế GTGT tính theo ph−ơng pháp trực tiếp, ghi: Nợ TK 217 - BĐS đầu t− Có các TK 111, 112, 331, 2. Hạch toán nghiệp vụ mua BĐS đầu t− theo ph−ơng thức trả chậm: 2.1. Tr−ờng hợp doanh nghiệp nộp thuế GTGT tính theo ph−ơng pháp khấu trừ, ghi: Nợ TK 217 - BĐS đầu t− (Nguyên giá - theo giá mua trả tiền ngay ch−a có thuế GTGT) Nợ TK 242 - Chi phí trả tr−ớc dài hạn (Phần lãi trả chậm tính bằng số chênh lệch giữa Tổng số tiền phải thanh toán trừ (-) Giá mua trả tiền ngay và thuế GTGT đầu vào) Nợ TK 133 - Thuế GTGT đ−ợc khấu trừ (1332) Có TK 331 - Phải trả cho ng−ời bán. 2.2. Tr−ờng hợp doanh nghiệp nộp thuế GTGT tính theo ph−ơng pháp trực tiếp, ghi: Nợ TK 217 - BĐS đầu t− (Nguyên giá - theo giá mua trả tiền ngay đã có thuế GTGT) Nợ TK 242 - Chi phí trả tr−ớc dài hạn (Phần lãi trả chậm tính bằng số chênh lệch giữa Tổng số tiền phải thanh toán trừ (-) Giá mua trả tiền ngay đã có thuế GTGT) Có TK 331 - Phải trả cho ng−ời bán. 2.3. Hàng kỳ, tính và phân bổ số lãi phải trả về việc mua BĐS đầu t− theo ph−ơng thức trả chậm, ghi: Nợ TK 635 - Chi phí tài chính Có TK 242 - Chi phí trả tr−ớc dài hạn. 2.4. Khi thanh toán tiền cho ng−ời bán, ghi: Nợ TK 331 - Phải trả cho ng−ời bán Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính (Phần chiết khấu thanh toán đ−ợc h−ởng do thanh toán tr−ớc thời hạn - Nếu có) Có các TK 111, 112, 3. Tr−ờng hợp BĐS đầu t− hình thành do xây dựng cơ bản hoàn thành bàn giao: 187
17. 3.1. Khi phát sinh chi phí xây dựng BĐS đầu t−, căn cứ vào các tài liệu và chứng từ có liên quan, kế toán tập hợp chi phí vào bên Nợ TK 241 “XDCB dở dang” (T−ơng tự nh− xây dựng TSCĐ hữu hình, xem giải thích Tài khoản 211 “TSCĐ hữu hình”). 3.2. Khi giai đoạn đầu t− XDCB hoàn thành bàn giao chuyển tài sản đầu t− thành BĐS đầu t−, kế toán căn cứ vào hồ sơ bàn giao, ghi: Nợ TK 217 - BĐS đầu t− Có TK 241 - XDCB dở dang. 4. Khi chuyển từ BĐS chủ sở hữu sử dụng thành BĐS đầu t−, căn cứ vào hồ sơ chuyển đổi mục đích sử dụng, ghi: Nợ TK 217 - BĐS đầu t− Có TK 211 - TSCĐ hữu hình, hoặc Có TK 213 - TSCĐ vô hình. Đồng thời kết chuyển số hao mòn lũy kế, ghi: Nợ TK 2141, hoặc 2143 Có TK 2147 - Hao mòn BĐS đầu t−. 5. Khi chuyển từ hàng tồn kho thành BĐS đầu t−, căn cứ vào hồ sơ chuyển đổi mục đích sử dụng, ghi: Nợ TK 217 - BĐS đầu t− Có TK 156 - Hàng hóa (1567 - Hàng hóa BĐS). 6. Khi đi thuê tài chính với mục đích để cho thuê theo một hoặc nhiều hợp đồng thuê hoạt động, nếu tài sản thuê đó thỏa mãn tiêu chuẩn là BĐS đầu t−, căn cứ vào hợp đồng thuê tài chính và các chứng từ liên quan, ghi: Nợ TK 217 - BĐS đầu t− Có các TK 111, 112, 315, 342. (Kế toán thanh toán tiền thuê khi nhận Hóa đơn thuê tài chính đ−ợc thực hiện theo quy định tại Tài khoản 212 “TSCĐ thuê tài chính”). 7. Khi phát sinh chi phí sau ghi nhận ban đầu của BĐS đầu t−, nếu thỏa mãn các điều kiện đ−ợc vốn hóa hoặc bao gồm trong nghĩa vụ của doanh nghiệp phải chịu các chi phí cần thiết sẽ phát sinh để đ−a BĐS đầu t− tới trạng thái sẵn sàng hoạt động thì đ−ợc ghi tăng nguyên giá BĐS đầu t−: 7.1. Tập hợp chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu (Nâng cấp, cải tạo BĐS đầu t−) thực tế phát sinh, ghi: Nợ TK 241 - XDCB dở dang Nợ TK 133 - Thuế GTGT đ−ợc khấu trừ (1332) 188
18. Có các TK 111, 112, 152, 331, 7.2. Khi kết thúc hoạt động nâng cấp, cải tạo, BĐS đầu t−, bàn giao ghi tăng nguyên giá BĐS đầu t−, ghi: Nợ TK 217 - BĐS đầu t− Có TK 241 - XDCB dở dang. 8. Khi hết hạn thuê tài sản tài chính: 8.1. Nếu trả lại BĐS đầu t− thuê tài chính đang phân loại là BĐS đầu t−, ghi: Nợ TK 2147 - Hao mòn BĐS đầu t− Nợ TK 632 - Giá vốn hàng bán (Số chênh lệch giữa nguyên giá BĐS đầu t− thuê và giá trị hao mòn lũy kế) Có TK 217 - BĐS đầu t− (Nguyên giá). 8.2. Nếu mua lại BĐS đầu t− thuê tài chính đang phân loại là BĐS đầu t− để tiếp tục đầu t−, ghi tăng nguyên giá BĐS đầu t− số tiền phải trả thêm, ghi: Nợ TK 217 - BĐS đầu t− Có các TK 111, 112, 8.3. Nếu mua lại BĐS thuê tài chính đang phân loại là BĐS đầu t− để sử dụng cho hoạt động sản xuất, kinh doanh hoặc quản lý của doanh nghiệp thì phải phân loại lại thành BĐS chủ sở hữu sử dụng, ghi: Nợ TK 211 - TSCĐ hữu hình, hoặc Nợ TK 213 - TSCĐ vô hình Có TK 217 - BĐS đầu t− Có các TK 111, 112 (Số tiền phải trả thêm). Đồng thời kết chuyển số hao mòn lũy kế, ghi: Nợ TK 2147 - Hao mòn BĐS đầu t− Có TK 2141 hoặc 2143. 9. Kế toán bán, thanh lý BĐS đầu t−: 9.1. Ghi nhận doanh thu bán, thanh lý BĐS đầu t−: - Đối với doanh nghiệp nộp thuế GTGT tính theo ph−ơng pháp khấu trừ thuế, ghi: Nợ các TK 111, 112 , 131 (Tổng giá thanh toán) Có TK 511 - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (5117 - Doanh thu kinh doanh BĐS đầu t−) (Giá bán, thanh lý ch−a có thuế GTGT). Có TK 3331 - Thuế GTGT phải nộp (33311). - Đối với doanh nghiệp nộp thuế GTGT tính theo ph−ơng pháp trực tiếp, ghi: 189
19. Nợ các TK 111, 112, 131 (Tổng giá thanh toán) Có TK 511 - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (5117 - Doanh thu kinh doanh BĐS đầu t− ) (Tổng giá thanh toán). 9.2. Kế toán ghi giảm nguyên giá và giá trị còn lại của BĐS đầu t− đã đ−ợc bán, thanh lý, ghi: Nợ TK 214 - Hao mòn TSCĐ (2147 - Hao mòn BĐS đầu t−) Nợ TK 632 - Giá vốn hàng bán (Giá trị còn lại của BĐS đầu t−) Có TK 217 - BĐS đầu t− (Nguyên giá của BĐS đầu t−). 10. Kế toán chuyển BĐS đầu t− thành hàng tồn kho hoặc thành BĐS chủ sở hữu sử dụng: 10.1. Tr−ờng hợp BĐS đầu t− chuyển thành hàng tồn kho khi chủ sở hữu có quyết định sửa chữa, cải tạo nâng cấp để bán: - Khi có quyết định sửa chữa, cải tạo, nâng cấp BĐS đầu t− để bán, kế toán tiến hành kết chuyển giá trị còn lại của BĐS đầu t− vào TK 156 “Hàng hóa”, ghi: Nợ TK 156 - Hàng hóa (TK 1567 - Giá trị còn lại của BĐS đầu t−) Nợ TK 214 - Hao mòn TSCĐ (2147) (Số hao mòn lũy kế) Có TK 217 - BĐ S đầu t− (Nguyên giá). - Khi phát sinh các chi phí sửa chữa, cải tạo, nâng cấp triển khai cho mục đích bán, ghi: Nợ TK 154 - Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang Nợ TK 133 - Thuế GTGT đ−ợc khấu trừ (Nếu có) Có các TK 111, 112, 152, 334, 331, Khi kết thúc giai đoạn sửa chữa, cải tạo, nâng cấp triển khai cho mục đích bán, kết chuyển toàn bộ chi phí ghi tăng giá gốc hàng hóa BĐS chờ bán, ghi: Nợ TK 156 - Hàng hóa (1567) Có TK 154 - Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang. 10.2. Tr−ờng hợp chuyển BĐS đầu t− thành BĐS chủ sở hữu sử dụng, ghi: Nợ các TK 211, 213 Có TK 217 - BĐS đầu t−. Đồng thời, ghi: Nợ TK 2147 - Hao mòn BĐS đầu t− Có các TK 2141, 2143. 190
20. Tài Khoản 221 Đầu TƯ Vào CÔNG TY CON Tài khoản này dùng để phản ánh giá trị hiện có và tình hình biến động tăng, giảm khoản đầu t− vốn trực tiếp vào công ty con. Công ty con là doanh nghiệp chịu sự kiểm soát của một doanh nghiệp khác (gọi là công ty mẹ). Khoản đầu t− vào công ty con bao gồm: 1. Đầu t− cổ phiếu: Cổ phiếu là chứng chỉ hoặc bút toán ghi sổ hoặc dữ liệu điện tử xác nhận các quyền và lợi ích hợp pháp của công ty mẹ trong công ty con. Cổ phiếu có thể gồm cổ phiếu phổ thông, cổ phiếu −u đãi. Công ty mẹ là chủ sở hữu cổ phiếu phổ thông tại Công ty con có quyền tham gia Đại hội cổ đông, có thể ứng cử và bầu cử vào Hội đồng quản trị, có quyền biểu quyết các vấn đề quan trọng về sửa đổi, bổ sung điều lệ, ph−ơng án kinh doanh, phân chia lợi nhuận theo quy định trong điều lệ hoạt động của doanh nghiệp. Công ty mẹ là chủ sở hữu cổ phiếu đ−ợc h−ởng cổ tức trên kết quả hoạt động kinh doanh của công ty con, nh−ng đồng thời chủ sở hữu cổ phiếu cũng phải chịu rủi ro khi công ty con thua lỗ, giải thể (hoặc phá sản) theo điều lệ của doanh nghiệp và Luật phá sản doanh nghiệp. 2. Khoản đầu t− vốn d−ới hình thức góp vốn bằng tiền, tài sản khác vào công ty con hoạt động theo loại hình công ty Nhà n−ớc, công ty TNHH một thành viên, công ty cổ phần Nhà n−ớc và các loại hình doanh nghiệp khác. Hạch Toán Tài Khoản Này Cần TÔN Trọng Một Số Quy Định SAU 1. Chỉ hạch toán vào TK 221 “Đầu t− vào công ty con” khi nhà đầu t− nắm giữ trên 50% vốn chủ sở hữu (nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết) và có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của doanh nghiệp nhằm thu đ−ợc lợi ích kinh tế từ các hoạt động của doanh nghiệp đó. Khi doanh nghiệp đầu t− không còn quyền kiểm soát doanh nghiệp con thì ghi giảm khoản đầu t− vào công ty con. 2. Các tr−ờng hợp sau khoản đầu t− vẫn đ−ợc hạch toán vào TK 221 “Đầu t− vào công ty con” khi doanh nghiệp đầu t− nắm giữ ít hơn 50% vốn chủ sở hữu (ít hơn 50% quyền biểu quyết) tại công ty con, nh−ng có thỏa thuận khác: a) Các nhà đầu t− khác thỏa thuận dành cho công ty mẹ hơn 50% quyền biểu quyết; b) Công ty mẹ có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động theo quy chế thỏa thuận; c) Công ty mẹ có quyền bổ nhiệm hoặc bãi miễn đa số các thành viên Hội đồng quản trị hoặc cấp quản lý t−ơng đ−ơng; d) Công ty mẹ có quyền bỏ đa số phiếu tại các cuộc họp của Hội đồng quản trị hoặc cấp quản lý t−ơng đ−ơng. 3. Vốn đầu t− vào công ty con phải đ−ợc phản ánh theo giá gốc, bao gồm Giá mua 191
21. cộng (+) Các chi phí mua (nếu có), nh−: Chi phí môi giới, giao dịch, lệ phí, thuế và phí Ngân hàng 4. Kế toán các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong quá trình hợp nhất kinh doanh của doanh nghiệp đ−ợc xác định là bên mua trong tr−ờng hợp hợp nhất kinh doanh dẫn đến quan hệ công ty mẹ - công ty con đ−ợc thực hiện theo Thông t− h−ớng dẫn kế toán thực hiện Chuẩn mực kế toán số 11 “Hợp nhất kinh doanh”. 5. Kế toán phải mở sổ chi tiết theo dõi khoản đầu t− vào từng công ty con theo mệnh giá, giá thực tế mua cổ phiếu, chi phí thực tế đầu t− vào các công ty con 6. Phải hạch toán đầy đủ, kịp thời các khoản thu nhập từ công ty con (Lãi cổ phiếu, lãi kinh doanh) của năm tài chính vào báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ. Cổ tức, lợi nhuận đ−ợc chia từ công ty con đ−ợc hạch toán vào doanh thu hoạt động tài chính hàng năm của công ty mẹ. kết cấu và nội dung phản ánh của tài khoản 221 - đầu t− vào công ty con Bên Nợ: Giá trị thực tế các khoản đầu t− vào công ty con tăng. Bên Có: Giá trị thực tế các khoản đầu t− vào công ty con giảm. Số d− bên Nợ: Giá trị thực tế các khoản đầu t− vào công ty con hiện có của công ty mẹ. PHƯƠNG Pháp Hạch Toán Kế Toán Một Số Nghiệp Vụ KINH Tế Chủ Yếu 1. Khi công ty mẹ mua cổ phiếu hoặc đầu t− vào công ty con bằng tiền theo cam kết góp vốn đầu t−, hoặc mua khoản đầu t− tại công ty con, căn cứ vào khoản tiền thực tế đầu t− vào công ty con, ghi: Nợ TK 221 - Đầu t− vào công ty con Có các TK 111, 112, 341, Đồng thời mở sổ chi tiết để theo dõi từng loại cổ phiếu theo mệnh giá (Nếu đầu t− vào công ty con bằng mua cổ phiếu của công ty con). 2. Nếu có chi phí phát sinh về thông tin, môi giới, giao dịch mua, bán trong quá trình mua cổ phiếu, hoặc thực hiện đầu t− vào công ty con, ghi: Nợ TK 221 - Đầu t− vào công ty con 192
22. Có các TK 111, 112, 3. Tr−ờng hợp chuyển các khoản đầu t− vào công ty liên kết, liên doanh, công cụ tài chính thành khoản đầu t− vào công ty con khi đầu t− bổ sung để trở thành có quyền kiểm soát, ghi: Nợ TK 221 - Đầu t− vào công ty con Có TK 222 - Vốn góp liên doanh Có TK 223 - Đầu t− vào công ty liên kết Có TK 228 - Đầu t− dài hạn khác Có TK 121 - Đầu t− chứng khoán ngắn hạn Có các TK 111, 112 (Số phải đầu t− bổ sung bằng tiền). 4. Khi nhận đ−ợc thông báo về cổ tức, lợi nhuận đ−ợc chia, hoặc nhận đ−ợc tiền về các khoản cổ tức, lợi nhuận đ−ợc chia từ công ty con, ghi: Nợ TK 111, 112 (Nếu nhận đ−ợc tiền) Nợ TK 138 - Phải thu khác (1388) Nợ TK 221 - Đầu t− vào công ty con (Tr−ờng hợp cổ tức, lợi nhuận đ−ợc chia để lại tăng vốn đầu t− vào công ty con - nếu có) Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính. 5. Khi chuyển khoản đầu t− vào công ty con thành các khoản đầu t− vào công ty liên kết, hoặc đầu t− vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, hoặc thành khoản đầu t− là công cụ tài chính do bán 1 phần khoản đầu t− vào công ty con và không còn quyền kiểm soát: 5.1. Tr−ờng hợp có lãi, ghi: Nợ TK 111, 112 (Số tiền nhận về) Nợ TK 222 - Vốn góp liên doanh Nợ TK 223 - Đầu t− vào công ty liên kết Nợ TK 228 - Đầu t− dài hạn khác Có TK 221 - Đầu t− vào công ty con Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính (Nếu lãi). 5.2. Tr−ờng hợp bị lỗ, ghi: Nợ các TK 111, 112, (Số tiền nhận về) Nợ TK 222 - Vốn góp liên doanh Nợ TK 223 - Đầu t− vào công ty liên kết Nợ TK 635 - Chi phí tài chính (Số lỗ) Có TK 221 - Đầu t− vào công ty con. 193
23. 6. Khi thu hồi, thanh lý, nh−ợng bán các khoản vốn đầu t− vào công ty con mà có phát sinh lỗ, ghi: Nợ các TK 111, 112, 131, Nợ TK 635 - Chi phí tài chính (Đối với các khoản lỗ đầu t− không thể thu hồi) Có TK 221 - Đầu t− vào công ty con. 7. Khi thu hồi, thanh lý, nh−ợng bán các khoản vốn đầu t− vào công ty con mà có phát sinh lãi về thu hồi vốn đầu t−, ghi: Nợ các TK 111, 112, 131, Có TK 221 - Đầu t− vào công ty con Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính (số lãi). 8. Kế toán giá phí hợp nhất kinh doanh ở bên mua trong tr−ờng hợp hợp nhất kinh doanh dẫn đến quan hệ công ty mẹ - công ty con. Tại ngày mua, bên mua sẽ xác định và phản ánh giá phí hợp nhất kinh doanh bao gồm: Giá trị hợp lý tại ngày diễn ra trao đổi của các tài sản đem trao đổi, các khoản nợ phải trả đã phát sinh hoặc đã thừa nhận và các công cụ vốn do bên mua phát hành để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua, cộng (+) các chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp nhất kinh doanh. Đồng thời bên mua là công ty mẹ sẽ ghi nhận phần sở hữu của mình trong công ty con nh− một khoản đầu t− vào công ty con. - Nếu việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh đ−ợc bên mua thanh toán bằng tiền, hoặc các khoản t−ơng đ−ơng tiền, ghi: Nợ TK 221 - Đầu t− vào công ty con Có các TK 111, 112, 121, - Nếu việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh đ−ợc thực hiện bằng việc bên mua phát hành cổ phiếu, nếu giá phát hành (Theo giá trị hợp lý) của cổ phiếu tại ngày diễn ra trao đổi lớn hơn mệnh giá cổ phiếu, ghi: Nợ TK 221 - Đầu t− vào công ty con (Theo giá trị hợp lý) Có TK 4111 - Vốn đầu t− của chủ sở hữu (Theo mệnh giá) Có TK 4112 - Thặng d− vốn cổ phần (Số chênh lệch giữa giá trị hợp lý lớn hơn mệnh giá cổ phiếu). - Nếu giá phát hành (Theo giá trị hợp lý) của cổ phiếu tại ngày diễn ra trao đổi nhỏ hơn mệnh giá cổ phiếu, ghi: Nợ TK 221 - Đầu t− vào công ty con (Theo giá trị hợp lý) Nợ TK 4112 - Thặng d− vốn cổ phần (Số chênh lệch giữa giá trị hợp lý nhỏ hơn mệnh giá cổ phiếu) Có TK 4111 - Vốn đầu t− của chủ sở hữu (Theo mệnh giá). 194
24. - Chi phí phát hành cổ phiếu thực tế phát sinh, ghi: Nợ TK 4112 - Thặng d− vốn cổ phần Có các TK 111, 112, - Nếu việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh đ−ợc bên mua thanh toán bằng cách trao đổi các tài sản của mình với bên bị mua: + Tr−ờng hợp trao đổi bằng TSCĐ, khi đ−a TSCĐ đem trao đổi, kế toán ghi giảm TSCĐ: Nợ TK 811 - Chi phí khác (Giá trị còn lại của TSCĐ hữu hình đ−a đi trao đổi) Nợ TK 214 - Hao mòn TSCĐ (Giá trị hao mòn) Có TK 211 - TSCĐ hữu hình (Nguyên giá). Đồng thời ghi tăng thu nhập khác và tăng khoản đầu t− vào công ty con do trao đổi TSCĐ, ghi: Nợ TK 221 - Đầu t− vào công ty con (Tổng giá thanh toán) Có TK 711 - Thu nhập khác (Giá trị hợp lý của TSCĐ đ−a đi trao đổi) Có TK 3331 - Thuế GTGT phải nộp (TK 33311) (nếu có). + Tr−ờng hợp trao đổi bằng sản phẩm, hàng hóa, khi xuất kho sản phẩm, hàng hóa đ−a đi trao đổi: Nợ TK 632 - Giá vốn hàng bán Có các TK 155, 156, Đồng thời phản ảnh doanh thu bán hàng và ghi tăng khoản đầu t− vào công ty con: Nợ TK 221 - Đầu t− vào công ty con Có TK 511 - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ Có TK 333 - Thuế và các khoản phải nộp Nhà n−ớc (33311) (nếu có) - Nếu việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh đ−ợc bên mua thanh toán bằng việc phát hành trái phiếu: + Tr−ờng hợp thanh toán bằng trái phiếu theo mệnh giá, ghi: Nợ TK 221 - Đầu t− vào công ty con (Theo giá trị hợp lý) Có TK 343 - Trái phiếu phát hành (3431 - Mệnh giá trái phiếu). + Tr−ờng hợp thanh toán bằng trái phiếu có phụ trội, ghi: Nợ TK 221 - Đầu t− vào công ty con (Theo giá trị hợp lý) Có TK 3431 - Mệnh giá trái phiếu (Theo mệnh giá trái phiếu) Có TK 3433 - Phụ trội trái phiếu (Phần phụ trội). 195
25. + Tr−ờng hợp thanh toán bằng trái phiếu có chiết khấu, ghi: Nợ TK 221 - Đầu t− vào công ty con (Theo giá trị hợp lý) Nợ TK 3432 - Chiết khấu trái phiếu (Phần chiết khấu) Có TK 3431 - Mệnh giá trái phiếu (Theo mệnh giá trái phiếu). - Các chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp nhất kinh doanh nh− chi phí t− vấn pháp lý, thẩm định giá , kế toán bên mua ghi: Nợ TK 221 - Đầu t− vào công ty con Có các TK 111, 112, 331, 196
26. Tài Khoản 222 Vốn Góp LIÊN DOANH Tài khoản này dùng để phản ánh toàn bộ vốn góp liên doanh d−ới hình thức thành lập cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát và tình hình thu hồi lại vốn góp liên doanh khi kết thúc hợp đồng liên doanh. Liên doanh là thỏa thuận bằng hợp đồng của hai hoặc nhiều bên để cùng thực hiện hoạt động kinh tế, mà hoạt động này đ−ợc đồng kiểm soát bởi các bên góp vốn liên doanh. Có 3 hình thức liên doanh chủ yếu sau: - Hợp đồng hợp tác kinh doanh d−ới hình thức liên doanh hoạt động kinh doanh đ−ợc đồng kiểm soát (hay còn gọi là hoạt động kinh doanh đồng kiểm soát); - Hợp đồng hợp tác kinh doanh d−ới hình thức liên doanh tài sản đ−ợc đồng kiểm soát (hay còn gọi là tài sản đồng kiểm soát); - Hợp đồng liên doanh d−ới hình thức thành lập cơ sở kinh doanh đ−ợc đồng kiểm soát (hay còn gọi là cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát). Cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát đ−ợc thành lập bởi các bên góp vốn liên doanh. Cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát là cơ sở kinh doanh mới đ−ợc thành lập có hoạt động độc lập giống nh− hoạt động của một doanh nghiệp, tuy nhiên vẫn chịu sự kiểm soát của các bên góp vốn liên doanh theo hợp đồng liên doanh. Cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát phải tổ chức thực hiện công tác kế toán riêng theo quy định của pháp luật hiện hành về kế toán nh− các doanh nghiệp khác. Cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát chịu trách nhiệm kiểm soát tài sản, các khoản nợ phải trả, doanh thu, thu nhập khác và chi phí phát sinh tại đơn vị mình. Mỗi bên góp vốn liên doanh đ−ợc h−ởng một phần kết quả hoạt động của cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát theo thỏa thuận của hợp đồng liên doanh. Vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát bao gồm tất cả các loại tài sản, vật t−, tiền vốn thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp kể cả tiền vay dài hạn dùng vào việc góp vốn. Hạch Toán Tài Khoản Này Cần TÔN Trọng Một số QUY Định SAU 1. Khoản đầu t− góp vốn vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát đ−ợc hạch toán vào TK 222 khi nhà đầu t− có quyền đồng kiểm soát các chính sách tài chính và hoạt động của đơn vị nhận đầu t−. Khi nhà đầu t− không còn quyền đồng kiểm soát thì phải ghi giảm khoản đầu t− vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát. 2. Về nguyên tắc và ph−ơng pháp kế toán các khoản vốn góp liên doanh theo 3 hình thức: Hoạt động kinh doanh đồng kiểm soát; Tài sản đồng kiểm soát; Cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, doanh nghiệp phải thực hiện theo quy định tại Chuẩn mực kế toán số 08 “Thông tin tài chính về những khoản vốn góp liên doanh” (Quyết định số 234/2003/QĐ-BTC ngày 30/12/2003). Tài khoản 222 “Vốn góp liên doanh” chỉ sử dụng đối với các doanh nghiệp có hoạt động đầu t− góp vốn vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát 197
27. mà không phản ánh khoản đầu t− góp vốn vào cơ sở kinh doanh d−ới hình thức: hoạt động kinh doanh đồng kiểm soát và tài sản đồng kiểm soát. 3. Giá trị vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát phản ánh trên tài khoản này phải là giá trị vốn góp đ−ợc các bên tham gia liên doanh thống nhất đánh giá và chấp thuận trong biên bản góp vốn. 4. Tr−ờng hợp góp vốn liên doanh bằng vật t−, hàng hóa: - Nếu giá đánh giá lại của vật t−, hàng hóa cao hơn giá trị ghi trên sổ kế toán ở thời điểm góp vốn, thì khoản chênh lệch này đ−ợc xử lý nh− sau: + Số chênh lệch giữa giá đánh giá lại vật t−, hàng hóa xác định là vốn góp cao hơn giá trị ghi sổ kế toán thì đ−ợc hạch toán ngay vào thu nhập khác trong kỳ t−ơng ứng với phần lợi ích của các bên khác trong liên doanh. + Phần chênh lệch giữa giá đánh giá lại vật t−, hàng hóa xác định là vốn góp cao hơn giá trị ghi sổ kế toán t−ơng ứng với phần lợi ích của mình trong liên doanh đ−ợc ghi nhận là doanh thu ch−a thực hiện. Khi cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát bán số vật t−, hàng hóa cho bên thứ ba độc lập, khoản doanh thu ch−a thực hiện này đ−ợc kết chuyển vào thu nhập khác. - Nếu giá đánh giá lại của vật t−, hàng hóa thấp hơn giá trị ghi trên sổ kế toán ở thời điểm góp vốn, thì khoản chênh lệch này đ−ợc ghi nhận ngay vào chi phí khác trong kỳ. 5. Tr−ờng hợp góp vốn liên doanh bằng tài sản cố định: - Nếu giá đánh giá lại của TSCĐ cao hơn giá trị còn lại ghi trên sổ kế toán ở thời điểm góp vốn, thì khoản chênh lệch này đ−ợc xử lý nh− sau: + Số chênh lệch giữa giá đánh giá lại lớn hơn giá trị còn lại của TSCĐ t−ơng ứng với phần lợi ích của các bên khác trong liên doanh thì đ−ợc hạch toán ngay vào thu nhập khác. + Số chênh lệch giữa giá đánh giá lại lớn hơn giá trị còn lại của TSCĐ t−ơng ứng với phần lợi ích của mình trong liên doanh sẽ đ−ợc hoãn lại và ghi nhận là doanh thu ch−a thực hiện. Hàng năm, khoản doanh thu ch−a thực hiện này (Lãi do đánh giá lại TSCĐ đ−a đi góp vốn liên doanh) đ−ợc phân bổ dần vào thu nhập khác căn cứ vào thời gian sử dụng hữu ích của tài sản cố định mà cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát sử dụng. - Nếu giá đánh giá lại của TSCĐ thấp hơn giá trị còn lại ghi trên sổ kế toán ở thời điểm góp vốn, thì khoản chênh lệch này đ−ợc ghi nhận ngay vào chi phí khác trong kỳ. 6. Khi thu hồi vốn góp liên doanh, căn cứ vào giá trị vật t−, tài sản và tiền do cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát trả lại để ghi giảm số vốn đã góp. Nếu bị thiệt hại do không thu hồi đủ vốn góp thì khoản thiệt hại này đ−ợc ghi nhận là một khoản chi phí tài chính. Nếu giá trị thu hồi cao hơn số vốn đã góp thì khoản lãi này đ−ợc ghi nhận là doanh thu hoạt động tài chính. 7. Lợi nhuận từ kết quả đầu t− góp vốn liên doanh vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát là khoản doanh thu hoạt động tài chính và đ−ợc phản ánh vào bên Có Tài khoản 515 “Doanh thu hoạt động tài chính”. Số lợi nhuận chia cho các bên tham gia liên doanh có thể đ−ợc thanh toán toàn bộ hoặc thanh toán từng phần theo mỗi kỳ kế toán và cũng có 198
28. thể giữ lại để bổ sung vốn góp liên doanh nếu các bên tham gia liên doanh chấp thuận. Các khoản chi phí về hoạt động liên doanh phát sinh tại các bên góp vốn (Nếu có) đ−ợc phản ánh vào bên Nợ TK 635 “Chi phí tài chính”. 8. Các bên góp vốn liên doanh vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát có quyền chuyển nh−ợng giá trị phần vốn góp của mình trong liên doanh. Tr−ờng hợp giá trị chuyển nh−ợng cao hơn số vốn đã góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát thì chênh lệch lãi do chuyển nh−ợng vốn đ−ợc phản ánh vào bên Có TK 515 “Doanh thu hoạt động tài chính”. Ng−ợc lại, nếu giá trị chuyển nh−ợng thấp hơn số vốn đã góp thì số chênh lệch là lỗ do chuyển nh−ợng vốn đ−ợc phản ánh vào bên Nợ TK 635 “Chi phí tài chính”. 9. Đối với cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, khi chuyển nh−ợng phần vốn giữa các bên tham gia liên doanh thì các chi phí liên quan đến hoạt động chuyển nh−ợng của các bên không hạch toán trên sổ kế toán của cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát mà chỉ theo dõi chi tiết nguồn vốn góp và làm thủ tục chuyển đổi tên chủ sở hữu trên Giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh hoặc Giấy phép đầu t−. 10. Các bên tham gia liên doanh hoặc đối tác khác mua lại phần vốn góp của các bên khác trong liên doanh, thì phản ánh phần vốn góp vào liên doanh theo giá thực tế mua (Giá mua phần vốn góp này có thể cao hơn hoặc thấp hơn giá trị ghi sổ sách của phần vốn góp đ−ợc chuyển nh−ợng tại thời điểm thực hiện việc chuyển nh−ợng). 11. Kế toán phải mở sổ kế toán chi tiết theo dõi các khoản vốn góp liên doanh vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát theo từng đối tác, từng lần góp và từng khoản vốn đã thu hồi, chuyển nh−ợng. Kết Cấu Và Nội DUNG Phản ánh Của Tài Khoản 222- Vốn Góp LIÊN DOANH Bên Nợ: Số vốn góp liên doanh đã góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát tăng. Bên Có: Số vốn góp liên doanh vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát giảm do đã thu hồi, chuyển nh−ợng, do không còn quyền đồng kiểm soát. Số d− bên Nợ: Số vốn góp liên doanh vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát hiện còn cuối kỳ. PHƯƠNG Pháp Hạch Toán Kế Toán Một Số Nghiệp Vụ KINH Tế Chủ Yếu I. Kế toán hoạt động góp vốn liên doanh d−ới hình thức thành lập cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát: 199
29. 1. Khi góp vốn liên doanh bằng tiền vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, ghi: Nợ TK 222 - Vốn góp liên doanh Có các TK 111, 112, 2. Khi góp vốn liên doanh vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát bằng vật t−, hàng hóa thì các bên liên doanh phải thống nhất đánh giá giá trị vật t−, hàng hóa góp vốn. 2.1. Tr−ờng hợp giá đánh giá lại nhỏ hơn giá trị ghi sổ kế toán của vật t−, hàng hóa, ghi: Nợ TK 222 - Vốn góp liên doanh (Theo giá đánh giá lại) Nợ TK 811 - Chi phí khác (Số chênh lệch giữa giá trị ghi sổ kế toán lớn hơn giá đánh giá lại) Có các TK 152, 153, 155, 156, 611 (Giá trị ghi sổ kế toán). 2.2. Tr−ờng hợp giá đánh giá lại lớn hơn giá trị ghi trên sổ kế toán của vật t−, hàng hóa, ghi: - Khi đem vật t−, hàng hóa góp vốn vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, ghi: Nợ TK 222 - Vốn góp liên doanh (Theo giá đánh giá lại) Có các TK 152, 153, 155, 156, 611 (Giá trị ghi sổ kế toán) Có TK 3387 - Doanh thu ch−a thực hiện (số chênh lệch giữa giá đánh giá lại lớn hơn giá trị ghi sổ kế toán t−ơng ứng với phần lợi ích của mình trong liên doanh) (Chi tiết chênh lệch do đánh giá lại vật t−, hàng hóa đem đi góp vốn vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát) Có TK 711 - Thu nhập khác (Số chênh lệch giữa giá đánh giá lại lớn hơn giá trị ghi sổ kế toán t−ơng ứng với phần lợi ích của các bên khác trong liên doanh). Khi cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát đã bán số vật t−, hàng hóa đó cho bên thứ ba độc lập, bên góp vốn liên doanh kết chuyển số doanh thu ch−a thực hiện vào thu nhập khác trong kỳ, ghi: Nợ TK 3387 - Doanh thu ch−a thực hiện Có TK 711 - Thu nhập khác. 3. Tr−ờng hợp góp vốn liên doanh vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát bằng tài sản cố định thì các bên liên doanh cùng phải thống nhất đánh giá lại TSCĐ góp vốn: 3.1. Tr−ờng hợp giá đánh giá lại nhỏ hơn giá trị còn lại ghi trên sổ kế toán của TSCĐ, ghi: Nợ TK 222 - Vốn góp liên doanh (Theo giá đánh giá lại) Nợ TK 214 - Hao mòn TSCĐ (Giá trị hao mòn) Nợ TK 811 - Chi phí khác (Số chênh lệch giữa giá trị còn lại của TSCĐ lớn hơn giá đánh giá lại) 200
30. Có TK 211 - TSCĐ hữu hình (Nguyên giá) Có TK 213 - TSCĐ vô hình (Nguyên giá). 3.2. Tr−ờng hợp giá đánh giá lại lớn hơn giá trị còn lại của TSCĐ, ghi: Nợ TK 222 - Vốn góp liên doanh (Theo giá đánh giá lại) Nợ TK 214 - Hao mòn TSCĐ (Giá trị hao mòn) Có TK 3387 - Doanh thu ch−a thực hiện (Số chênh lệch giữa giá đánh giá lại lớn hơn giá trị còn lại của TSCĐ t−ơng ứng với phần lợi ích của mình trong liên doanh) Có TK 711 - Thu nhập khác (Số chênh lệch giữa giá đánh giá lại lớn hơn giá trị còn lại của TSCĐ t−ơng ứng với phần lợi ích của các bên khác trong liên doanh) Có TK 211 - TSCĐ hữu hình (Nguyên giá) Có TK 213 - TSCĐ vô hình (Nguyên giá). - Hàng năm, căn cứ vào thời gian sử dụng hữu ích của tài sản cố định mà cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát sử dụng, kế toán phân bổ dần số doanh thu ch−a thực hiện vào thu nhập khác trong kỳ, ghi: Nợ TK 3387 - Doanh thu ch−a thực hiện (Chi tiết chênh lệch do đánh giá lại TSCĐ đem đi góp vốn) Có TK 711 - Thu nhập khác (Phần doanh thu ch−a thực hiện đ−ợc phân bổ cho 1 năm). - Tr−ờng hợp hợp đồng liên doanh kết thúc hoạt động, hoặc bên góp vốn chuyển nh−ợng phân vốn góp liên doanh cho đối tác khác, kết chuyển toàn bộ khoản chênh lệch do đánh giá lại TSCĐ khi góp vốn còn lại ch−a phân bổ sang thu nhập khác, ghi: Nợ TK 3387 - Doanh thu ch−a thực hiện (Chi tiết chênh lệch do đánh giá lại TSCĐ đem đi góp vốn) Có TK 711 - Thu nhập khác. 4. Khi doanh nghiệp Việt Nam đ−ợc Nhà n−ớc giao đất để góp vốn liên doanh với các công ty n−ớc ngoài bằng giá trị quyền sử dụng đất, mặt n−ớc, mặt biển, thì sau khi có quyết định của Nhà n−ớc giao đất và làm xong thủ tục giao cho liên doanh, ghi: Nợ TK 222 - Vốn góp liên doanh Có TK 411 - Nguồn vốn kinh doanh (Chi tiết nguồn vốn Nhà n−ớc). 5. Khi bên góp vốn liên doanh đ−ợc chia lợi nhuận nh−ng sử dụng số lợi nhuận đ−ợc chia để góp thêm vốn vào liên doanh, ghi: Nợ TK 222 - Vốn góp liên doanh Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính. 6. Các khoản chi phí liên quan đến hoạt động góp vốn liên doanh phát sinh trong kỳ 201
31. nh− lãi tiền vay để góp vốn, các chi phí khác, ghi: Nợ TK 635 - Chi phí tài chính Nợ TK 133 - Thuế GTGT đ−ợc khấu trừ (Nếu có) Có TK 111, 112, 152, 7. Phản ánh các khoản lợi nhuận từ hoạt động góp vốn liên doanh phát sinh trong kỳ: 7.1. Khi nhận đ−ợc thông báo về số lợi nhuận đ−ợc chia của cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, ghi: Nợ TK 138 - Phải thu khác (1388) Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính. 7.2. Khi nhận đ−ợc tiền, ghi: Nợ TK 111, 112 (Số tiền nhận đ−ợc) Có TK 138 - Phải thu khác (1388). 8. Kế toán thu hồi vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát khi kết thúc hợp đồng liên doanh hoặc cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát chấm dứt hoạt động: 8.1. Khi thu hồi vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, căn cứ vào chứng từ giao nhận của các bên tham gia liên doanh, ghi: Nợ TK 111, 112, 152, 153, 156, 211, 213, Có TK 222 - Vốn góp liên doanh. 8.2. Số vốn không thu hồi đ−ợc do liên doanh làm ăn thua lỗ đ−ợc coi là một khoản thiệt hại và phải tính vào chi phí tài chính, ghi: Nợ TK 635 - Chi phí tài chính Có TK 222 - Vốn góp liên doanh. 8.3. Giá trị thu hồi v−ợt quá số vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát đ−ợc coi là thu nhập và phải tính vào doanh thu hoạt động tài chính, ghi: Nợ TK 111, 112, 152, 153, 156, 211, 213, Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính. 9. Kế toán chuyển nh−ợng vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiềm soát: 9.1. Đối với doanh nghiệp chuyển nh−ợng quyền sở hữu vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, căn cứ vào giá trị hợp lý của tài sản nhận về do bên nhận chuyển nh−ợng thanh toán, ghi: Nợ TK 111, 112, 152, 153, 156, 211, 213, Nợ TK 635 - Chi phí tài chính (Số chênh lệch giữa giá trị hợp lý của tài sản nhận về thấp hơn số vốn đã góp) 202
32. Có TK 222 - Vốn góp liên doanh Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính (Số chênh lệch giữa giá trị hợp lý của tài sản nhận về cao hơn số vốn đã góp) 9.2. Tr−ờng hợp bên Việt Nam đ−ợc Nhà n−ớc giao đất để tham gia liên doanh, khi chuyển nh−ợng vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát cho bên n−ớc ngoài và trả lại quyền sử dụng đất cho Nhà n−ớc, ghi: Nợ TK 411 - Nguồn vốn kinh doanh Có TK 222 - Vốn góp liên doanh. Nếu bên đối tác thanh toán cho bên Việt Nam một khoản tiền nh− là một khoản đền bù cho việc chuyển nh−ợng (Trong tr−ờng hợp này cơ sở kinh doanh đồng kiềm soát chuyển sang thuê đất), ghi: Nợ các TK 111, 112, Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính. 9.3. Đối với doanh nghiệp nhận chuyển nh−ợng vốn góp, nếu đang là đối tác tham gia góp vốn liên doanh thì sau khi tăng thêm quyền sở hữu vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát phải tổng hợp số vốn đã góp và căn cứ vào tỷ lệ quyền biểu quyết để xác định khoản đầu t− vào cơ sở này là khoản đầu t− vào công ty con hay khoản đầu t− vào công ty liên kết, ghi: Nợ TK 221 - Đầu t− vào công ty con Nợ TK 223 - Đầu t− vào công ty liên kết Có các TK 111, 112 (Số tiền thanh toán cho bên góp vốn liên doanh tr−ớc đó để có quyền sở hữu vốn góp) Có TK 222 - Vốn góp liên doanh. 9.4. Đối với doanh nghiệp nhận chuyển nh−ợng, nếu mới tham gia vào liên doanh để trở thành bên góp vốn liên doanh thì ghi nhận khoản vốn góp liên doanh trên cơ sở giá gốc, ghi: Nợ TK 222 - Vốn góp liên doanh Có các TK 111, 112 (Số tiền đã thanh toán để có quyền đồng kiểm soát) Có các TK liên quan khác. 9.5. Tr−ờng hợp bên Việt Nam chuyển nh−ợng phần vốn góp cho bên n−ớc ngoài trong cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát và trả lại quyền sử dụng đất và chuyển sang hình thức thuê đất. Cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát phải ghi giảm quyền sử dụng đất và ghi giảm nguồn vốn kinh doanh t−ơng ứng với quyền sử dụng đất. Việc giữ nguyên hoặc ghi tăng vốn phụ thuộc vào việc đầu t− tiếp theo của chủ sở hữu. Tiền thuê đất do cơ sở này thanh toán không tính vào vốn chủ sở hữu mà hạch toán vào chi phí sản xuất, kinh doanh theo các kỳ t−ơng ứng. 203
33. 10. Khi bên góp vốn liên doanh góp bổ sung vốn vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát bằng tài sản thì hạch toán t−ơng tự nh− khi góp vốn lần đầu nêu trên. 11. Kế toán nghiệp vụ giao dịch giữa bên góp vốn liên doanh và cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát: 11.1. Tr−ờng hợp bên góp vốn liên doanh bán tài sản cho cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát: - Tr−ờng hợp bán sản phẩm, hàng hoá cho cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, khi xuất kho thành phẩm, hàng hóa để bán, ghi: Nợ TK 632 - Giá vốn hàng bán Có TK 155 - Thành phẩm; hoặc Có TK 156 - Hàng hóa. Đồng thời căn cứ vào giá thực tế bán sản phẩm, hàng hóa để phản ánh doanh thu bán hàng, ghi: Nợ các TK 111, 112, 131, (Tổng giá thanh toán của thành phẩm, hàng hoá bán cho cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát) Có TK 511 - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (Giá bán ch−a có thuế GTGT) Có TK 3331 - Thuế GTGT phải nộp (Thuế GTGT). - Tr−ờng hợp bán TSCĐ cho cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, kế toán ghi giảm TSCĐ khi nh−ợng bán: Nợ TK 811 - Chi phí khác (Giá trị còn lại) Nợ TK 214 - Hao mòn tài sản cố định (Giá trị hao mòn TSCĐ) Có TK 211, 213 (Nguyên giá). Đồng thời ghi nhận thu nhập khác do bán TSCĐ theo giá bán thực tế cho cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát: Nợ TK 111, 112, 131, Có TK 711 - Thu nhập khác Có TK 333 - Thuế và các khoản phải nộp Nhà n−ớc (33311). - Cuối kỳ, bên góp vốn liên doanh căn cứ vào các tài sản cố định, thành phẩm, hàng hóa đã bán cho cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát có lãi nh−ng trong kỳ cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát ch−a bán tài sản cho bên thứ 3 độc lập, bên góp vốn liên doanh phải phản ánh hoãn lại và ghi nhận là doanh thu ch−a thực hiện phần lãi do bán TSCĐ, thành phẩm, hàng hóa t−ơng ứng với phần lợi ích của mình trong liên doanh: + Tr−ờng hợp bán thành phẩm, hàng hóa, ghi: Nợ TK 511 - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (Phần lãi hoãn lại do bán thành phẩm, hàng hóa t−ơng ứng với phần lợi ích của mình trong liên doanh) 204
34. Có TK 3387 - Doanh thu ch−a thực hiện. + Tr−ờng hợp bán TSCĐ, ghi: Nợ TK 711 - Thu nhập khác (Phần lãi hoãn lại do bán TSCĐ t−ơng ứng với phần lợi ích của mình trong liên doanh) Có TK 3387 - Doanh thu ch−a thực hiện. - Trong kỳ kế toán sau, khi cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát bán thành phẩm, hàng hóa cho bên thứ ba độc lập, bên tham gia góp vốn liên doanh ghi: Nợ TK 3387 - Doanh thu ch−a thực hiện (Phần lãi hoãn lại t−ơng ứng với phần lợi ích của mình trong liên doanh) Có TK 511 - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ. - Đối với TSCĐ, định kỳ, bên tham gia góp vốn liên doanh kết chuyển dần phần lãi hoãn lại t−ơng ứng với phần lợi ích của mình trong liên doanh vào thu nhập khác căn cứ vào thời gian sử dụng hữu ích của TSCĐ mà cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát sử dụng, ghi: Nợ TK 3387 - Doanh thu ch−a thực hiện Có TK 711 - Thu nhập khác. - Khi cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát bán tài sản mua từ bên góp vốn liên doanh cho bên thứ ba độc lập, bên góp vốn liên doanh ghi: Nợ TK 3387 - Doanh thu ch−a thực hiện (Phần lãi t−ơng ứng với phần lợi ích của mình trong liên doanh còn lại ch−a kết chuyển vào thu nhập khác) Có TK 711 - Thu nhập khác. 11.2. Tr−ờng hợp bên góp vốn liên doanh mua tài sản của cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát: Khi mua tài sản từ cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, căn cứ hóa đơn chứng từ liên quan kế toán ghi nhận tài sản, hàng hóa mua về nh− mua của các nhà cung cấp khác. II. Kế toán hoạt động liên doanh d−ới hình thức hoạt động kinh doanh đồng kiểm soát 1. Hợp đồng hợp tác kinh doanh d−ới hình thức hoạt động kinh doanh đồng kiểm soát là hoạt động liên doanh không thành lập một cơ sở kinh doanh mới. Các bên liên doanh có nghĩa vụ và đ−ợc h−ởng quyền lợi theo thỏa thuận trong hợp đồng. Hoạt động của hợp đồng liên doanh đ−ợc các bên góp vốn thực hiện cùng với các hoạt động kinh doanh thông th−ờng khác của từng bên. 2. Hợp đồng hợp tác kinh doanh quy định các khoản chi phí phát sinh riêng cho hoạt động kinh doanh đồng kiểm soát do mỗi bên liên doanh bỏ ra thì bên đó phải gánh chịu. Đối với các khoản chi phí chung (nếu có) thì căn cứ vào các thỏa thuận trong hợp đồng để phân chia cho các bên góp vốn. 205
35. 3. Các bên tham gia liên doanh phải mở sổ kế toán để ghi chép và phản ánh trong báo cáo tài chính của mình các nội dung sau đây: + Tài sản góp vốn liên doanh và chịu sự kiểm soát của bên góp vốn liên doanh; + Các khoản nợ phải trả phải gánh chịu; + Doanh thu đ−ợc chia từ việc bán hàng hoặc cung cấp dịch vụ của liên doanh; + Chi phí phải gánh chịu. 4. Khi bên liên doanh có phát sinh chi phí chung phải mở sổ kế toán để ghi chép, tập hợp toàn bộ các chi phí chung đó. Định kỳ căn cứ vào các thỏa thuận trong hợp đồng liên doanh về việc phân bổ các chi phí chung, kế toán lập Bảng phân bổ chi phí chung, đ−ợc các bên liên doanh xác nhận, giao cho mỗi bên giữ một bản (bản chính). Bảng phân bổ chi phí chung kèm theo các chứng từ gốc hợp pháp là căn cứ để mỗi bên liên doanh kế toán chi phí chung đ−ợc phân bổ từ hợp đồng. 5. Tr−ờng hợp hợp đồng liên doanh quy định chia sản phẩm, định kỳ theo thỏa thuận trong hợp đồng liên doanh, các bên liên doanh phải lập Bảng phân chia sản phẩm cho các bên góp vốn và đ−ợc các bên xác nhận số l−ợng, quy cách sản phẩm đ−ợc chia từ hợp đồng, giao cho mỗi bên giữ một bản (bản chính). Mỗi khi thực giao sản phẩm, các bên liên doanh phải lập Phiếu giao nhận sản phẩm (hoặc phiếu xuất kho) làm 2 bản, giao cho mỗi bên giữ một bản. Phiếu giao nhận sản phẩm là căn cứ để các bên liên doanh ghi sổ kế toán, theo dõi và là căn cứ thanh lý hợp đồng. a aaa 1. Kế toán chi phí phát sinh riêng tại mỗi bên liên doanh 1.1. Căn cứ vào các hóa đơn, chứng từ liên quan, tập hợp chi phí phát sinh riêng mà bên liên doanh phải gánh chịu khi tham gia hoạt động kinh doanh đồng kiểm soát, ghi: Nợ các TK 621, 622, 627, 641, 642 (Chi tiết cho hợp đồng liên doanh) Nợ TK 133 - Thuế GTGT đ−ợc khấu trừ (Nếu có) Có các TK 111, 112, 331, 1.2. Cuối kỳ, kết chuyển chi phí phát sinh riêng để tổng hợp chi phí SXKD của hợp đồng liên doanh, ghi: Nợ TK 154 - Chi phí SXKD dở dang (Chi tiết cho hợp đồng liên doanh) Có các TK 621, 622, 627 (Chi tiết cho hợp đồng liên doanh). 2. Kế toán chi phí phát sinh chung do mỗi bên tham gia liên doanh gánh chịu: 2.1. Kế toán tại bên tham gia liên doanh có phát sinh chi phí chung: a) Khi phát sinh chi phí chung do mỗi bên liên doanh phải gánh chịu, căn cứ vào các hóa đơn, chứng từ liên quan, ghi: 206
36. Nợ các TK 621, 622 , 627, 641, 642 (Chi tiết cho hợp đồng liên doanh) Nợ TK 133 - Thuế GTGT đ−ợc khấu trừ (Nếu có) Có các TK 111, 112, 331, b) Nếu hợp đồng liên doanh quy định phải phân chia chi phí chung, cuối kỳ căn cứ vào quy định của hợp đồng, kế toán lập Bảng phân bổ chi phí chung cho các bên góp vốn liên doanh và sau khi đ−ợc các bên liên doanh chấp nhận, căn cứ vào chi phí đ−ợc phân bổ cho các bên góp vốn liên doanh khác, ghi: Nợ TK 138 - Phải thu khác (Chi tiết cho từng đối tác) Có TK 133 - Thuế GTGT đ−ợc khấu trừ (Nếu có) Có các TK 621, 622, 627, 641, 642. 2.2. Kế toán tại bên liên doanh không hạch toán chi phí chung cho hợp đồng liên doanh: Căn cứ vào Bảng phân bổ chi phí chung của hợp đồng liên doanh đã đ−ợc các bên góp vốn liên doanh chấp nhận (do bên tham gia liên doanh có phát sinh chi phí chung thông báo), ghi: Nợ các TK 621, 622, 623, 641, 642 (Chi tiết cho hợp đồng liên doanh) Nợ TK 133 - Thuế GTGT đ−ợc khấu trừ (Nếu có) Có TK 338 - Phải trả khác (Chi tiết cho bên tham gia liên doanh có phát sinh chi phí chung). 3. Kế toán trong tr−ờng hợp hợp đồng chia sản phẩm: 3.1. Khi nhận sản phẩm đ−ợc chia từ hợp đồng liên doanh nhập kho, căn cứ vào phiếu giao nhận sản phẩm từ hợp đồng, phiếu nhập kho và các chứng từ liên quan, ghi: Nợ TK 152 - Nguyên liệu, vật liệu (Nếu sản phẩm đ−ợc chia ch−a phải là thành phẩm cuối cùng) Nợ TK 155 - Thành phẩm (Nếu sản phẩm đ−ợc chia là thành phẩm) Nợ TK 157 - Hàng gửi đi bán (Nếu gửi sản phẩm đ−ợc chia đem đi bán ngay không qua kho) Có TK 154 - Chi phí SXKD dở đang (Gồm chi phí phát sinh riêng và chi phí chung mà mỗi bên tham gia liên doanh phải gánh chịu) (Chi tiết cho hợp đồng liên doanh). 3.2. Khi nhận sản phẩm đ−ợc chia từ hợp đồng và đ−a vào sử dụng ngay cho sản xuất sản phẩm khác, căn cứ vào phiếu giao nhận sản phẩm từ hợp đồng và các chứng từ liên quan, ghi: Nợ TK 621 - Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp Có TK 154 - Chi phí SXKD dở dang (Gồm chi phí phát sinh riêng và chi phí 207
37. chung mà mỗi bên tham gia liên doanh phải gánh chịu) (Chi tiết cho hợp đồng liên doanh). 3.3. Tr−ờng hợp hợp đồng liên doanh quy định không chia sản phẩm mà giao cho một bên bán ra ngoài, sau khi phát hành hóa đơn cho bên bán sản phẩm, kết chuyển chi phí phát sinh riêng và chi phí chung mà mỗi bên tham gia liên doanh phải gánh chịu vào giá vốn hàng bán, ghi: Nợ TK 632 - Giá vốn hàng bán Có TK 154 - Chi phí SXKD dở dang (Gồm chi phí phát sinh riêng và chi phí chung mà mỗi bên tham gia liên doanh phải gánh chịu) (Chi tiết cho hợp đồng liên doanh). 4. Kế toán doanh thu bán sản phẩm trong tr−ờng hợp một bên tham gia liên doanh bán hộ hàng hóa và chia doanh thu cho các đối tác khác: 4.1. Kế toán ở bên bán sản phẩm: - Khi bán sản phẩm theo quy định của hợp đồng, bên bán phải phát hành hóa đơn cho toàn bộ sản phẩm bán ra, đồng thời phản ánh tổng số tiền bán sản phẩm của hoạt động liên doanh, ghi: Nợ các TK 111, 112, 131, Có TK 338 - Phải trả, phải nộp khác (Chi tiết cho hợp đồng liên doanh) Có TK 3331 - Thuế GTGT phải nộp (Nếu có). - Căn cứ vào quy định của hợp đồng liên doanh và Bảng phân bổ doanh thu, phản ánh doanh thu t−ơng ứng với lợi ích của bên tham gia liên doanh đ−ợc h−ởng, ghi: Nợ TK 338 - Phải trả, phải nộp khác (Chi tiết cho hợp đồng liên doanh) Có TK 511 - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (Lợi ích mà bên bán đ−ợc h−ởng theo thỏa thuận trong hợp đồng). - Khi nhận đ−ợc hóa đơn do bên đối tác tham gia liên doanh không bán sản phẩm phát hành theo số doanh thu mà bên đối tác đó đ−ợc h−ởng từ hợp đồng, ghi: Nợ TK 338 - Phải trả, phải nộp khác (Chi tiết cho hợp đồng liên doanh) Nợ TK 3331 - Thuế GTGT phải nộp (33311) (Nếu chia cả thuế GTGT đầu ra) Có TK 338 - Phải trả, phải nộp khác (Chi tiết cho từng đối tác tham gia liên doanh) - Khi thanh toán tiền bán sản phẩm do bên đối tác tham gia liên doanh không bán sản phẩm đ−ợc h−ởng, ghi: Nợ TK 338 - Phải trả, phải nộp khác (Chi tiết cho từng đối tác tham gia liên doanh) Có các TK 111, 112, 4.2. Kế toán ở bên không bán sản phẩm: Bên liên doanh không tham gia bán sản phẩm của liên doanh, căn cứ vào bảng 208
38. phân bổ doanh thu đã đ−ợc các bên tham gia liên doanh xác nhận và chứng từ có liên quan do bên bán sản phẩm cung cấp, lập hóa đơn cho bên bán sản phẩm theo số doanh thu mà mình đ−ợc h−ởng, ghi: Nợ TK 138 - Phải thu khác (Bao gồm cả thuế GTGT nếu chia cả thuế GTGT đầu ra, chi tiết cho đối tác tham gia liên doanh bán sản phẩm). Có TK 511 - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (Chi tiết cho hợp đồng liên doanh và theo số tiền đ−ợc chia) Có TK 3331 - Thuế GTGT phải nộp (Nếu đ−ợc chia cả thuế GTGT đầu ra). - Khi bên đối tác tham gia liên doanh thanh toán tiền bán sản phẩm, căn cứ vào số tiền thực nhận, ghi: Nợ các TK 111, 112, (Số tiền do đối tác trong hợp đồng chuyển trả) Có TK 138 - Phải thu khác (Chi tiết cho đối tác tham gia liên doanh bán sản phẩm). III. Kế toán hoạt động liên doanh theo hình thức tài sản đồng kiểm soát 1. Tài sản đồng kiểm soát bởi các bên tham gia góp vốn liên doanh là tài sản đ−ợc góp hoặc do các bên tham gia liên doanh mua, đ−ợc sử dụng cho mục đích của liên doanh và mang lại lợi ích cho các bên tham gia liên doanh theo quy định của Hợp đồng liên doanh. 2. Mỗi bên tham gia liên doanh đ−ợc nhận sản phẩm từ việc sử dụng tài sản đồng kiểm soát và chịu một phần chi phí phát sinh theo thỏa thuận trong hợp đồng. 3. Các bên tham gia liên doanh phải mở sổ kế toán chi tiết trên cùng hệ thống sổ kể toán của mình để ghi chép và phản ánh trong báo cáo tài chính của mình những nội dung sau đây: + Phần vốn góp vào tài sản đồng kiểm soát, đ−ợc phân loại theo tính chất của tài sản; + Các khoản nợ phải trả phát sinh riêng của mỗi bên tham gia góp vốn liên doanh; + Phần nợ phải trả phát sinh chung phải gánh chịu cùng với các bên tham gia góp vốn liên doanh khác từ hoạt động của liên doanh; + Các khoản thu nhập từ việc bán hoặc sử dụng phần sản phẩm đ−ợc chia từ liên doanh cùng với phần chi phí phát sinh đ−ợc phân chia từ hoạt động của liên doanh; + Các khoản chi phí phát sinh liên quan đến việc góp vốn liên doanh. 4. Tr−ờng hợp phát sinh các chi phí, doanh thu chung mà các bên tham gia hợp đồng phải gánh chịu hoặc đ−ợc h−ởng thì các bên tham gia liên doanh phải thực hiện các quy định về kế toán nh− đối với tr−ờng hợp hoạt động kinh doanh đồng kiểm soát. aae 1. Tr−ờng hợp bên tham gia liên doanh đem tài sản cố định của mình đi góp vốn vào hợp đồng hợp tác kinh doanh theo hình thức tài sản đồng kiểm soát, kế toán vẫn tiếp 209
39. tục theo dõi TSCĐ đó trên TK 211 và chỉ phản ánh sự thay đổi mục đích, nơi sử dụng của tài sản cố định. 2. Tr−ờng hợp bên tham gia liên doanh mua hoặc đem các tài sản khác đi góp vốn vào hợp đồng hợp tác kinh doanh theo hình thức tài sản đồng kiểm soát, căn cứ vào các chi phí thực tế bỏ ra để có đ−ợc tài sản đồng kiểm soát, ghi: Nợ TK 211, 213 (Chi tiết tài sản đồng kiểm soát trong hợp đồng hợp tác kinh doanh) Nợ TK 133 - Thuế GTGT đ−ợc khấu trừ (Nếu có) Có các TK 111, 112, Có TK 331 - Phải trả cho ng−ời bán. 3. Tr−ờng hợp bên tham gia liên doanh tự thực hiện hoặc phối hợp cùng với đối tác khác tiến hành đầu t− xây dựng để có đ−ợc tài sản đồng kiểm soát: - Căn cứ vào chi phí thực tế bỏ ra của bên tham gia liên doanh, ghi: Nợ TK 241 - Xây dựng cơ bản dở dang (Chi tiết hợp đồng hợp tác kinh doanh tài sản đồng kiểm soát) Nợ TK 133 - Thuế GTGT đ−ợc khấu trừ (Nếu có) Có các TK 111, 112, 152, 153, 155, 156, Có các TK 331, 341, - Khi công trình đầu t− XDCB hoàn thành, đ−a vào sử dụng, quyết toán đ−ợc duyệt, kế toán xác định giá trị tài sản đồng kiểm soát hình thành qua đầu t− XDCB và các khoản chi phí không đ−ợc duyệt chi (nếu có), ghi: Nợ TK 211 - TSCĐ hữu hình (Chi tiết tài sản đồng kiểm soát) Nợ TK 213 - TSCĐ vô hình (Chi tiết tài sản đồng kiểm soát) Nợ TK 138 - Phải thu khác (1388) (Phần chi phí không đ−ợc duyệt chi phải thu hồi - nếu có) Nợ TK 152 - Nguyên liệu, vật liệu Có TK 241 - XDCB dở dang. - Căn cứ vào nguồn vốn, quỹ dùng vào việc đầu t−, xây dựng tài sản đồng kiểm soát, kế toán kết chuyển ghi tăng nguồn vốn kinh doanh và ghi giảm nguồn vốn, quỹ theo quy định hiện hành. - Ph−ơng pháp ghi chép các nghiệp vụ kinh tế liên quan đến kế toán chi phí, doanh thu mà các bên tham gia liên doanh tài sản đồng kiểm soát phải gánh chịu hoặc đ−ợc h−ởng, thực hiện nh− quy định đối với tr−ờng hợp hoạt động kinh doanh đồng kiểm soát. 210
40. TàI KHOảN 223 ĐầU TƯ VàO CÔNG TY Liên KếT Tài khoản này dùng để phản ánh giá trị khoản đầu t− trực tiếp của nhà đầu t− vào công ty liên kết và tình hình biến động tăng, giảm giá trị khoản đầu t− vào công ty liên kết HạCH TOáN TàI KHOảN NàY CầN TÔN TRọNG MộT Số QUY ĐịNH SAU 1. Khoản đầu t− đ−ợc xác định là đầu t− vào công ty liên kết khi nhà đầu t− nắm giữ trực tiếp từ 20% đến d−ới 50% vốn chủ sở hữu (từ 20% đến d−ới 50% quyền biểu quyết) của bên nhận đầu t− mà không có thoả thuận khác. - Tr−ờng hợp tỷ lệ quyền biểu quyết của nhà đầu t− trong công ty liên kết đúng bằng tỷ lệ vốn góp của nhà đầu t− trong công ty liên kết: Tỷ lệ quyền biểu Tổng số vốn góp của nhà đầu t− quyết của nhà đầu trong công ty liên kết = x 100% t− trực tiếp trong Tổng số vốn chủ sở hữu của công công ty liên kết ty liên kết - Tr−ờng hợp tỷ lệ quyền biểu quyết khác với tỷ lệ vốn góp do có thoả thuận khác giữa nhà đầu t− và công ty liên kết, quyền biểu quyết của nhà đầu t− đ−ợc xác định căn cứ vào biên bản thoả thuận giữa nhà đầu t− và công ty liên kết. 2. Kế toán khoản đầu t− vào công ty liên kết khi lập và trình bày báo cáo tài chính riêng của nhà đầu t− đ−ợc thực hiện theo ph−ơng pháp giá gốc. Khi kế toán khoản đầu t− vào công ty liên kết theo ph−ơng pháp giá gốc, giá trị khoản đầu t− không đ−ợc thay đổi trong suốt quá trình đầu t−, trừ tr−ờng hợp nhà đầu t− mua thêm hoặc thanh lý toàn bộ hoặc một phần khoản đầu t− đó hoặc nhận đ−ợc các khoản lợi ích ngoài lợi nhuận đ−ợc chia. 3. Giá gốc khoản đầu t− đ−ợc xác định nh− sau: - Giá gốc của khoản đầu t− vào công ty liên kết bao gồm: Phần vốn góp hoặc giá thực tế mua khoản đầu t− cộng (+) Các chi phí mua (nếu có), nh− chi phí môi giới, giao dịch - Tr−ờng hợp góp vốn vào công ty liên kết bằng TSCĐ, vật t−, hàng hoá thì giá gốc khoản đầu t− đ−ợc ghi nhận theo giá trị đ−ợc các bên góp vốn thống nhất đánh giá. Khoản chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của TSCĐ, vật t−, hàng hoá và giá trị đánh giá lại đ−ợc ghi nhận và xử lý nh− sau: + Khoản chênh lệch giữa giá đánh giá lại lớn hơn giá trị ghi sổ của vật t−, hàng hoá đ−ợc hạch toán vào thu nhập khác; Khoản chênh lệch giữa giá đánh giá lại nhỏ hơn giá trị ghi sổ của vật t−, hàng hoá đ−ợc hạch toán vào chi phí khác; + Khoản chênh lệch lớn hơn giữa giá đánh giá lại và giá trị còn lại của TSCĐ đ−ợc hạch toán toàn bộ vào thu nhập khác; Khoản chênh lệch nhỏ hơn giữa giá đánh giá lại và giá trị còn lại của TSCĐ đ−ợc hạch toán toàn bộ vào chi phí khác; 4. Kế toán phải mở sổ kế toán chi tiết theo dõi giá trị khoản đầu t− vào từng công ty liên kết. Căn cứ để ghi sổ kế toán giá trị khoản đầu t− vào công ty liên kết nh− sau: - Đối với khoản đầu t− vào công ty cổ phần niêm yết trên thị tr−ờng chứng khoán, 211
41. việc ghi sổ của nhà đầu t− đ−ợc căn cứ vào số tiền thực trả khi mua cổ phiếu bao gồm cả các chi phí liên quan trực tiếp đến việc mua cổ phiếu và thông báo chính thức của Trung tâm giao dịch chứng khoán về việc cổ phiếu của công ty niêm yết đã thuộc phần sở hữu của nhà đầu t−; - Đối với khoản đầu t− vào các công ty cổ phần ch−a niêm yết trên thị tr−ờng chứng khoán, việc ghi sổ đ−ợc căn cứ vào giấy xác nhận sở hữu cổ phiếu và giấy thu tiền bán cổ phiếu của công ty đ−ợc đầu t− hoặc chứng từ mua khoản đầu t− đó; - Đối với khoản đầu t− vào các loại hình doanh nghiệp khác việc ghi sổ đ−ợc căn cứ vào biên bản góp vốn, chia lãi (hoặc lỗ) do các bên thoả thuận hoặc các chứng từ mua, bán khoản đầu t− đó; - Nhà đầu t− chỉ đ−ợc ghi nhận khoản cổ tức, lợi nhuận đ−ợc chia từ công ty liên kết khi nhận đ−ợc thông báo chính thức của công ty liên kết về số cổ tức đ−ợc h−ởng hoặc số lợi nhuận đ−ợc chia trong kỳ theo nguyên tắc dồn tích. KếT CấU Và NộI dUNG PHảN áNH CủA TàI KHOảN 223 - ĐầU TƯ VàO CÔNG TY LIÊN KếT Bên Nợ: Giá gốc khoản đầu t− tăng. Bên Có: - Giá gốc khoản đầu t− giảm do nhận lại vốn đầu t− hoặc thu đ−ợc các khoản lợi ích ngoài lợi nhuận đ−ợc chia; - Giá gốc khoản đầu t− giảm do bán, thanh lý toàn bộ hoặc một phần khoản đầu t−. Số d− bên Nợ: Giá gốc khoản đầu t− vào công ty liên kết hiện đang nắm giữ cuối kỳ. PHƯƠNG PHáP HạCH TOáN kế TOáN MộT Số nghiệp Vụ KINH Tế CHủ YếU 1. Khi đầu t− vào công ty liên kết d−ới hình thức mua cổ phiếu hoặc góp vốn bằng tiền, căn cứ vào số tiền thực tế chi, nhà đầu t− ghi: Nợ TK 223 - Đầu t− vào công ty liên kết Có các TK 111, 112, 2. Tr−ờng hợp nhà đầu t− đã nắm giữ một khoản đầu t− d−ới 20% quyền biểu quyết vào một công ty xác định, khi nhà đầu t− mua thêm cổ phiếu hoặc góp thêm vốn vào công ty đó để trở thành nhà đầu t− có ảnh h−ởng đáng kể đối với bên nhận đầu t−, nhà đầu t− ghi: Nợ TK 223 - Đầu t− vào công ty liên kết Có TK 228 - Đầu t− dài hạn khác (Toàn bộ khoản đầu t− d−ới 20%) Có TK 111, 112, (Số tiền đầu t− thêm). 3. Khi đầu t− vào công ty liên kết d−ới hình thức góp vốn bằng vật t−, hàng hóa, 212
42. TSCĐ, căn cứ vào giá trị đánh giá lại vật t−, hàng hoá, TSCĐ đ−ợc thoả thuận giữa nhà đầu t− và công ty liên kết, ghi: Nợ TK 223 - Đầu t− vào công ty liên kết Nợ TK 214 - Hao mòn TSCĐ Nợ TK 811 - Chi phí khác (Nếu giá đánh giá lại của vật t−, hàng hoá, TSCĐ nhỏ hơn giá trị ghi sổ của vật t−, hàng hoá, giá trị còn lại của TSCĐ) Có các TK 152, 153, 156, 211, 213, Có TK 711 - Thu nhập khác (Nếu giá đánh giá lại của vật t−, hàng hoá, TSCĐ lớn hơn giá trị ghi sổ của vật t−, hàng hoá, giá trị còn lại của TSCĐ). 4. Khi nhận đ−ợc thông báo chính thức của công ty liên kết về số cổ tức, lợi nhuận đ−ợc chia, nhà đầu t− ghi: Nợ TK 138 - Phải thu khác (Khi nhận đ−ợc thông báo của công ty liên kết) Nợ TK 223 - Đầu t− vào công ty liên kết (Nếu nhận cổ tức bằng cổ phiếu) Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính. Khi thực nhận tiền, ghi: Nợ các TK 111, 112, Có TK 138 - Phải thu khác. 5. Tr−ờng hợp nhận đ−ợc các khoản khác từ công ty liên kết ngoài cổ tức, lợi nhuận đ−ợc chia, nhà đầu t− hạch toán giảm trừ giá gốc đầu t−, ghi: Nợ các TK 111, 112, 152, Có TK 223 - Đầu t− vào công ty liên kết. 6. Khi nhà đầu t− mua thêm vốn của công ty liên kết và có quyền kiểm soát đối với công ty liên kết, nhà đầu t− kết chuyển giá gốc của khoản đầu t− sang Tài khoản 221 “ Đầu t− vào công ty con”, ghi: Nợ TK 221 - Đầu t− vào công ty con (Nếu nhà đầu t− trở thành công ty mẹ) Có TK 223 - Đầu t− vào công ty liên kết Có các TK 111, 112, (Nếu mua thêm phần vốn để trở thành công ty mẹ). 7. Khi nhà đầu t− thanh lý một phần khoản đầu t− vào công ty liên kết dẫn đến không còn đ−ợc coi là có ảnh h−ởng đáng kể đối với bên nhận đầu t−, nhà đầu t− kết chuyển giá gốc của khoản đầu t− sang các tài khoản có liên quan khác: - Tr−ờng hợp thanh lý, nh−ợng bán khoản đầu t− có lãi, ghi: Nợ TK 228 - Đầu t− dài hạn khác Nợ các TK 111, 112, (Tiền thu do thanh lý, nh−ợng bán một phần khoản đầu t−) Có TK 223 - Đầu t− vào công ty liên kết Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính (Chênh lệch giữa giá bán khoản đầu t− lớn hơn giá trị ghi sổ khoản đầu t−). - Tr−ờng hợp thanh lý, nh−ợng bán một phần khoản đầu t− mà bị lỗ, ghi: Nợ TK 635 - Chi phí tài chính (Chênh lệch giữa giá trị ghi sổ khoản đầu t− lớn hơn 213
43. giá bán khoản đầu t−) Nợ TK 228 - Đầu t− dài hạn khác Nợ các TK 111, 112, (Tiền thu do thanh lý, nh−ợng bán một phần khoản đầu t−) Có TK 223 - Đầu t− vào công ty liên kết. 8. Khi thanh lý, nh−ợng bán toàn bộ khoản đầu t− trong công ty liên kết, nhà đầu t− ghi giảm khoản đầu t− và ghi nhận thu nhập (lãi hoặc lỗ) từ việc thanh lý, nh−ợng bán khoản đầu t−: - Tr−ờng hợp thanh lý, nh−ợng bán khoản đầu t− bị lỗ, ghi: Nợ các TK 111, 112, 131, Nợ TK 635 - Chi phí tài chính (Chênh lệch giữa giá trị ghi sổ khoản đầu t− lớn hơn giá bán khoản đầu t−) Có TK 223 - Đầu t− vào công ty liên kết. - Tr−ờng hợp thanh lý, nh−ợng bán khoản đầu t− có lãi, ghi: Nợ các TK 111, 112, 131, Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính (Chênh lệch giữa giá bán khoản đầu t− lớn hơn giá trị ghi sổ khoản đầu t−) Có TK 223 - Đầu t− vào công ty liên kết. - Chi phí thanh lý, nh−ợng bán khoản đầu t−, ghi: Nợ TK 635 - Chi phí tài chính Nợ TK 133 - Thuế GTGT đ−ợc khấu trừ (Nếu có) Có các TK 111, 112, 214
44. TàI KHOảN 228 ĐầU TƯ DàI HạN KHáC Tài khoản này dùng để phản ánh giá trị hiện có và tình hình biến động tăng, giảm các loại đầu t− dài hạn khác (ngoài các khoản đầu t− vào công ty con, vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, đầu t− vào công ty liên kết), nh−: Đầu t− trái phiếu, đầu t− cổ phiếu, hoặc đầu t− vào đơn vị khác mà chỉ nắm giữ d−ới 20% vốn chủ sở hữu (d−ới 20% quyền biểu quyết), và thời hạn thu hồi hoặc thanh toán vốn trên 1 năm. HạCH TOáN TàI KHOảN NàY CầN TÔN TRọNG MộT Số QUY ĐịNH SAU 1. Khi cho vay vốn, kế toán phải theo dõi chi tiết từng khoản tiền cho vay theo đối t−ợng vay, ph−ơng thức vay, thời hạn và lãi suất vay. 2. Khi doanh nghiệp đầu t− bằng hình thức mua trái phiếu thì kế toán phải theo dõi chi tiết theo từng đối t−ợng phát hành trái phiếu, thời hạn và lãi suất trái phiếu. 3. Tr−ờng hợp nhà đầu t− mua cổ phiếu của một doanh nghiệp mà nhà đầu t− chỉ nắm giữ d−ới 20% quyền biểu quyết thì kế toán phải phản ánh khoản đầu t− vào tài khoản này và phải theo dõi chi tiết theo từng loại mệnh giá cổ phiếu, từng đối t−ợng phát hành cổ phiếu. 4. Tr−ờng hợp nhà đầu t− góp vốn vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát nh−ng không có quyền đồng kiểm soát mà nắm giữ d−ới 20% quyền biểu quyết trong liên doanh thì hạch toán phần vốn góp vào TK 228 “Đầu t− dài hạn khác” theo giá gốc. KếT CấU Và NộI DUNG PHảN áNH CủA TàI KHOảN 228 - ĐầU TƯ DàI HạN KHáC Bên Nợ: Giá trị các khoản đầu t− dài hạn khác tăng. Bên Có: Giá trị các khoản đầu t− dài hạn khác giảm. Số d− bên Nợ: Giá trị khoản đầu t− dài hạn khác hiện có. - Tài khoản 2281 - Cổ phiếu: Phản ánh khoản đầu t− dài hạn bằng cổ phiếu của nhà đầu t−. - Tài khoản 2282- Trái phiếu: Phản ánh khoản đầu t− dài hạn bằng trái phiếu của 215
45. nhà đầu t−. - Tài khoản 2288 - Đầu t− dài hạn khác: Phản ánh các khoản đầu t− dài hạn khác nh− cho vay vốn, góp vốn bằng tiền hoặc tài sản, PHƯƠNG PHáP HạCH TOáN Kế TOáN MộT Số NGHIệP Vụ KINH Tế CHủ YếU 1. Khi cho đơn vị khác vay vốn có thời hạn thu hồi trên một năm, ghi: Nợ TK 228 - Đầu t− dài hạn khác (2288) Có các TK 111, 112, 2. Định kỳ, tính toán, xác định số lãi cho vay đ−ợc nhận trong kỳ theo khế −ớc vay, ghi: Nợ các TK 111, 112, (Nếu thu tiền ngay) Nợ TK 138 - Phải thu khác (Nếu ch−a nhận đ−ợc tiền ngay) Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính (Chi tiết lãi cho vay vốn). 3. Các khoản thu lãi tiền gửi phát sinh trong kỳ, ghi: Nợ các TK 111, 112, (Nếu thu tiền ngay) Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính. 4. Thu hồi số vốn gốc và lãi cho vay, ghi: Nợ các TK 111, 112, (Số tiền gốc và lãi cho vay) Có TK 228 - Đầu t− dài hạn khác (Số tiền gốc) (2288) Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính (Số tiền lãi). 5. Khi mua trái phiếu của một đơn vị khác với thời hạn trái phiếu trên một năm, ghi: Nợ TK 228 - Đầu t− dài hạn khác (2282) Có các TK 111, 112, 6. Tr−ờng hợp mua trái phiếu nhận lãi tr−ớc: 6.1. Khi trả tiền mua trái phiếu nhận lãi tr−ớc, ghi: Nợ TK 228 - Đầu t− dài hạn khác (2282) Có các TK 111, 112, (Số tiền thực chi) Có TK 3387 - Doanh thu ch−a thực hiện (Phần lãi nhận tr−ớc). 6.2. Định kỳ, tính và kết chuyển lãi của kỳ kế toán theo số lãi phải thu từng kỳ, ghi: Nợ TK 3387 - Doanh thu ch−a thực hiện Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính. 216
46. 7. Tr−ờng hợp mua trái phiếu nhận lãi định kỳ: 7.1. Khi trả tiền mua trái phiếu, ghi: Nợ TK 228 - Đầu t− dài hạn khác (2282) Có các TK 111, 112, 7.2. Định kỳ ghi doanh thu tiền lãi: Nợ các TK 111, 112 (Nếu đã thu tiền) Nợ TK 138 - Phải thu khác (Nếu ch−a thu tiền) Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính. 8. Tr−ờng hợp mua trái phiếu nhận lãi sau: - Khi trả tiền mua trái phiếu ghi nh− nghiệp vụ 7.1. - Định kỳ tính lãi trái phiếu và ghi nhận doanh thu theo số lãi phải thu từng kỳ, ghi: Nợ TK 138 - Phải thu khác (1388) Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính. - Khi đến hạn thanh toán trái phiếu, thu hồi gốc và lãi trái phiếu, ghi: Nợ các TK 111, 112, Có TK 228 - Đầu t− dài hạn khác (2282) Có TK 138 - Phải thu khác (1388) (Số lãi của các kỳ tr−ớc) Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính (Lãi kỳ đáo hạn). 9. Thu hồi giá gốc trái phiếu khi đến hạn thanh toán, ghi: Nợ các TK 111, 112, Có TK 228 - Đầu t− dài hạn khác (2282). 10. Khi doanh nghiệp đầu t− mua cổ phiếu hoặc góp vốn nh−ng chỉ nắm giữ d−ới 20% quyền biểu quyết, ghi: Nợ TK 228 - Đầu t− dài hạn khác (Ghi theo giá gốc khoản đầu t− + Chi phí trực tiếp liên quan đến hoạt động đầu t−, nh− chi phí môi giới, ) (2281, 2288) Có các TK 111, 112, 331, 11. Khi doanh nghiệp góp vốn bằng tài sản vào một doanh nghiệp khác nh−ng chỉ nắm giữ d−ới 20% quyền biểu quyết và không có quyền đồng kiểm soát, thì căn cứ vào giá đánh giá lại vật t−, hàng hoá, TSCĐ, ghi: Nợ TK 228 - Đầu t− dài hạn khác (2288) Nợ TK 214 - Hao mòn TSCĐ (Giá trị hao mòn) 217
47. Nợ TK 811 - Chi phí khác (Số chênh lệch giữa giá đánh giá lại của vật t−, hàng hoá, TSCĐ nhỏ hơn giá trị ghi sổ của vật t−, hàng hoá, giá trị còn lại của TSCĐ) Có các TK 152, 153, 156, 211, 213, Có TK 711 - Thu nhập khác (Số chênh lệch giữa giá đánh giá lại của vật t−, hàng hoá, TSCĐ lớn hơn giá trị ghi sổ của vật t−, hàng hoá, giá trị còn lại của TSCĐ). 12. Khi doanh nghiệp quyết định bổ sung vốn đầu t− từ cổ tức hoặc lợi nhuận đ−ợc chia, ghi: Nợ TK 228 - Đầu t− dài hạn khác (2281, 2288) Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính. 13. Khi nhà đầu t− bán một phần khoản đầu t− vào công ty con, công ty liên doanh, công ty liên kết dẫn đến không còn quyền kiểm soát hoặc không còn quyền đồng kiểm soát hoặc không còn ảnh h−ởng đáng kể, ghi: Nợ TK 228 - Đầu t− dài hạn khác (2281, 2288) Có TK 221 - Đầu t− vào công ty con Có TK 222 - Vốn góp liên doanh Có TK 223 - Đầu t− vào công ty liên kết. 14. Bán cổ phiếu, hoặc thanh lý phần vốn góp đầu t− dài hạn khác: - Tr−ờng hợp bán, thanh lý có lãi, ghi: Nợ các TK 111, 112, Có TK 228 - Đầu t− dài hạn khác (2281, 2288) Có TK 515 - Doanh thu hoạt động tài chính (Số chênh lệch giá bán lớn hơn giá gốc). - Tr−ờng hợp bán, thanh lý bị lỗ, ghi: Nợ các TK 111, 112, Nợ TK 635 - Chi phí tài chính (Số chênh lệch giá bán nhỏ hơn giá gốc) Có TK 228 - Đầu t− dài hạn khác (2281, 2288). 15. Khi nhà đầu t− góp thêm vốn vào liên doanh và trở thành một bên góp vốn có quyền đồng kiểm soát trong cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, ghi: Nợ TK 222 - Vốn góp liên doanh Có các TK 111, 112, (Số tiền đầu t− thêm) Có TK 228 - Đầu t− dài hạn khác (2288). 16. Khi nhà đầu t− góp thêm vốn và trở thành công ty mẹ hoặc có ảnh h−ởng đáng 218
48. kể, ghi: Nợ TK 221 - Đầu t− vào công ty con, hoặc Nợ TK 223 - Đầu t− vào công ty liên kết Có các TK 111, 112, (Số tiền đầu t− thêm) Có TK 228 - Đầu t− dài hạn khác (2281, 2288). 219
49. TàI KHOảN 229 Dự PHòNG GIảM GIá ĐầU TƯ DàI HạN Tài khoản này dùng để phản ánh số hiện có và tình hình biến động tăng, giảm các khoản dự phòng giảm giá chứng khoán đầu t− dài hạn và các khoản tổn thất đầu t− dài hạn khác. Dự phòng giảm giá đầu t− dài hạn, gồm: - Dự phòng giảm giá chứng khoán đầu t− trong hoạt động đầu t− tài chính: Là dự phòng phần giá trị bị tổn thất do giảm giá các loại chứng khoán doanh nghiệp đang nắm giữ có thể xảy ra; - Dự phòng tổn thất do giảm giá các khoản đầu t− dài hạn hoặc do doanh nghiệp nhận vốn góp đầu t− bị lỗ phải gọi thêm vốn. HạCH TOáN TàI KHOảN NàY CầN TÔN TRọNG MộT Số QUY ĐịNH SAU 1. Việc trích lập và hoàn nhập khoản dự phòng giảm giá đầu t− dài hạn đ−ợc thực hiện ở thời điểm cuối kỳ kế toán năm. Tr−ờng hợp doanh nghiệp đ−ợc Bộ Tài chính chấp thuận áp dụng năm tài chính khác với năm d−ơng lịch (không phải năm tài chính bắt đầu từ ngày 1/1 và kết thúc ngày 31/12 hàng năm) thì thời điểm tập dự phòng là ngày cuối cùng của năm tài chính. Đối với các doanh nghiệp có lập báo cáo tài chính giữa niên độ nếu có biến động lớn về dự phòng thì có thể điều chỉnh trích thêm hoặc hoàn nhập vào cuối kỳ kế toán giữa niên độ (kỳ kế toán quí). 2. Việc lập dự phòng giảm giá đầu t− dài hạn phải đ−ợc thực hiện theo quy định của từng loại đầu t− dài hạn. Mức lập dự phòng đ−ợc xác định bằng chênh lệch giữa giá trị thuần có thể thực hiện đ−ợc (giá thị tr−ờng) hoặc khoản đầu t− có thể thu hồi đ−ợc và giá gốc ghi trên sổ kế toán. Nếu số dự phòng phải lập năm nay cao hơn số d− dự phòng đang ghi trên sổ kế toán thì số chênh lệch đó đ−ợc ghi nhận vào chi phí SXKD trong kỳ. Nếu số dự phòng phải lập năm nay thấp hơn số d− dự phòng đã lập năm tr−ớc ch−a sử dụng hết thì số chênh lệch đó đ−ợc ghi giảm chi phí SXKD. 3. Việc lập và xử lý dự phòng giảm giá các khoản chứng khoán đầu t− dài hạn đ−ợc thực hiện vào cuối năm tài chính nếu giá thị tr−ờng của các chứng khoán đầu t− dài hạn của doanh nghiệp hiện có th−ờng xuyên bị giảm so với giá gốc ghi trên sổ kế toán. Điều kiện để trích lập các khoản dự phòng giảm giá chứng khoán dài hạn là: - Chứng khoán của doanh nghiệp đ−ợc doanh nghiệp đầu t− đúng quy định của pháp luật - Đ−ợc tự do mua, bán trên thị tr−ờng mà tại thời điểm kiểm kê, lập báo cáo tài chính có giá thị tr−ờng giảm so với giá gốc ghi trên sổ kế toán. 4. Doanh nghiệp phải lập dự phòng cho từng loại chứng khoán dài hạn khi có biến động giảm giá tại thời điểm cuối năm tài chính theo công thức: Số l−ợng chứng Giá gốc Giá thị Mức dự phòng giảm khoán bị giảm giá chứng khoán tr−ờng của giá đầu t− chứng = tại thời điểm lập x ghi trên sổ kế - chứng khoán khoán dài hạn cho báo cáo tài chính toán đầu t− dài năm sau năm hạn 220
50. Doanh nghiệp phải xác định số dự phòng cần lập cho từng loại chứng khoán đầu t− dài hạn bị giảm giá và đ−ợc tổng hợp vào bảng kê chi tiết dự phòng giảm giá chứng khoán đầu t− so sánh với số đã lập cuối năm tr−ớc ch−a sử dụng hết để xác định số phải lập thêm hoặc hoàn nhập giảm chi phí tài chính. 5. Đối với các khoản vốn của Tổng công ty đầu t− vào công ty thành viên hoặc của Tổng công ty, công ty đầu t− vào công ty trách nhiệm hữu hạn nhà n−ớc một thành viên, công ty trách nhiệm hữu hạn hai thành viên trở lên, công ty cổ phần, hợp danh, liên doanh, liên kết và các khoản đầu t− dài hạn khác phải trích lập dự phòng, nếu doanh nghiệp nhận vốn góp đầu t− bị lỗ phải gọi thêm vốn (Trừ tr−ờng hợp lỗ theo kế hoạch đ−ợc xác định trong ph−ơng án kinh doanh tr−ớc khi đầu t−), mức trích lập dự phòng cho mỗi khoản đầu t− tài chính tính theo công thức sau: Mức dự phòng Tổng vốn Vốn đầu t− của Vốn tổn thất các góp thực tế doanh nghiệp chủ sở khoản đầu t− = của các bên - x Tổng vốn góp thực tế hữu tài chính dài tại doanh của các bên tại thực có hạn nghiệp doanh nghiệp Mức trích tối đa cho mỗi khoản đầu t− dài hạn bằng số vốn đã đầu t−. Đến thời điểm khoá sổ kế toán của năm sau, nếu công ty đầu t− vốn có lãi hoặc giảm lỗ thì công ty phải hoàn nhập một phần hoặc toàn bộ số đã trích dự phòng và ghi giảm chi phí tài chính. 6. Khoản dự phòng giảm giá đầu t− tài chính đ−ợc dùng để bù đắp số tổn thất của các khoản đầu t− dài hạn thực tế xảy ra do các nguyên nhân nh− bên nhận đầu t− bị phá sản, thiên tai, dẫn đến khoản đầu t− không có khả năng thu hồi hoặc thu hồi thấp hơn giá gốc của khoản đầu t−. Khoản dự phòng này không dùng để bù đắp các khoản lỗ do bán thanh lý các khoản đầu t−. KếT CấU Và NộI DUNG PHảN áNH CủA TàI KHOảN 229 - Dự PHòNG GIảM Giá ĐầU TƯ Dài HạN Bên Nợ: - Hoàn nhập chênh lệch giữa số dự phòng giảm giá chứng khoán đầu t− dài hạn năm nay phải lập nhỏ hơn số dự phòng đã trích lập năm tr−ớc ch−a sử dụng hết. - Bù đắp giá trị khoản đầu t− dài hạn bị tổn thất khi có quyết định dùng số dự phòng đã lập để bù đắp số tổn thất xẩy ra. Bên Có: Trích lập dự phòng giảm giá chứng khoán đầu t− dài hạn (Tính lần đầu và tính số chênh lệch dự phòng tăng). Số d− bên Có: Số dự phòng giảm giá chứng khoán đầu t− dài hạn hiện có cuối kỳ. 221
51. PHƯƠNG PHáP HạCH TOáN Kế TOáN MộT Số NGHIệP Vụ KINH Tế CHủ YếU 1. Cuối niên độ kế toán, căn cứ vào biến động giảm giá của các khoản đầu t− dài hạn hiện có, tính toán mức dự phòng cần lập lần đầu, ghi: Nợ TK 635 - Chi phí tài chính Có TK 229 - Dự phòng giảm giá đầu t− dài hạn. 2. Cuối niên độ kế toán năm sau: - Nếu khoản dự phòng giảm giá khoản đầu t− dài hạn phải lập năm sau lớn hơn khoản dự phòng giảm giá khoản đầu t− dài hạn đã trích lập năm tr−ớc ch−a sử dụng hết, thì phải trích lập thêm theo số chênh lệch lớn hơn, ghi: Nợ TK 635 - Chi phí tài chính Có TK 229 - Dự phòng giảm giá đầu t− dài hạn. - Nếu khoản dự phòng giảm giá khoản đầu t− dài hạn phải lập năm sau nhỏ hơn khoản dự phòng giảm giá khoản đầu t− dài hạn đã trích lập năm tr−ớc ch−a sử dụng hết, thì số chênh lệch nhỏ hơn phải đ−ợc hoàn nhập, ghi: Nợ TK 229 - Dự phòng giảm giá đầu t− dài hạn Có TK 635 - Chi phí tài chính. 3. Khi tổn thất thực sự xảy ra (nh− các doanh nghiệp nhận vốn góp bị phá sản, bị thiên tai, hỏa hoạn, ) các khoản đầu t− thực sự không có khả năng thu hồi hoặc thu hồi thấp hơn giá gốc ban đầu, doanh nghiệp có quyết định dùng khoản dự phòng giảm giá đầu t− dài hạn đã tập để bù đắp tổn thất khoản đầu t− dài hạn, ghi: Nợ các TK 111, 112 , (Nếu có) Nợ TK 229 - Dự phòng giảm giá đầu t− dài hạn (Số đã lập dự phòng) Nợ TK 635 - Chi phí tài chính (Số ch−a lập dự phòng) Có các TK 222, 223, 228 (Giá gốc khoản đầu t− bị tổn thất). 222
52. TàI KHOảN 241 XÂY DựNG CƠ BảN Dở DANG Tài khoản này dùng để phản ánh chi phí thực hiện các dự án đầu t− XDCB (Bao gồm chi phí mua sắm mới TSCĐ, xây dựng mới hoặc sửa chữa, cải tạo, mở rộng hay trang bị lại kỹ thuật công trình) và tình hình quyết toán dự án đầu t− XDCB ở các doanh nghiệp có tiến hành công tác mua sắm TSCĐ, đầu t− XDCB, sửa chữa lớn TSCĐ. Công tác đầu t− XDCB và sửa chữa lớn TSCĐ của doanh nghiệp có thể đ−ợc thực hiện theo ph−ơng thức giao thầu hoặc tự làm. ở các doanh nghiệp tiến hành đầu t− XDCB theo ph−ơng thức tự làm thì tài khoản này phản ánh cả chi phí phát sinh trong quá trình xây lắp, sửa chữa. HạCH TOáN TàI KHOảN NàY CầN TÔN TRọNG MộT Số QUY ĐịNH SAU 1. Chi phí thực hiện các dự án đầu t− XDCB là toàn bộ chi phí cần thiết để xây dựng mới hoặc sửa chữa, cải tạo, mở rộng hay trang bị lại kỹ thuật công trình. Chi phí đầu t− XDCB đ−ợc xác định trên cơ sở khối l−ợng công việc, hệ thống định mức, chỉ tiêu kinh tế - kỹ thuật và các chế độ chính sách của Nhà n−ớc, đồng thời phải phù hợp những yếu tố khách quan của thị tr−ờng trong từng thời kỳ và đ−ợc thực hiện theo quy chế về quản lý đầu t− XDCB. Chi phí đầu t− XDCB, bao gồm: - Chi phí xây lắp; - Chi phí thiết bị; - Chi phí khác. Tài khoản 241 đ−ợc mở chi tiết theo từng công trình, hạng mục công trình và ở mỗi hạng mục công trình phải đ−ợc hạch toán chi tiết từng nội dung chi phí đầu t− XDCB và đ−ợc theo dõi lũy kế kể từ khi khởi công đến khi công trình, hạng mục công trình hoàn thành bàn giao đ−a vào sử dụng. 2. Khi đầu t− XDCB các chi phí xây lắp, chi phí thiết bị th−ờng tính trực tiếp cho từng đối t−ợng tài sản, các chi phí quản lý dự án và chi phí khác th−ờng đ−ợc chi chung. Chủ đầu t− phải tiến hành tính toán, phân bổ chi phí quản lý dự án và chi phí khác cho từng đối t−ợng tài sản theo nguyên tắc: - Các chi phí quản lý dự án và chi phí khác liên quan trực tiếp đến đối t−ợng tài sản nào thì tính trực tiếp cho đối t−ợng tài sản đó; - Các chi phí quản lý dự án và chi phí khác chi chung có liên quan đến nhiều đối t−ợng tài sản thì phải phân bổ theo những tiêu thức thích hợp. 3. Tr−ờng hợp dự án đã hoàn thành đ−a vào sử dụng nh−ng quyết toán dự án ch−a 223
53. đ−ợc duyệt thì doanh nghiệp ghi tăng nguyên giá TSCĐ theo giá tạm tính (Giá tạm tính phải căn cứ vào chi phí thực tế đã bỏ ra để có đ−ợc TSCĐ) để trích khấu hao, nh−ng sau đó phải điều chỉnh theo giá quyết toán đ−ợc phê duyệt. 4. Chi phí sửa chữa lớn TSCĐ phát sinh thực tế có thể đ−ợc hạch toán trực tiếp vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ của doanh nghiệp. Nếu chi phí sửa chữa lớn TSCĐ trong kỳ phát sinh có giá trị lớn và liên quan đến nhiều kỳ sản xuất, kinh doanh thì có thể phân bổ dần vào chi phí sản xuất, kinh doanh. a - Tài khoản 2411 - Mua sắm TSCĐ: Phản ánh chi phí mua sắm TSCĐ và tình hình quyết toán chi phí mua sắm TSCĐ trong tr−ờng hợp phải qua lắp đặt, chạy thử tr−ớc khi đ−a vào sử dụng (Kể cả mua TSCĐ mới hoặc đã qua sử dụng). Nếu mua sắm TSCĐ về phải đầu t−, trang bị thêm mới sử dụng đ−ợc thì mọi chi phí mua sắm, trang bị thêm cũng đ−ợc phản ánh vào tài khoản này. - Tài khoản 2412 - Xây dựng cơ bản: Phản ánh chi phí đầu t− XDCB và tình hình quyết toán vốn đầu t− XDCB. Tài khoản này đ−ợc mở chi tiết cho từng công trình, hạng mục công trình (Theo từng đối t−ợng tài sản hình thành qua đầu t−) và ở mỗi đối t−ợng tài sản phải theo dõi chi tiết từng nội dung chi phí đầu t− XDCB. - Tài khoản 2413 - Sửa chữa lớn TSCĐ: Phản ánh chi phí sửa chữa lớn TSCĐ và tình hình quyết toán chi phí sửa chữa lớn TSCĐ. Tr−ờng hợp sửa chữa th−ờng xuyên TSCĐ thì không hạch toán vào tài khoản này mà tính thẳng vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ. KếT CấU Và NộI DUNG PHảN áNH CủA TàI KHOảN 241 - XÂY DựNG CƠ BảN Dở DANG Bên Nợ: - Chi phí đầu t− XDCB, mua sắm, sửa chữa lớn TSCĐ phát sinh (TSCĐ hữu hình và TSCĐ vô hình); - Chi phí cải tạo, nâng cấp TSCĐ; - Chi phí mua sắm bất động sản đầu t− (Tr−ờng hợp cần có giai đoạn đầu t− xây dựng); - Chi phí đầu t− XDCB bất động sản đầu t−; - Chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu TSCĐ, bất động sản đầu t−. Bên Có: - Giá trị TSCĐ hình thành qua đầu t− XDCB, mua sắm đã hoàn thành đ−a vào sử dụng ; - Giá trị công trình bị loại bỏ và các khoản chi phí duyệt bỏ khác kết chuyển khi quyết toán đ−ợc duyệt; 224