›
›

Kế toán nghiệp vụ tín dụng và đầu tư tài chính

doc 57 trang hapham 3030
Download
Bạn đang xem 20 trang mẫu của tài liệu "Kế toán nghiệp vụ tín dụng và đầu tư tài chính", để tải tài liệu gốc về máy bạn click vào nút DOWNLOAD ở trên

Tài liệu đính kèm:

  • docke_toan_nghiep_vu_tin_dung_va_dau_tu_tai_chinh.doc

Nội dung text: Kế toán nghiệp vụ tín dụng và đầu tư tài chính

  1. KẾ TOÁN NGHIỆP VỤ TÍN DỤNG VÀ ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH 1
  2. 1. KẾ TOÁN NGHIỆP VỤ TÍN DỤNG 1.1. Một số nội dung cần chú ý về nghiệp vụ tín dụng khi hạch toán kế toán nghiệp vụ này. Tín dụng ngân hàng là giao dịch tài sản giữa Ngân hàng (TCTD) với bên đi vay (là các tổ chức kinh tế, cá nhân trong nền kinh tế) trong đó Ngân hàng (TCTD) chuyển giao tài sản cho bên đi vay sử dụng trong một thời gian nhất định theo thoả thuận, và bên đi vay có trách nhiệm hoàn trả vô điều kiện cả vốn gốc và lãi cho Ngân hàng (TCTD) khi đến hạn thanh toán. Xuất phát từ đặc trưng của hoạt động ngân hàng là kinh doanh trên lĩnh vực tiền tệ nên tài sản giao dịch trong tín dụng ngân hàng chủ yếu là dưới hình thức tiền tệ. Tuy nhiên trong một số hình thức tín dụng, như cho thuê tài chính thì tài sản trong giao dịch tín dụng cũng có thể là các tài sản khác như tài sản cố định. Tín dụng là nghiệp vụ có vị trí rất quan trọng trong hoạt động kinh doanh của mỗi ngân hàng thương mại, đồng thời đó cũng là nghiệp vụ có qui trình kỹ thuật rất phong phú, phức tạp đòi hỏi nhà quản trị ngân hàng cũng như kế toán tín dụng phải nắm vững nghiệp vụ này để làm tốt công tác quản trị và kế toán. Sau đây là một số nội dung cần chú ý trong nghiệp vụ tín dụng đứng trên góc độ kế toán và quản trị: - Trong bảng cân đối kế toán của NHTM, khoản mục tín dụng và đầu tư thường chiếm tỷ trọng lớn nhất trong tổng tài sản Có (khoảng 70% - 80%). Đây là khối lượng tài sản rất lớn của ngân hàng đầu tư vào nền kinh tế, nên với trách nhiệm của mình, kế toán phải ghi chép, phản ánh đầy đủ, chính xác toàn bộ số tài sản này để cung cấp thông tin, phục vụ chỉ đạo nghiệp vụ tín dụng và bảo vệ an toàn tài sản. - Xét về kỹ thuật nghiệp vụ, tín dụng là nghiệp vụ phức tạp vì ngân hàng áp dụng nhiều hình thức cấp tín dụng khác nhau, như: cho vay từng lần, cho vay theo hạn mức tín dụng, cho vay chiết khấu thương phiếu và các giấy tờ có giá, 2
  3. cho vay trả góp, cho vay hợp vốn, cho vay theo dự án đầu tư v.v với nhiều kỳ hạn và hình thức đảm bảo khác nhau. Mỗi hình thức cấp tín dụng đều có kỹ thuật cho vay, thu nợ, thu lãi riêng, điều này làm cho nghiệp vụ kế toán tín dụng càng trở nên phong phú, phức tạp. Do vậy kế toán nghiệp vụ tín dụng cần phải được tổ chức một cách khoa học. - Tín dụng là nghiệp vụ sinh lời lớn nhất của ngân hàng thương mại thông qua thu lãi cho vay. Lãi cho vay, theo chuẩn mực kế toán Việt nam VAS 14 thuộc loại doanh thu cung cấp dịch vụ, và nó gắn liền với thời hạn sử dụng vốn vay của khách hàng vay. Như vậy lãi cho vay liên quan đến nhiều kỳ kế toán và đối với nợ đủ tiêu chuẩn thì được xác định là “doanh thu tương đối chắc chắn” nên phải được ghi nhận trong từng kỳ kế toán thông qua hạch toán dự thu lãi từng kỳ để ghi nhận vào thu nhập theo nguyên tắc “cơ sở dồn tích”. - Tín dụng là nghiệp vụ tiềm ẩn nhiều rủi ro. Để chống đỡ với các rủi ro có thể xảy ra, các NHTM phải tiến hành phân loại nợ để làm cơ sở cho việc đánh giá chất lượng tín dụng và trích lập dự phòng rủi ro tín dụng theo định kỳ. Với trách nhiệm của mình, kế toán phải cung cấp thông tin để phục vụ phân loại nợ và hạch toán đầy đủ, chính xác khi trích lập và sử dụng quĩ dự phòng rủi ro. 1.2. Những vấn đề chung về kế toán nghiệp vụ tín dụng 1.2.1. Khái niệm và nhiệm vụ của kế toán nghiệp vụ tín dụng 1.2.1.1. Khái niệm Kế toán nghiệp vụ tín dụng là công việc ghi chép, phản ánh tổng hợp một cách đầy đủ, chính xác, kịp thời các khoản tín dụng trong tất cả các khâu từ giải ngân, thu nợ, thu lãi và theo dõi dư nợ toàn bộ quá trình cấp tín dụng của NHTM, trên cơ sở đó để giám đốc chặt chẽ toàn bộ số tiền đã cấp tín dụng cho khách hàng đồng thời làm tham mưu cho nghiệp vụ tín dụng. 1.2.1.2. Nhiệm vụ của kế toán tín dụng Tín dụng là nghiệp vụ cơ bản trong hoạt động kinh doanh của NHTM, song cũng là nghiệp vụ chứa đựng nhiều rủi ro mà bất kỳ ngân hàng thương mại nào cũng phải tìm các giải pháp để giảm thiểu rủi ro. Có nhiều công cụ phục vụ quản lý tín dụng, ngăn ngừa rủi ro, trong đó thông tin kế toán tín dụng có vị trí, vai trò đặc biệt quan trọng vì kế toán tín dụng là công cụ ghi chép, phản ánh một cách đầy đủ, chính xác và kịp thời nhất nghiệp vụ tín dụng ở từng đơn vị ngân hàng cũng như toàn hệ thống. 3
  4. Để phát huy vai trò của kế toán tín dụng, kế toán tín dụng cần thực hiện tốt các nhiệm vụ sau: 1. Tổ chức ghi chép phản ảnh đầy đủ, chính xác, kịp thời các khoản cho vay, thu nợ, theo dõi dư nợ, chuyển nhóm nợ, trích lập dự phòng rủi ro qua đó hình thành thông tin kế toán phục vụ quản lý tín dụng. Bảo vệ an toàn vốn cho vay. 2. Quản lý hồ sơ cho vay, theo dõi kỳ hạn nợ để thu hồi nợ đúng hạn, hoặc chuyển nợ quá hạn khi người vay không đủ khả năng trả nợ đúng hạn. 3. Tính và thu lãi cho vay chính xác, đầy đủ, kịp thời. 4. Giám sát tình hình tài chính của khách hàng thông qua hoạt động của tài khoản tiền gửi và tài khoản cho vay. Phát hiện kịp thời những khách hàng có khả năng tài chính không lành mạnh mạnh trên cơ sở đó tham mưu cho cán bộ tín dụng để có biện pháp xử lý kịp thời. 5. Thông qua số liệu của kế toán cho vay để phát huy vai trò tham mưu của kế toán trong quản lý nghiệp vụ tín dụng. 1.2.2. Tài khoản sử dụng 1.2.2.1. Tài khoản nội bảng a. Các tài khoản phản ánh nghiệp vụ cho vay Các tài khoản phản ánh cho vay được bố trí ở loại 2 "Hoạt động tín dụng" trong hệ thống tài khoản tổ chức tín dụng do Thống đốc NHNN ban hành. Để phản ánh cụ thể từng loại khách hàng vay vốn, từng loại cho vay theo thời gian (ngắn hạn, trung hạn, dài hạn), từng loại tiền cho vay (cho vay bằng đồng Việt nam, cho vay bằng ngoại tệ và vàng) và đáp ứng yêu cầu phân loại nợ, trong loại 2 được bố trí thành các tài khoản tổng hợp cấp I, cấp II và cấp III. Ví dụ: Tài khoản cấp I số 21 “Cho vay các tổ chức kinh tế, các nhân trong nước” được bố trí thành các tài khoản cấp II sau: + TK 211: Cho vay ngắn hạn bằng đồng Việt Nam + TK 212: Cho vay trung hạn bằng đồng Việt Nam + TK 213: Cho vay dài hạn bằng đồng Việt Nam + TK 214: Cho vay ngắn hạn bằng ngoại tệ + V.v 4
  5. Các tài khoản tổng hợp cấp II nêu trên được bố trí thành các tài khoản tổng hợp cấp III để phục vụ việc phân loại nợ của NHTM. Ví dụ: Tài khoản cấp II số 211 được phân thành các tài khoản tổng hợp cấp III: 2111 Nợ đủ tiêu chuẩn 2112 Nợ cần chú ý 2113 Nợ dưới tiêu chuẩn 2114 Nợ nghi ngờ 2115 Nợ có khả năng mất vốn Chú ý: Tham khảo quyết định số 493/2005/QĐ-NHNN ngày 22/04/2005 của Thống đốc NHNN về phân loại nợ, trích lập dự phòng rủi ro để hiểu rõ hơn nội dung các tài khoản trên. Các tài khoản cấp II khác cũng được phân thành các tài khoản cấp III tương tự như tài khoản 211. Các tài khoản cấp III nêu trên có nội dung kinh tế cụ thể khác nhau nhưng nhìn chung đều có kết cấu: Bên Nợ ghi: Số tiền cho vay đối với các TCKT, cá nhân Bên Có ghi: - Số tiền thu nợ từ các TCKT, cá nhân - Số tiền chuyển sang tài khoản nợ thích hợp theo qui định hiện hành về phân loại nợ. Số dư Nợ: Phản ánh số tiền đang cho khách hàng vay theo loại nợ thích hợp Hạch toán chi tiết: Mở tài khoản chi tiết theo từng tổ chức, cá nhân vay vốn b. Tài khoản”Lãi phải thu từ hoạt động tín dụng” (Lãi cộng dồn dự thu) – Số hiệu 394 Tài khoản này được bố trí thành các tài khoản cấp III: + 3941 - Lãi phải thu từ cho vay bằng VND + 3942 - Lãi phải thu từ cho vay bằng ngoại tệ và vàng + 3943 - Lãi phải thu từ cho thuê tài chính + 3944 - Lãi phải thu từ khoản trả thay khách hàng được bảo lãnh 5
  6. Tài khoản này dùng để phản ánh số lãi phải thu tính trên các tài khoản cho vay các tổ chức kinh tế, cá nhân trong nước mà TCTD sẽ được nhận khi đến hạn. Lãi phải thu từ hoạt động tín dụng thể hiện số lãi tính dồn tích mà TCTD đã hạch toán vào thu nhập nhưng chưa được khách hàng vay thanh toán (chưa trả). Kết cấu của tài khoản “Lãi phải thu từ hoạt động tín dụng”: Bên Nợ ghi: Số tiền lãi phải thu tính trong kỳ. Bên Có ghi: Số tiền lãi khách hàng đã trả. Số dư Nợ: Phản ánh số lãi cho vay mà TCTD chưa được thanh toán. Hạch toán chi tiết: Mở tài khoản chi tiết theo từng khách hàng vay. c. Tài khoản “Thu lãi cho vay” - Số hiệu 702 Tài khoản này dùng để hạch toán số tiền thu lãi từ các khoản cho vay khách hàng. Tài khoản này có kết cấu: Bên Có ghi: Số tiền thu lãi cho vay. Bên Nợ ghi: Kết chuyển số dư Có vào TK “Lợi nhuận năm nay” khi thực hiện quyết toán năm. Số dư Có: Phản ánh số tiền thu nhập về lãi cho vay hiện có tại NH. d. Tài khoản “Tài sản gán nợ đã chuyển quyền sở hữu cho TCTD, đang chờ xử lý” - Số hiệu 387 Tài khoản này dùng để phản ảnh giá trị tài sản gán nợ đã chuyển quyền sở hữu cho TCTD, đang chờ xử lý. TCTD phải có đầy đủ hồ sơ pháp lý về quyền sở hữu hợp pháp đối với tài sản đó. (Quyền sở hữu đối với tài sản được xác lập khi có đủ 3 quyền: quyền chiếm hữu, quyền sử dụng, quyền định đoạt tài sản - theo quy định tại điều 173 Bộ Luật dân sự). Bên Nợ ghi: - Giá trị tài sản gán nợ đã chuyển quyền sở hữu cho TCTD, đang chờ xử lý. Bên Có ghi: - Giá trị tài sản gán nợ đã xử lý . Số dư Nợ: - Phản ảnh giá trị tài sản gán nợ. Hạch toán chi tiết: - Mở tài khoản chi tiết theo từng tài sản nhận gán nợ đã chuyển quyền sở hữu cho TCTD. 6
  7. e. Tài khoản “Tiền thu từ việc bán nợ, tài sản bảo đảm nợ hoặc khai thác tài sản bảo đảm nợ” - Số hiệu 4591 Tài khoản này phản ảnh số tiền thu được từ việc bán nợ, tài sản bảo đảm nợ hoặc khai thác tài sản bảo đảm nợ và việc xử lý thu hồi nợ và các khoản nợ phải thu khác từ nguồn thu này. Bên Có ghi: Số tiền thu được từ việc bán nợ, tài sản bảo đảm nợ hoặc khai thác tài sản bảo đảm nợ.Bên Nợ ghi: Xử lý thu hồi nợ và các khoản nợ phải thu khác từ số tiền thu bán nợ, tài sản bảo đảm nợ hoặc khai thác tài sản bảo đảm nợ.Số dư Có: Phản ảnh số tiền thu được từ việc bán nợ, tài sản bảo đảm nợ hoặc khai thác tài sản bảo đảm nợ chưa được xử lý.Hạch toán chi tiết: - Mở tài khoản chi tiết theo từng khoản nợ hoặc tài sản đảm bảo nợ được bán hoặc khai thác. 1.2.2.2. Tài khoản ngoại bảng - TK 94 - Lãi cho vay quá hạn chưa thu được: Tài khoản này dùng để phản ánh số lãi cho vay đã quá hạn TCTD chưa thu được. Tài khoản 94 được bố trí thành các tài khoản cấp III: + 941- Lãi cho vay quá hạn chưa thu được bằng VND + 942- Lãi cho vay quá hạn chưa thu được bằng ngoại tệ Tài khoản 94 có kết cấu: Bên nhập phản ánh: Số lãi quá hạn chưa thu được Bên xuất phản ánh: Số lãi đã thu được Số còn lại phản ánh: Phản ánh số lãi cho vay chưa thu được còn phải thu. - TK 994: Tài sản thế chấp cầm đồ của khách hàng Tài khoản này dùng để phản ánh các tài sản cầm cố, thế chấp của các TCKT, cá nhân vay vốn của ngân hàng theo chế độ cho vay qui định. Tài khoản 994 có kết cấu như sau: Bên nhập phản ánh: Giá trị tài sản thế chấp, cầm đồ của khách hàng giao cho TCTD quản lý để đảm bảo nợ vay 7
  8. Bên xuất phản ánh: - Giá trị TSTC cầm đồ trả lại tổ chức cá nhân vay khi trả được nợ - Giá trị TSTC cầm đồ đem phát mại để trả nợ vay cho TCTD Số còn lại phản ánh: Giá trị TSTC, cầm đồ của khách hàng TCTD đang quản lý - Tài khoản 995 - Tài sản gán, xiết nợ chờ xử lý Tài khoản này dùng để phản ảnh các tài sản gán, xiết nợ của tổ chức, cá nhân vay vốn Tổ chức tín dụng để chờ xử lý do thiếu bảo đảm nợ vay. Tài khoản này có kết cấu:Bên Nhập ghi: - Giá trị tài sản Tổ chức tín dụng tạm giữ chờ xử lý.Bên Xuất ghi: - Giá trị tài sản Tổ chức tín dụng tạm giữ đã được xử lý.Số còn lại: - Phản ảnh giá trị tài sản của tổ chức, cá nhân vay vốn đang được tổ chức tín dụng tạm giữ chờ xử lý do thiếu bảo đảm nợ vay tổ chức tín dụng. Hạch toán chi tiết: - Mở tài khoản chi tiết theo từng loại tài sản tạm giữ. Ngoài sổ tài khoản chi tiết, tổ chức tín dụng mở sổ theo dõi chi tiết tài sản gán, xiết nợ của từng tổ chức, cá nhân vay. 1.2.3. Chứng từ kế toán cho vay Chứng từ dùng trong kế toán cho vay là những loại giấy tờ, vật mang tin đảm bảo về mặt pháp lý cho các khoản cho vay của Ngân hàng. Mọi sự tranh chấp về các khoản cho vay hay trả nợ giữa ngân hàng và người vay đều phải giải quyết trên cơ sở các chứng từ cho vay hợp lệ, hợp pháp. Chứng từ kế toán cho vay bao gồm nhiều loại để phục vụ cho công việc hạch toán và theo dõi thu hồi nợ: - Chứng từ gốc: + Giấy đề nghị vay vốn. + Hợp đồng tín dụng + Giấy nhận nợ. + Các loại giấy tờ xác nhận tài sản thế chấp, cầm cố. + V.v Trong số các chứng từ gốc thì hợp đồng tín dụng (còn được sử dụng dưới hình thức khế ước vay tiền, sổ cho vay) và giấy nhận nợ là giấy tờ xác định trách nhiệm pháp lý về khoản nợ người vay nhận nợ với ngân hàng và phải hoàn trả trong phạm vi kỳ hạn nợ. Loại giấy tờ này cần được kế toán quản lý tuyệt đối an toàn. 8
  9. - Chứng từ ghi sổ: + Nếu giải ngân bằng tiền mặt: Dùng giấy lĩnh tiền mặt. + Nếu giải ngân bằng chuyển khoản: Dùng các chứng từ thanh toán không dùng tiền mặt như uỷ nhiệm chi, uỷ nhiệm thu + Nếu ngân hàng chủ động tính TK tiền gửi của người vay để thu nợ thì dùng phiếu chuyển khoản. + Nếu ngân hàng thu lãi hàng tháng theo phương pháp tích số thì dùng bảng kê số dư để tính tích số. + v.v 1.3. Kế toán các hình thức cấp tín dụng chủ yếu 1.3.1. Kế toán hình thức cho vay từng lần (cho vay ngắn hạn theo món) Ngân hàng cho vay ngắn hạn (thời hạn tối đa 12 tháng) dưới hình thức cho vay từng lần đối với các tổ chức kinh tế, cá nhân nhằm đáp ứng nhu cầu vốn cho sản xuất, kinh doanh, dịch vụ, đời sống. Cho vay từng lần (cho vay theo món) thuộc loại tín dụng ứng trước và có các đặc điểm sau: Thường được áp dụng với người vay không có nhu cầu vay vốn thường xuyên hoặc vay có tính chất thời vụ. Ngân hàng xét duyệt cho vay từng lần theo từng đối tượng cho vay cụ thể, như cho vay mua nguyên vật liệu để sản xuất, cho vay dự trữ hàng hoá để bán, cho vay chi phí trong sản xuất nông nghiệp Giải ngân một lần toàn bộ hạn mức tín dụng Định kỳ hạn nợ cụ thể cho khoản cho vay; Người vay trả nợ một lần khi đáo hạn. Những đặc điểm nêu trên có liên quan trực tiếp đến quy trình kế toán cho vay từng lần. 1.3.1.1. Kế toán khi cho vay (giai đoạn giải ngân) Hồ sơ xin vay theo quy định của chế độ tín dụng do người vay nộp vào, sau khi được cán bộ tín dụng thẩm định và giám đốc ngân hàng duyệt cho vay, được chuyển sang kế toán để kiểm soát và giải ngân toàn bộ số tiền cho vay theo hạn mức tín dụng ghi trên hợp đồng tín dụng (hoặc khế ước vay tiền, sổ cho vay). Căn cứ vào chứng từ như giấy lĩnh tiền mặt (nếu giải ngân bằng tiền mặt), hoặc uỷ nhiệm chi (nếu giải ngân bằng chuyển khoản) kế toán vào sổ chi tiết hoặc nhập dữ liệu vào máy tính. 9
  10. Bút toán phản ánh giai đoạn giải ngân: Nợ: TK Cho vay ngắn hạn/ Nợ đủ tiêu chuẩn thích hợp (TK2111) Có: - TK Tiền mặt (nếu giải ngân bằng tiền mặt) (TK1011), hoặc -TK Tiền gửi người thụ hưởng (TK4211) (nếu cho vay bằng chuyển khoản thanh toán cùng ngân hàng), hoặc - TK Thanh toán vốn giữa các ngân hàng thích hợp (nếu cho vay bằng chuyển khoản thanh toán khác ngân hàng) Đối với các khoản vay có tài sản thế chấp, cầm cố, kế toán căn cứ vào biên bản định giá tài sản thế chấp, cầm cố để hạch toán ngoại bảng, ghi: Nhập: TK 994 “TS cầm cố, thế chấp của khách hàng” Giấy đề nghị vay vốn, hợp đồng tín dụng hay khế ước vay tiền lập mỗi loại 2 bản để trả lại người vay mỗi loại một bản, một bản kế toán lưu giữ để theo dõi thu nợ và được lưu vào trong hồ sơ vay vốn của khách hàng vay cùng với các giấy từ pháp lý xác nhận quyền sở hữu hợp pháp đối với các tài sản thé chấp, cầm cố. Trong hồ sơ vay vốn của từng khách hàng vay, hợp đồng tín dụng được sắp xếp theo trật tự kỳ hạn nợ để theo dõi thu hồi nợ. Nếu kế toán cho vay đã được tin học hoá thì phần hạch toán và phần theo dõi kỳ hạn nợ được thực hiện trên máy vi tính theo chương trình phần mềm kế toán cho vay . Để đảm bảo số tiền cho vay trên hợp đồng tín dụng khớp đúng với số dư Nợ các tài khoản cho vay thì cuối định kỳ (tháng, quý) kế toán cho vay tiến hành sao kê số dư các hợp đồng tín dụng để đối chiếu với dư Nợ tài khoản cho vay. Nếu có chênh lệch thì phải tìm nguyên nhân để điều chỉnh sao cho tổng dư nợ trên hợp đồng tín dụng phải bằng tổng dư nợ của các tài khoản cho vay tương ứng. 1.3.1.2. Kế toán giai đoạn thu nợ Cơ sở để kế toán thu hồi nợ các khoản cho vay từng lần là kỳ hạn nợ ghi trên hợp đồng tín dụng. Việc xác định kỳ hạn nợ của các khoản cho vay là trách nhiệm của nhân viên tín dụng, nhưng việc theo dõi kỳ hạn nợ để thu hồi nợ theo kỳ hạn nợ là trách nhiệm của nhân viên kế toán. Do vậy nhân viên kế toán và nhân viên tín dụng phải phối hợp để theo dõi tình hình trả nợ của người vay theo đúng kỳ hạn đã định; hoặc xử lý chuyển nợ quá hạn nếu người vay không có khả năng trả nợ đúng hạn và không được gia hạn nợ. 10
  11. Theo quy chế tín dụng, đến hạn trả nợ người vay phải chủ động nộp bằng tiền mặt hay trích tài khoản tiền gửi để trả nợ ngân hàng. Nếu người vay không chủ động trả nợ trong khi tài khoản tiền gửi của người vay có đủ tiền để trả nợ thì kế toán chủ động lập phiếu chuyển khoản trích tài khoản tiền gửi của người vay để thu nợ. + Nếu thu bằng tiền mặt, kế toán căn cứ giấy nộp tiền của người vay để vào sổ chi tiết hoặc nhập dữ liệu vào máy tính: + Nếu thu bằng chuyển khoản, kế toán căn cứ uỷ nhiệm chi của người vay, hoặc lập phiếu chuyển khoản để vào sổ chi tiết hoặc nhập dữ liệu vào máy tính. Bút toán phản ánh nghiệp vụ thu nợ từ khách hàng vay: Nợ: - TK tiền mặt (TK 1011) (nếu trả bằng tiền mặt), hoặc - TK Tiền gửi khách hàng (TK 4211) (nếu trả từ TK tiền gửi) Có: TK nợ đủ tiêu chuẩn thích hợp (TK 2111). Ngoài bút toán thu gốc, bút toán thu lãi trong trường hợp thu lãi sau (thu lãi một lần cùng gốc khi đáo hạn) sẽ được trình bày ở phần sau trong mục thu lãi). Đồng thời với việc hạch toán, kế toán xoá nợ trên hợp đồng tín dụng bằng cách ghi số tiền thu nợ vào cột "số tiền trả nợ", rút số dư. Hợp đồng tín dụng đã thu hết nợ (số dư bằng 0) được xuất khỏi hồ sơ tín dụng để đóng thành tập riêng, hoặc đóng vào tập nhập ký chứng từ nếu số lượng ít. Sau đó làm thủ tục để ghi: Xuất TK ngoại bảng 994 và trả lại các giấy tờ được nhận làm thế chấp tài sản cho người vay. 1.3.1.3. Kế toán thu lãi cho vay Thu nhập về lãi là nguồn thu lớn nhất của các NHTM. Do vậy trách nhiệm của kế toán là phải tính và hạch toán lãi cho vay một cách đầy đủ, chính xác, kịp thời theo đúng chế độ. Theo chế độ tín dụng và chế độ kế toán, hiện nay đối với phương thức cho vay từng lần, ngân hàng áp dụng hai cách thu lãi là: thu lãi định kỳ hàng tháng và thu lãi sau (thu lãi cùng vốn gốc một lần khi đáo hạn); đồng thời áp dụng nguyên tắc cơ sở dồn tích (dự thu) đối với thu lãi từ hoạt động tín dụng. Theo đó qui trình kế toán thu lãi cho vay từng lần được thực hiện một cách phù hợp. 11
  12. Đối với cả hai cách thu lãi trên thì việc tính và hạch toán thu lãi vẫn được thực hiện hàng tháng. Nếu hàng tháng khách hàng trả lãi ngay bằng tiền mặt hoặc trích TK tiền gửi để trả thì ngân hàng sẽ thu trực tiếp, còn nếu khách hàng chưa trả thì số lãi cho vay phát sinh hàng tháng sẽ được hạch toán, ghi nhận vào tài khoản “lãi phải thu về hoạt động tín dụng” (TK 3941). a. Kế toán thu lãi định kỳ (hàng tháng) Hàng tháng khi khách hàng đến trả lãi kế toán tiến hành tính lãi trong tháng cho khách hàng để phản ánh vào tài khoản “thu lãi cho vay” (TK 702) Công thức tính lãi định kỳ cho vay từng lần: Lãi cho vay = Số tiền gốc cho vay * Lãi suất (tháng) Việc tính lãi định kỳ do các thanh toán viên quản lý tài khoản cho vay khách hàng trực tiếp tính và lập chứng từ để hạch toán. Trường hợp đã thực hiện kế toán máy thì việc tính lãi và hạch toán thu lãi do máy tính thực hiện theo phần mềm kế toán cho vay. Bút toán phản ánh thu lãi trực tiếp: Nợ: - TK tiền mặt (TK 1011) nếu khách hàng trả bằng tiền mặt, hoặc - TK TGKH (TK 4211) nếu khách hàng trích từ TKTG để trả lãi Có: TK thu lãi cho vay (702) b. Kế toán thu lãi sau Thu lãi sau là cách thức thu lãi mà lãi được thu cùng nợ gốc khi đáo hạn. Tuy nhiên theo nguyên tắc hạch toán lãi dự thu, dự trả, hàng tháng ngân hàng vẫn tính và hạch toán số lãi phát sinh vào thu nhập, đối ứng với tài khoản “lãi phải thu về hoạt động tín dụng”. Trường hợp này, lãi phát sinh tháng thường được tính vào một ngày cận cuối tháng nhất định cho tất cả các khách hàng vay (từng lần) - Từng tháng, ngân hàng tính toán số lãi cho vay từng lần phát sinh trong tháng. Công thức tính lãi định kỳ cho vay từng lần: Lãi cho vay = Số tiền gốc cho vay * Lãi suất (tháng) Sau khi tính được số lãi phát sinh, kế toán hạch toán: Nợ: TK lãi phải thu từ hoạt động tín dụng (TK 3941) Có: TK thu lãi cho vay (TK 702) 12
  13. - Khi kết thúc hợp đồng cho vay từng lần, khách hàng sẽ trả cả nợ gốc và lãi vay. Nợ gốc được thu và hạch toán như phần trên đã trình bày, còn lãi vay được ngân hàng hạch toán như sau: Nợ: - TK tiền mặt (1011) nếu thu bằng tiền mặt - TK tiền gửi khách hàng (4211) nếu khách hàng trả bằng tiền gửi Có: TK Lãi phải thu từ hoạt động tín dụng (3941) Chú ý: - Trường hợp khi đáo hạn món vay, nếu lãi của kỳ cuối cùng ngân hàng chưa hạch toán treo vào lãi phải thu thì số lãi này sẽ được hạch toán thẳng vào thu nhập, bút toán hạch toán thu lãi như sau: Nợ - TK tiền mặt hoặc tiền gửi khách hàng: Tổng số lãi cho vay Có - TK lãi phải thu từ hoạt động tín dụng: Số lãi đã hạch toán dự thu Có - TK Thu lãi cho vay: Số lãi chưa hạch toán dự thu - Trường hợp ngân hàng đã hạch toán dự thu nhưng khách hàng không trả lãi vay đúng hạn, tức là ngân hàng không thu hồi được khoản doanh thu đã ghi nhận thì không được ghi giảm doanh thu (thoái thu từ tài khoản thu nhập 702) mà xử lý theo hai trường hợp như qui định của chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14 “Doanh thu và thu nhập khác”: + Nếu khoản lãi được đánh giá là không thể thu hồi được thì hạch toán thẳng vào chi phí để tất toán tài khoản “lãi phải thu từ hoạt động tín dụng”, kế toán ghi: Nợ: TK Chi phí khác (89) Có: TK Lãi phải thu từ hoạt động tín dụng (3941) + Nếu khoản lãi được đánh giá là không chắc chắn thu được thì phải lập dự phòng để bù đắp, và khi khoản lãi đó được xác định chắc chắn là không thu hồi được thì sẽ được trích từ tài khoản dự phòng này để bù đắp. Khi hạch toán vào tài khoản chi phí để lập dự phòng, ghi: Nợ: TK chi phí dự phòng rủi ro khác (TK 8829) Có: TK dự phòng rủi ro lãi phải thu (TK 399) Đồng thời để tiếp tục theo dõi thu hồi số lãi từ khách hàng vay, kế toán sẽ hạch toán ngoại bảng đối với số lãi trên, kế toán ghi: 13
  14. Nhập: TK ngoại bảng “Lãi cho vay quá hạn chưa thu được” (TK 941) Khi sử dụng dự phòng để bù đắp khoản lãi phải thu nhưng không thu được, kế toán ghi: Nợ: TK dự phòng rủi ro lãi phải thu (TK 399) Có: TK lãi phải thu từ hoạt động tín dụng (TK 3941) Khoản lãi phải thu đã sử dụng dự phòng để xử lý vẫn được tiếp tục theo dõi và tiếp tục truy thu trong khoảng thời gian nhất định. Trường hợp TCTD đã trích lập dự phòng rủi ro lãi phải thu, nhưng sau đó khoản lãi phải thu đã thu được, không phải sử dụng dự phòng thì TCTD phải hoàn nhập dự phòng. Việc hoàn nhập dự phòng có thể được thực hiện từng lần hoặc theo định kỳ. 1.3.2. Kế toán cho vay theo hạn mức tín dụng Cho vay theo hạn mức tín được áp dụng trong cho vay ngắn hạn đối với các tổ chức kinh tế, cá nhân có đủ điều kiện vay theo phương thức này. Nội dung chủ yếu của cho vay theo hạn mức tín dụng là giữa ngân hàng và khách hàng xác định và thoả thuận một hạn mức tín dụng duy trì trong thời hạn nhất định hoặc theo chu kỳ sản xuất kinh doanh. Cho vay theo hạn mức tín dụng có đặc điểm: - Chỉ áp dụng cho các khách hàng vay có nhu cầu vay vốn thường xuyên, có vòng quay vốn lưu động nhanh, có khả năng tài chính lành mạnh và uy tín với ngân hàng. Nhu cầu vay thường là để tài trợ cho nguồn vốn lưu động thiếu hụt. - Không định kỳ hạn nợ cụ thể cho từng lần giải ngân nhưng kiểm soát chặt chẽ hạn mức tín dụng còn thực hiện. Ví dụ: + Hạn mức tín dụng trong kỳ là 2 tỷ đồng + Dư nợ tài khoản cho vay là 0,8 tỷ đồng Vậy hạn mức tín dụng còn thực hiện là 1,2 tỷ (bằng 2 tỷ - 0,8 tỷ) - Khách hàng vay trả nợ ngân hàng bằng hai cách: (i) nộp tiền bán hàng trực tiếp vào bên có tài khoản cho vay, hoặc (ii) ngân hàng thanh toán từ tài khoản tiền gửi theo định kỳ theo sự thoả thuận giữa ngân hàng và khách hàng, còn tiền bán hàng khách hàng nộp vào tài khoản tiền gửi tại ngân hàng. 14
  15. 1.3.2.1. Kế toán giai đoạn giải ngân Hợp đồng tín dụng sau khi ký kết được chuyển cho kế toán để kiểm soát lại và theo dõi giải ngân. Việc giải ngân được thực hiện theo nhu cầu vốn của khách hàng vay trong phạm vi hạn mức tín dụng. Do vậy mỗi lần giải ngân kế toán phải đối chiếu với hạn mức tín dụng còn thực hiện để tránh giải ngân vượt quá hạn mức. Căn cứ vào các chứng từ hợp lệ, hợp pháp như giấy lĩnh tiền mặt (nếu giải ngân bằng tiền mặt) hoặc các chứng từ thanh toán không dùng tiền mặt như ủy nhiệm chi kế toán sẽ vào sổ tài khoản chi tiết cho vay hoặc nhập dữ liệu vào máy tính. Bút toán hạch toán: Nợ: TK cho vay ngắn hạn/ Nợ đủ tiêu chuẩn Có: - TK tiền mặt (1011) nếu giải ngân bằng tiền mặt, hoặc - TK tiền gửi người thụ hưởng (4211) nếu thanh toán chuyển khoản cùng ngân hàng, hoặc - TK thích hợp trong thanh toán vốn giữa các ngân hàng nếu thanh toán chuyển khoản khác ngân hàng 1.3.2.2. Kế toán thu nợ Kế toán tiến hành hạch toán thu nợ theo 2 trường hợp: * Trường hợp 1: Thu nợ trực tiếp vào tài khoản cho vay Khách hàng vay nộp tiền bán hàng bằng tiền mặt hoặc bằng chuyển khoản vào bên Có tài khoản cho vay để trả nợ ngân hàng, căn cứ vào các chứng từ thích hợp, kế toán hạch toán: Nợ: - TK tiền mặt - TK tiền gửi khách hàng, hoặc - Tk thích hợp khác Có: TK cho vay ngắn hạn/ nợ đủ tiêu chuẩn Chú ý: Khi tài khoản cho vay đã hết số dư (dư Nợ = 0) thì số tiền bán hàng sẽ được nộp vào tài khoản tiền gửi thanh toán. * Trường hợp 2: Ngân hàng thu nợ định kỳ từ tài khoản tiền gửi. 15
  16. Trường hợp này tiền bán hàng sẽ được nộp vào tài khoản tiền gửi thanh toán. Đến kỳ hạn trả nợ khách hàng vay lập ủy nhiệm chi trích tài khoản tiền gửi để trả nợ ngân hàng. Nếu khách hàng vay không chủ động trả nợ thì ngân hàng chủ động lập phiếu chuyển khoản để trích tài khoản tiền gửi khách hàng thu nợ, hạch toán: Nợ: TK tiền gửi của khách hàng vay (TK 4211) Có: TK cho vay ngắn hạn/ Nợ đủ tiêu chuẩn 1.3.2.3. Kế toán thu lãi Xuất phát từ đặc điểm của cho vay theo hạn mức tín dụng là gốc không cố định nên lãi cho vay được tính và thu hàng tháng theo phương pháp tích số (thường vào ngày cố định cuối tháng), theo đó công thức tính lãi như sau: Tổng tích số tính lãi trong tháng x Lãi suất tháng Số tiền lãi = 30 ngày Tổng tích số tính lãi trong tháng = Số dư nợ Tài khoản cho vay x Số ngày duy trì số dư nợ tài khoản cho vay. Ví dụ: Ngày Số dư trên TK cho vay Số ngày Tích số Ngày 27/7 chuyển sang 100 8 800 5/8 80 5 400 10/8 70 7 490 17/8 120 10 1200 27/8 60 Tổng số 30 2890 Nếu lãi suất cho vay là 0.8%/ tháng thì số lãi cho vay trong tháng tám sẽ là 2890 x 0,8% Số tiền lãi = = 7,706 triệu 30 ngày Vào ngày cân đối tháng (theo ví dụ trên là ngày 27 hàng tháng) các thanh toán viên quản lý tài khoản cho vay của khách hàng lập bảng kê tính lãi để hạch toán thu lãi. Bút toán hạch toán thu lãi trực tiếp: Nợ: TK tiền gửi khách hàng (4211) 16
  17. Có: TK thu lãi cho vay (702) 1.3.3. Kế toán cho vay theo dự án đầu tư Ngân hàng cho vay theo dự án đầu tư nhằm cung ứng vốn cho khách hàng để thực hiện các dự án đầu tư phát triển sản xuất kinh doanh, dịch vụ và các dự án phục vụ đời sống. Cho vay theo dự án đầu tư có một số đặc điểm sau: - Đối tượng cho vay là các dự án đầu tư về thiết bị, máy móc, nhà xưởng, các công trình xây dựng cơ bản nên thời hạn cho vay thường dài. Do vậy cho vay theo dự án đầu tư thuộc loại tín dụng trung, dài hạn. - Đối với các dự án đầu tư vào thiết bị, máy móc thì thì đối tượng cho vay là các thiết bị, máy móc trong dự án. Loại tài sản này sau khi hoàn thành lắp đặt sẽ được sử dụng ngay nên nên ngân hàng tiến hành thu nợ theo định kỳ dựa trên số tiền trích khấu hao định kỳ của những tài sản này và một số nguồn khác. - Đối với các dự án là các công trình phải qua quá trình xây dựng cơ bản thì đối tượng cho vay là các chi phí phát sinh trong thời gian xây dựng cơ bản để hoàn thành công trình, kể cả chi phí trả lãi vay nếu được tính vào giá thành công trình. Vì vậy toàn bộ quá trình cho vay được chia thành hai giai đoạn: (i) Giai đoạn cho vay để đầu tư xây dựng cơ bản (thông qua những lần giải ngân trong thời gian XDCB), và (ii) Giai đoạn xác định lại số nhận nợ sau khi hoàn thành công trình. Tổng số tiền nhận nợ sau khi hoàn thành công trình sẽ bằng tổng số tiền của các lần giải ngân cộng với phần lãi cho vay phát sinh (được nhập gốc) tính đến thời điểm hoàn thành công trình. Do vậy, sau khi hoàn thành công trình và quyết toán được duyệt ngân hàng và khách hàng vay sẽ chính thức xác nhận số nợ của khoản vay và xác định kỳ hạn nợ cuối cùng và kế hoạch trả nợ định kỳ theo số tiền khấu hao trong kỳ của công trình và một số nguồn khác. - Về cơ bản, kỹ thuật cho vay, hạch toán thu lãi của phương thức cho vay theo dự án đầu tư giống phương thức cho vay từng lần. 1.3.3.1. Kế toán giai đoạn giải ngân Đối với cho vay để mua sắm thiết bị, máy móc thì có thể giải ngân một lần toàn bộ số tiền cho vay. Đối với cho vay các công trình xây dựng cơ bản thì việc giải ngân được thực hiện dần dần theo chi phí phát sinh trong suốt thời gian xây dựng cơ bản. 17
  18. Tùy theo giải ngân bằng tiền mặt hay chuyển khoản, kế toán căn cứ vào các chứng từ hợp lệ, hợp pháp để ghi vào sổ chi tiết hoặc nhập dữ liệu vào máy tính. Hạch toán: Nợ: - TK cho vay trung hạn/ nợ đủ tiêu chuẩn (2121), nếu cho vay trung hạn, hoặc - TK cho vay dài hạn/nợ đủ tiêu chuẩn (2131) nếu cho vay dài hạn Có: - TK tiền mặt (1011) nếu giải ngân bằng tiền mặt, hoặc - Tiền gửi của người thụ hưởng (4211) nếu cho vay chuyển khoản 1.3.3.2. Kế toán thu nợ Định kỳ (theo thoả thuận ghi trên hợp đồng tín dụng) khách hàng vay làm thủ tục trả nợ ngân hàng. Nếu khách hàng không chủ động trả nợ thì kế toán lập phiếu chuyển khoản trích tài khoản tiền gửi của khách hàng vay để thu nợ (nếu tài khoản tiền gửi đủ số dư) Hạch toán: Nợ: - TK tiền mặt (1011) - TK tiền gửi của khách hàng (4211), hoặc - TK thích hợp khác Có: TK cho vay trung hạn hoặc dài hạn/ nợ đủ tiêu chuẩn 1.3.3.3. Kế toán thu lãi Việc tính và hạch toán thu lãi cho vay theo dự án đầu tư cũng được tính phù hợp cho hai giai đoạn. Về cơ bản việc tính và hạch toán lãi cũng được thực hiện giống như thu lãi định kỳ của phương thức cho vay từng lần. Riêng lãi cho vay trong thời gian xây dựng cơ bản sẽ được tính cộng dồn và đến thời điểm hoàn thành công trình, số lãi này sẽ được nhập gốc để xác định tổng số tiền khách hàng nhận nợ với ngân hàng (được vốn hoá). Bút toán phản ánh việc nhập lãi vào gốc vay: Nợ: TK cho vay trung hạn hoặc dài hạn/ nợ đủ tiêu chuẩn Có: TK lãi phải thu về hoạt động tín dụng 1.3.4. Kế toán nghiệp vụ chiết khấu thương phiếu và giấy tờ có giá 18
  19. 1.3.4.1. Một số vấn đề chung về nghiệp vụ cho vay chiết khấu Thương phiếu là chứng từ thanh toán, giấy tờ có giá phát sinh trong quan hệ tín dụng thương mại (mua chịu, bán chịu) với nội dung cơ bản là người cầm nó được hưởng một trái quyền (quyền đòi nợ) một số tiền nhất định trong tương lai từ người ký phát. Thương phiếu vừa là công cụ lưu thông tín dụng vừa là giấy tờ có giá để vay chiết khấu tại các NHTM. Cho vay chiết khấu thực chất là nghiệp vụ cấp tín dụng trong đó, NHTM mua lại thương phiếu và các giấy tờ có giá theo giá trị hiện tại (PV) tại thời điểm mua lại, và có được trái quyền (quyền đòi nợ) đối với người phát hành thương phiếu khi đến hạn. Về phía NHTM, cho vay chiết khấu thương phiếu là nghiệp vụ tín dụng ngắn hạn, trong đó khách hàng chuyển nhượng thương phiếu chưa đến hạn thanh toán cho Ngân hàng để nhận một số tiền bằng mệnh giá của thương phiếu trừ đi (- ) số tiền chiết khấu và hoa hồng phí (nếu có). Chiết khấu thương phiếu vừa là nghiệp vụ sinh lời, vừa duy trì năng lực thanh toán của Ngân hàng thương mại khi các NHTM mang thương phiếu đến tái chiết khấu tại NHNN. Xét trên góc độ quyền lợi và trách nhiệm của các bên tham gia, có 2 loại chiết khấu: + Chiết khấu miễn truy đòi: Là loại chiết khấu trong đó TCTD mua hẳn thương phiếu theo giá trị hiện tại và khi đáo hạn, chỉ có quyền đòi người phát hành, không có quyền đòi khách hàng vay chiết khấu + Chiết khấu truy đòi: là loại chiết khấu trong đó, TCTD mua lại thương phiếu theo giá trị hiện tại và có quyền đòi người phát hành khi đáo hạn. Tuy nhiên nếu người phát hành không có khả năng thanh toán thì TCTD có quyền truy đòi đến khách hàng vay chiết khấu. 1.3.4.2. Tài khoản và chứng từ sử dụng a. Tài khoản sử dụng: Để phản ánh nghiệp vụ cho vay chiết khấu, trong hệ thống tài khoản của tổ chức tín dụng bố trí các tài khoản loại 2: TK 22: Chiết khấu thương phiếu và các giấy tờ có giá đối với các tổ chức kinh tế, cá nhân trong nước Tài khoản 22 có các tài khoản cấp II, cấp III sau: 221 Chiết khấu thương phiếu và các giấy tờ có giá bằng đồng 19
  20. Việt Nam 2211 Nợ đủ tiêu chuẩn 2212 Nợ cần chú ý 2213 Nợ dưới tiêu chuẩn 2214 Nợ nghi ngờ 2215 Nợ có khả năng mất vốn 222 Chiết khấu thương phiếu và các giấy tờ có giá bằng ngoại tệ 2221 Nợ đủ tiêu chuẩn 2222 Nợ cần chú ý 2223 Nợ dưới tiêu chuẩn 2224 Nợ nghi ngờ 2225 Nợ có khả năng mất vốn Các tài khoản trên nhìn chung có kết cấu và nội dung chính như sau: Bên Nợ ghi: - Số tiền cho khách hàng vay chiết khấu Bên Có ghi: - Số tiền khách hàng trả nợ - Số tiền chuyển sang tài khoản nợ thích hợp. Số Dư Nợ: Phản ánh số tiền đang cho khách hàng vay chiết khấu theo nhóm nợ thích hợp. b. Chứng từ sử dụng: Để phản ánh nghiệp vụ chiết khấu, ngoài các chứng từ ghi sổ thông dụng, kế toán ngân hàng còn sử dụng các chứng từ chuyên dùng như đơn xin vay chiết khấu, bảng kê chứng từ vay chiết khấu 1.3.4.3. Quy trình kế toán Để được vay chiết khấu, khách hàng gửi tới Ngân hàng đơn xin vay chiết khấu, bảng kê thương phiếu kèm thương phiếu. Sau khi kiểm soát tính hợp pháp hợp lệ, NH tiến hành tính toán số tiền chiết khấu thương phiếu. Số tiền cho vay chiết khấu (PV) được tính theo công thức toán tài chính, theo đó PV phụ thuộc vào Lãi suất chiết khấu và thời hạn còn lại của thương phiếu. PV = FV * (1+i) - n 20
  21. Trong đó: + PV: số tiền cho vay chiết khấu (giá trị hiện tại) + FV: Mệnh giá của thương phiếu (giá trị nhận được trong tương lai) + i: Lãi suất chiết khấu + n: Thời hạn còn lại của thương phiếu (Kỳ) Từ công tức trên, ta có thể tính giá trị chiết khấu DV (Số chênh lệch giữa giá trị nhận được trong tương lai của thương phiếu FV với giá trị hiện tại PV) là số lãi phát sinh của nghiệp vụ cho vay chiết khấu thương phiếu: DV = FV - PV a. Hạch toán giai đoạn cho vay Sau khi tính toán được số tiền cho vay (PV) kế toán lập chứng từ hạch toán: Nợ: TK chiết khấu thương phiếu (2211)/ Nợ đủ tiêu chuẩn Có: TK - Tiền gửi của khách hàng vay chiết khấu (4211), hoặc - TK tiền mặt (1011) Các thương phiếu nhận chiết khấu được lưu giữ riêng để theo dõi thu hồi nợ. Thông thường khi vay chiết khấu, khách hàng phải trả một khoản lệ phí, hoa hồng chiết khấu. Kế toán lập chứng từ, hạch toán: Nợ: TK tiền mặt hoặc tiền gửi của khách hàng vay Có: TK thu phí nghiệp vụ chiết khấu (717) - Định kỳ, kế toán tính và hạch toán lãi dự thu: Nợ: TK lãi phải thu từ hoạt động tín dụng (3941) Có: TK thu lãi cho vay (702) Lưu ý: Tổng số lãi dự thu cộng dồn đến thời điểm đáo hạn của thương phiếu bằng DV b. Kế toán thu nợ Đến hạn thanh toán, Ngân hàng sẽ yêu cầu người phát hành thương phiếu thanh toán. Đối với loại chiết khấu truy đòi, nếu người phát hành thương phiếu không có khả năng thanh toán thì ngân hàng có quyền truy đòi đến khách hàng vay chiết khấu. Kế toán hạch toán: 21
  22. Nợ: TK tiền mặt (1011, 4211/ khách hàng): FV = PV + DV Có: TK Cho vay chiết khấu (TK2211): Số tiền cho vay chiết khấu (PV) Có: TK lãi phải thu từ hoạt động tín dụng (3941): Lãi (DV) Trường hợp khoản vay không được thanh toán đúng hạn thì kế toán sẽ chuyển sang tài khoản nợ thích hợp và trích lập dự phòng rủi ro. 1.3.5. Kế toán nghiệp vụ bảo lãnh 1.3.5.1. Một số vấn đề chung về nghiệp vụ bảo lãnh Bảo lãnh ngân hàng là cam kết bằng văn bản của tổ chức tín dụng (bên bảo lãnh) với bên có quyền (bên nhận bảo lãnh) về việc thực hiện nghĩa vụ tài chính thay cho khách hàng (bên được bảo lãnh) khi khách hàng không thực hiện đúng nghĩa vụ đã cam kết với bên nhận bảo lãnh. Khách hàng phải nhận nợ và trả nợ cho tổ chức tín dụng số tiền đã được trả thay. Hay tín dụng bảo lãnh thực chất là hình thức tín dụng “bằng chữ ký” trong đó ngân hàng đưa ra cam kết bảo lãnh cho khách hàng của mình và sẽ có trách nhiệm trả thay khách hàng trong trường hợp khách hàng không có khả năng thanh toán. Như vậy khi đưa ra cam kết bảo lãnh, ngân hàng chưa phải xuất quĩ để cho khách hàng sử dụng. Chỉ khi đáo hạn, khách hàng không có khả năng thanh toán thì ngân hàng mới xuất tiền để thanh toán hộ. Tuy nhiên nghiệp vụ bảo lãnh cũng tạo ra cơ hội để tăng tổng dư nợ tín dụng lớn hơn dư nợ hoạt động cho vay thuần tuý. - Có các loại bảo lãnh chủ yếu sau: + Bảo lãnh vay vốn + Bảo lãnh dự thầu + Bảo lãnh thanh toán + Bảo lãnh thực hiện hợp đồng + Cam kết thanh toán L/C trả chậm 1.3.5.2. Tài khoản và chứng từ sử dụng: a. Tài khoản sử dụng Để hạch toán nghiệp vụ tín dụng bảo lãnh, trong hệ thống tài khoản các tổ chức tín dụng bố trí các tài khoản trong bảng và ngoại bảng. 22
  23. * Tài khoản trong bảng: - TK 241: “Các khoản trả thay khách hàng bằng VND” TK này dùng để phản ánh số tiền VND mà tổ chức tín dụng bảo lãnh trả thay khách hàng trong trường hợp khách hàng được bảo lãnh không thực hiện được nghĩa vụ của mình khi đến hạn thanh toán. TK 241 có các TK tổng hợp cấp III như sau: 2412 Nợ cần chú ý 2413 Nợ dưới tiêu chuẩn 2414 Nợ nghi ngờ 2415 Nợ có khả năng mất vốn Nhìn chung TK “Các khoản trả thay khách hàng” có kết cấu: Bên Nợ ghi: - Số tiền TCTD bảo lãnh đã trả thay khách hàng Bên Có ghi: - Số tiền thu hồi được từ khách hàng được bảo lãnh Số dư Nợ: Phản ánh số tiền TCTD bảo lãnh đã trả thay khách hàng nhưng chưa thu hồi được. So với các tài khoản tổng hợp cấp II của các hình thức cho vay khác, tài khoản 241 không có tài khoản cấp III “Nợ đủ tiêu chuẩn” * Tài khoản ngoại bảng: - TK 921: Cam kết bảo lãnh cho khách hàng Tài khoản ngoại bảng số 921 có các TK cấp 3. + TK 9211 - Bảo lãnh vay vốn + TK 9212 - Bảo lãnh thanh toán + TK 9213 - Bảo lãnh thực hiện hợp đồng + TK 9214 - Bảo lãnh dự thầu + TK 9215 - Cam kết trong nghiệp vụ L/C trả chậm + TK 9216 - Cam kết trong nghiệp vụ L/C trả ngay + TK 9219 - Cam kết bảo lãnh khác Kết cấu của các TK ngoại bảng bảo lãnh: Bên Nhập ghi: - Số tiền bảo lãnh. 23
  24. Bên Xuất ghi: - Số tiền thanh toán trả đơn vị nhận bảo lãnh - Số tiền chuyển vào tài khoản trong bảng TKTS các khoản trả thay khách hàng được bảo lãnh. Số còn lại: Phản ảnh số tiền bảo lãnh còn phải thanh toán với khách hàng nhận bảo lãnh. Hạch toán chi tiết: Mở tài khoản theo từng khách hàng được bảo lãnh. b. Chứng từ sử dụng Nghiệp vụ bảo lãnh cũng là nghiệp vụ tín dụng nên chứng từ kế toán dùng trong nghiệp vụ bảo lãnh giống chứng từ trong nghiệp vụ kế toán tín dụng nói chung. + Chứng từ gốc: Gồm hợp đồng bảo lãnh và giấy nhận nợ. + Chứng từ ghi sổ: Chứng từ thanh toán không dùng tiền mặt. 1.3.5.3. Quy trình kế toán - Kế toán giai đoạn nhận bảo lãnh: + Hợp đồng bảo lãnh sau khi được giám đốc duyệt sẽ chuyển tới kế toán để kiểm soát lại và lập phiếu nhập tài khoản ngoại bảng theo số tiền bảo lãnh, kế toán ghi: Nhập: TK 921: Cam kết bảo lãnh cho khách hàng + Đối với giấy tờ tài sản được nhận làm tài sản thế chấp, cầm cố để làm đảm bảo cho khoản bảo lãnh, kế toán căn cứ vào hồ sơ, giấy tờ hợp lệ, hợp pháp từ bộ phận nghiệp vụ chuyển sang để lập phiếu Nhập tài khoản ngoại bảng "TS thế chấp, cầm cố của KH" Ghi Nhập: TK 994 - TS thế chấp, cầm cố của khách hàng + Trường hợp ngân hàng yêu cầu khách hàng được bảo lãnh phải ký quỹ bảo lãnh thì khách hàng được bảo lãnh phải nộp tiền mặt hoặc trích tài khoản tiền gửi để ký quỹ. Căn cứ chứng từ kế toán ghi: Nợ: TK Thích hợp (TK 1011, 4211/khách hàng) Có: TK Ký quỹ bảo lãnh (TK 4274). + Kế toán thu phí bảo lãnh: 24
  25. Ngân hàng thu phí bảo lãnh trên cơ sở chế độ hiện hành và có sự thoả thuận giữa ngân hàng và khách hàng được bảo lãnh. Sau khi tính toán được số phí người được bảo lãnh phải trả, kế toán lập chứng từ, ghi: Nợ: TK 1011, 4211/ khách hàng Có: TK 488: Doanh thu chờ phân bổ - Định kỳ phân bổ doanh thu vào thu nhập của ngân hàng: Nợ: TK 488: Doanh thu chờ phân bổ Có: TK 712 thu từ nghiệp vụ bảo lãnh - Kế toán giai đoạn hết thời hạn của hợp đồng bảo lãnh: Khi kết thúc thời hạn của hợp đồng bảo lãnh (đến hạn thanh toán) sẽ xảy ra 1 trong 2 trường hợp: (1). Nếu khách hàng được bảo lãnh hoàn thành nghĩa vụ thanh toán (trả nợ) cho người yêu cầu bảo lãnh thì Ngân hàng không phải trả nợ thay. + Kế toán lập phiếu xuất, ghi xuất TK 912 “Cam kết bảo lãnh cho khách hàng” đồng thời trả lại hồ sơ bảo lãnh cho khách hàng. + Trường hợp trước đây khách hàng có ký quỹ bảo lãnh thì kế toán lập chứng từ để hoàn trả số tiền ký quỹ bảo lãnh cho khách hàng, ghi: Nợ: TK 4274 - Ký quỹ bảo lãnh. Có: TK Thích hợp (1011 hoặc 4211) + Trả lại tài sản cầm cố, thế chấp cho khách hàng Xuất TK 994: Giá trị tài sản cầm cố, thế chấp (2). Nếu khách hàng được bảo lãnh không hoàn thành trách nhiệm thanh toán thì ngân hàng phải trả nợ thay. - Kế toán trả nợ thay: Ngân hàng trả nợ thay cho khách hàng được bảo lãnh thực chất là chuyển từ hình thức tín dụng bằng chữ ký sang hình thức tín dụng ứng trước, khách hàng được bảo lãnh chính thức nhận nợ với ngân hàng. Về nguyên tắc, ngân hàng chỉ trả nợ thay bằng hoặc nhỏ hơn số tiền bảo lãnh. Nếu trước đó khách hàng được bảo lãnh đã có ký quỹ bảo lãnh thì trước hết phải lấy từ số tiền ký quỹ để thanh toán, phần còn thiếu ngân hàng sẽ trả thay. 25
  26. Khi nhận được thông báo của người thụ hưởng (người yêu cầu bảo lãnh) về việc đề nghị ngân hàng trả nợ thay, kế toán lập chứng từ, ghi: + Xuất TK 921 Hạch toán nội bảng: Nợ: TK 4274: Số tiền ký quĩ Nợ: TK 4211: Số tiền gửi tại NH Nợ: TK 2411: Số tiền trả thay Có: TK 1011, 4211 Số tiền trả nợ Sau đó theo dõi, đôn đốc thu nợ và lãi vay như tín dụng thông thường. 1.3.6. Kế toán nghiệp vụ cho thuê tài chính 1.3.6.1. Một số vấn đề chung về kế toán cho thuê tài chính Cho thuê tài chính là hình thức cho thuê tài sản trong đó phần lớn lợi ích và rủi ro của tài sản thuê được chuyển giao sang bên ĐI THUÊ. Vậy cho thuê tài chính thực chất là tín dụng trung và dài hạn, trong đó ngân hàng theo đơn đặt hàng của khách hàng sẽ mua tài sản về cho thuê và cuối hợp đồng khách hàng có thể mua lại tài sản theo giá thoả thuận trong hợp đồng thuê. Đứng ở góc độ tín dụng, cho thuê tài chính là loại hình tín dụng trung, dài hạn để bổ sung cho tín dụng trung dài hạn thông thường nhằm giúp các doanh nghiệp giải quyết khó khăn về tài chính (vốn để đầu tư TSCĐ) Hoạt động cho thuê tài chính được cung ứng bởi các tổ chức: 1. Công ty cho thuê tài chính Nhà nước. 2. Công ty cho thuê tài chính cổ phần. 3. Công ty cho thuê tài chính trực thuộc tổ chức tín dụng. 4. Công ty cho thuê tài chính liên doanh. 5. Công ty cho thuê tài chính 100% vốn nước ngoài. Các công ty cho thuê tài chính trực thuộc tổ chức tín dụng (loại hình thứ 3) trong quá trình hoạt động phải đảm bảo hai mặt: Một mặt phải đảm bảo quy trình nghiệp vụ của loại tín dụng "đặc thù" này; mặt khác, phải tuân thủ quy chế tín dụng, kỹ thuật kế toán cho vay nói chung của ngân hàng thương mại. Nội dung của thuê tài chính có 1 số điểm chủ yếu sau: 26
  27. + Thời gian thuê: Chiếm tỷ lệ lớn thời gian cần thiết để khấu hao tài sản (theo qui định hiện hành, ít nhất = 60% thời gian để khấu hao tài sản) + Xác định lãi suất phải trả để làm căn cứ tính lãi cho thuê. Mức lãi suất có thể ghi công khai trong hợp đồng hoặc là mức lãi suất ngầm định được các bên tự tính toán dựa trên các yếu tố khác đã được thoả thuận như: tổng số tiền thuê phải trả và số tiền thuê phải trả từng kỳ. Tuy nhiên về nguyên tắc kế toán, mức lãi suất phải cố định trong suốt thời gian thuê, làm cơ sở để tính và ghi nhận nợ gốc và lãi phải trả từng kỳ. + Kết thúc hợp đồng, hai bên có thể thoả thuận: người thuê có thể được mua lại tài sản với giá thoả thuận (thông thường nhỏ hơn giá thị trường của tài sản tại thời điểm mua lại) . Nếu người thuê trả lại tài sản: Gọi là giao dịch thuê tài chính (Leasing) . Nếu người thuê mua lại tài sản: Gọi là giao dịch thuê mua (Lease- purchase) + Định kỳ trả tiền thuê và số tiền phải trả từng kỳ Ngân hàng (hoặc công ty cho thuê tài chính) không trích khấu hao đối với tài sản cho thuê tài chính mặc dù đây là tài sản thuộc quyền sở hữu của ngân hàng hay công ty cho thuê tài chính vì giá trị tài sản được thu hồi dần qua tiền thuê mà người đi thuê phải trả. Về mặt tài chính, giá trị của tài sản thuê tài chính được ghi nhận trong hợp đồng thuê tại thời điểm chuyển giao tài sản sẽ bằng với giá trị hợp lý của tài sản đó tại thời điểm chuyển giao. Hay cũng chính bằng giá trị hiện tại ròng của dòng tiền thanh toán trong tương lai và giá trị còn lại khi kết thúc hợp đồng thuê được chiết khấu theo lãi suất cho thuê ngầm định. Số tiền Số tiền Giá trị còn + + - trả định trả định lại cuối Nguyên giá TS kỳ lần 1 kỳ lần n hợp đồng cho thuê theo hợp đồng (Giá trị hợp lý Chiết khấu theo lãi suất cho thuê (ngầm của tài sản) định), mức lãi suất cố định trong suốt thời gian cho thuê 1.3.6.2. Tài khoản và chứng từ sử dụng a. Tài khoản sử dụng Theo hệ thống tài khoản các tổ chức tín dụng, để hạch toán nghiệp vụ cho thuê tài chính, TCTD sử dụng các tài khoản sau đây: * Các tài khoản nội bảng: 27
  28. - TK 23: Cho thuê tài chính, với 2 tài khoản tổng hợp cấp II sau: - 231: Cho thuê tài chính bằng VNĐ. - 232: Cho thuê tài chính bằng ngoại tệ. Để phản ánh chất lượng các khoản cho thuê tài chính theo các loại nợ, TK 231 được bố trí thành các tài khoản tổng hợp cấp III: 2311 Nợ đủ tiêu chuẩn 2312 Nợ cần chú ý 2313 Nợ dưới tiêu chuẩn 2314 Nợ nghi ngờ 2315 Nợ có khả năng mất vốn Nội dung cơ bản của các tài khoản phản ánh nghiệp vụ cho thuê tài chính như sau: Bên Nợ ghi: - Giá trị TS giao cho khách hàng thuê TC theo hợp đồng Bên Có ghi: - Giá trị TS cho thuê TC được thu hồi khi khách hàng trả tiền theo hợp đồng - Số tiền chuyển sang các tài khoản nợ thích hợp. Số dư Nợ: Phản ánh giá trị TS giao cho khách hàng thuê TC chưa trả nợ - TK 385: Đầu tư bằng VND vào các thiết bị cho thuê TC (TK 386: Đầu tư bằng ngoại tệ vào các thiết bị cho thuê TC) TK này dùng để phản ánh số tiền ngân hàng, Công ty cho thuê tài chính đang chi ra để mua sắm tài sản cho thuê tài chính trong thời gian trước khi bắt đầu cho thuê tài chính Tài khoản này có kết cấu như sau: Bên Nợ ghi: - Số tiền chi ra để mua tài sản cho thuê tài chính Bên Có ghi: - Giá trị tài sản chuyển sang cho thuê tài chính. Số dư Nợ: - Số tiền đang chi ra mua tài sản cho thuê tài chính chưa chuyển sang cho thuê tài chính - TK 3943: Lãi phải thu từ cho thuê tài chính TK này phản ánh số lãi (dự thu) cộng dồn tính trên việc cho thuê tài chính mà ngân hàng sẽ nhận được khi đến hạn; nội dung giống tài khoản 3941. 28
  29. - TK 705: Thu lãi cho thuê tài chính * Các tài khoản ngoại bảng: - TK 951: Tài sản dùng để cho thuê tài chính đang quản lý tại TCTD Bên nhập phản ánh: - Giá trị tài sản dùng để cho thuê tài chính nhập về TCTD quản lý Bên xuất phản ánh: - Giá trị tài sản dùng để cho thuê tài chính quản lý tại TCTD được xử lý. Số còn lại phản ánh: - Giá trị tài sản dùng để cho thuê tài chính đang quản lý tại TCTD. - TK 952: Tài sản dùng để cho thuê tài chính đang giao cho khách hàng thuê Bên nhập phản ánh: - Giá trị tài sản dùng để cho thuê tài chính giao cho khách hàng thuê. Bên xuất phản ánh: - Giá trị tài sản dùng để cho thuê tài chính giao cho khách hàng thuê được xử lý hoặc nhận về TCTD. Số còn lại phản ánh: - Giá trị tài sản dùng để cho thuê tài chính đang giao cho khách hàng thuê. b. Chứng từ sử dụng Ngoài các chứng từ ghi sổ thông thường, trong kế toán tín dụng còn sử dụng các chứng từ gốc chuyên dùng cho nghiệp vụ cho thuê tài chính: + Hợp đồng cho thuê tài chính + Hoá đơn dịch vụ cho thuê tài chính (mẫu theo phụ lục đính kèm) + Hoá đơn mua tài sản để cho thuê tài chính: gồm hoá đơn mua hàng trong nước và hoá đơn hàng nhập khẩu. + Hoá đơn thuế GTGT, hoặc chứng từ nộp thuế GTGT cửa hàng nhập khẩu theo quy định hiện hành. 1.3.6.3. Quy trình kế toán - Kế toán giai đoạn mua tài sản cho thuê: + Thông thường để đảm bảo chắc chắn cho việc thuê tài chính, Ngân hàng yêu cầu khách hàng phải ký quĩ một số tiền nhất định. Kế toán ghi nhận số tiền ký quĩ: Nợ: TK 1011, 4211/ Khách hàng Số tiền ký quĩ 29
  30. Có: TK 4277: Ký quĩ đảm bảo cho thuê tài chính + Khi TCTD mua tài sản theo đơn đặt hàng của khách hàng, hạch toán: Nợ: TK Đầu tư vào các thiết bị cho thuê TC (385, 386) Có: TK Tiền mặt (1011), hoặc TK thích hợp. Đồng thời ghi nhập TK ngoại bảng: Nhập 951 “TS dùng để cho thuê TC đang quản lý tại TCTD” - Kế toán giai đoạn chuyển tài sản sang cho thuê tài chính: Căn cứ hợp đồng cho thuê tài chính và các loại giấy tờ khác, kế toán hạch toán giá trị tài sản thuê tài chính vào tài khoản cho thuê tài chính. Kế toán ghi: Nợ: TK Cho thuê tài chính (231, 232/ khách hàng thuê) Có: TK Đầu tư vào các thiết bị cho thuê TC (385, 386) => Đồng thời hạch toán ngoại bảng: Xuất: 951 “TS dùng để cho thuê TC đang quản lý tại TCTD” Nhập: 952 “TS dùng để cho thuê TC đang giao cho khách hàng thuê” Sau đó trả lại số tiền ký quĩ đảm bảo thuê tài chính cho khách hàng, kế toán ghi: Nợ: TK Ký quĩ đảm bảo cho thuê tài chính (4277) - Số tiền ký quĩ Có: TK 1011, 4211/ khách hàng Chú ý: Nếu có chênh lệch giữa giá trị tài sản ký kết trên hợp đồng thuê tài chính với số tiền đầu tư mua tài sản để cho thuê thì phần chênh lệch này coi là phụ trội (hoặc chiết khấu) của nghiệp vụ cho thuê tài chính. Phần này sẽ được hạch toán theo dõi riêng để định kỳ phân bổ vào thu nhập, chi phí của TCTD trong cả thời gian cho thuê. Khi xác định mức lãi suất ngầm định thực của hợp đồng cho thuê tài chính, TCTD cũng cần phải tính đến yếu tố chênh lệch này. - Định kỳ (tháng) kế toán tính và hạch toán lãi dự thu: Như kế toán cho vay thông thường, lãi cho thuê tài chính được tính và hạch toán khi phát sinh, vì vậy hàng tháng kế toán tính lãi dự thu và hạch toán: Nợ: TK: 3943 - Lãi phải thu từ cho thuê tài chính Có: TK 705 - Thu lãi cho thuê tài chính - Kế toán giai đoạn thu tiền thuê (thu nợ + lãi thuê định kỳ): 30
  31. Ngân hàng (Công ty cho thuê tài chính) thu tiền cho thuê trên cơ sở kỳ hạn thanh toán đã thoả thuận ghi trên hợp đồng cho thuê tài chính, số tiền thu định kỳ bao gồm tiền thuê trả định kỳ và lãi thuê của kỳ. Có 2 cách trả tiền thuê: (1). Cách 1: Số tiền thuê (gốc) được trả đều đặn từng kỳ, lãi phải trả của kỳ tính trên gốc còn lại mỗi kỳ. Theo cách này, số tiền thuê gốc phải trả từng kỳ được tính: ST thuê Tổng số tiền - Giá trị còn lại của tài sản thuê khi gốc trả = thuê gốc kết thúc hợp đồng từng kỳ Số kỳ thanh toán Lãi được tính dựa trên gốc còn lại mỗi kỳ theo lãi suất cố định đã được xác định của hợp đồng cho thuê. (2). Cách 2: Trả như cho vay trả góp, số tiền trả từng kỳ bao gồm số tiền thuê gốc và lãi của kỳ được tính và trả theo niên kim cố định. Theo đó, số tiền phải trả từng kỳ được tính sao cho: n a cl G  i n i 1 (1 r ) (1 r ) Trong đó: + G: Là giá trị hợp lý của tài sản cho thuê tài chính theo hợp đồng thuê + a: Là số tiền trả từng kỳ theo niên kim cố định + r: Là lãi suất ngầm định (cố định trong cả kỳ hạn cho thuê) + n: Số kỳ thanh toán + cl: Là giá trị còn lại của tài sản khi kết thúc hợp đồng thuê, được xác định ngay khi ký hợp đồng. Dù khách hàng trả theo cách nào thì số tiền thu từng kỳ ngân hàng (Công ty cho thuê tài chính) phải tính tách riêng phần lãi và gốc thuê để hạch toán. Đến định kỳ thanh toán bên thuê phải chủ động thanh toán với công ty cho thuê bằng cách nộp tiền mặt hoặc trích tài khoản tiền gửi thanh toán mở tại ngân hàng để chuyển trả nợ tại công ty cho thuê tài chính. Kế toán hạch toán: Nợ: TK Thích hợp (TK 1011, hoặc TK 4211). Gốc + lãi Có: TK Cho thuê tài chính (231): Gốc 31
  32. Có: TK Lãi phải thu từ cho thuê tài chính (3943): Lãi Chú ý: Số tiền lãi được xác định trên cơ sở số dư Nợ gốc của kỳ trả lãi, mức lãi suất cố định của hợp đồng và thời gian tính lãi của kỳ trả lãi. - Kế toán giai đoạn kết thúc hợp đồng Khi hết thời hạn cho thuê, giữa bên thuê và bên cho thuê thanh lý hợp đồng cho thuê tài chính và xử lý tài sản thuê theo các trường hợp: (1). Bên thuê mua lại tài sản với giá nhỏ hơn giá trị hợp lý của tài sản tại thời điểm mua lại. Kế toán hạch toán: + Ghi xuất: TK Tài sản cho thuê tài chính giao cho khách hàng thuê (theo số tiền đã ghi nhập) (TK 952) + Thu tiền bán TS Nợ: TK 1011, 4211 Có: 231- GT còn lại (2). Bên thuê trả lại TS: Xuất: 952 Nợ: TK TS Có khác Có: TK 231 1.3.7. Kế toán cho vay hợp vốn (đồng tài trợ) Cho vay hợp vốn được thực hiện bởi một nhóm ngân hàng thương mại cùng cho vay đối với một dự án vay vốn hoặc phương án vay vốn của khách hàng, trong đó có một ngân hàng thương mại làm đầu mối dàn xếp, phối hợp với các ngân hàng thương mại khác. Như vậy, tuy có nhiều ngân hàng thương mại cùng cho vay vào một khách hàng nhưng khách hàng vay chỉ quan hệ với ngân hàng đầu mối trong quá trình xét duyệt cho vay, giải ngân, trả nợ, trả lãi. Về nguyên tắc tại mỗi ngân hàng thành viên và ngân hàng đầu mối chỉ sử dụng các tài khoản loại 2 “hoạt động tín dụng” để phản ánh phần gốc cho vay từ phần vốn của chính ngân hàng mình. Ngoài ra trong cho vay đồng tài trợ còn phát sinh những nghiệp vụ chuyển vốn, lãi giữa các ngân hàng thành viên với ngân hàng đầu mối. a. Kế toán tại ngân hàng thành viên 32
  33. - Giai đoạn chuyển vốn cho ngân hàng đầu mối để tham gia đồng tài trợ: Trên cơ sở hợp đồng cho vay đồng tài trợ giữa các ngân hàng cùng cho vay, khi nhận được yêu cầu của ngân hàng đầu mối yêu cầu ngân hàng thành viên chuyển vốn tham gia đồng tài trợ, ngân hàng thành viên hạch toán để chuyển vốn, ghi. Nợ: TK góp vốn đồng tài trợ (381, 382). Có: TK Thích hợp (TG tại NHNN, Thanh toán bù trừ) Khi nhận được thông báo của ngân hàng đầu mối về việc giải ngân cho khách hàng: Tại ngân hàng thành viên sẽ chuyển từ khoản vốn góp đồng tài trợ sang tài khoản cho vay, hạch toán: Nợ: TK cho vay khách hàng (thích hợp) Có: TK góp vốn đồng tài trợ (381, 382) - Định kỳ, ngân hàng thành viên tính và hạch toán lãi dự thu: Nợ: TK Lãi phải thu từ hoạt động tín dụng Có: TK Thu lãi cho vay - Kế toán thu hồi vốn và lãi cho vay đồng tài trợ: Khi ngân hàng thành viên nhận được chuyển vốn và lãi cho vay đồng tài trợ do ngân hàng đầu mối thu được từ người nhận tài trợ chuyển đến hạch toán: Nợ: TK Thích hợp : Gốc + Lãi Có: TK Cho vay khách hàng: Gốc Có: TK Lãi phải thu từ hoạt động tín dụng: Lãi - Trong trường hợp khoản cho vay phát sinh rủi ro thì kế toán tại ngân hàng thành viên tiến hành phân loại nợ và trích lập dự phòng rủi ro như cho vay thông thường. b. Kế toán tại ngân hàng đầu mối - Giai đoạn nhận vốn của các ngân hàng thành viên: Căn cứ hợp đồng đồng tài trợ giữa các ngân hàng đồng tài trợ và tiến độ giải ngân cho bên nhận tài trợ, ngân hàng đầu mối yêu cầu các ngân hàng thành viên chuyển vốn tham gia đồng tài trợ. Khi nhận được vốn của ngân hàng thành viên chuyển đến hạch toán: 33
  34. Nợ: TK Thích hợp (nhận vốn từ ngân hàng thành viên) Có: TK nhận vốn để cho vay đồng tài trợ (481, 482). - Khi giải ngân cho người vay: Căn cứ chứng từ vay vốn và chứng từ giải ngân, hạch toán: Nợ: TK Cho vay khách hàng thích hợp: Phần của NH đầu mối Nợ: TK Nhận vốn để cho vay đồng tài trợ: Phần của các NH thành viên Có: TK Tiền mặt hoặc TK tiền gửi khách hàng: Tổng số tiền giải ngân Sau đó ngân hàng đầu mối sẽ tiến hành thông báo về việc giải ngân cho các ngân hàng thành viên, đồng thời phân phối số dư Nợ cho vay cho các ngân hàng thành viên theo tỷ lệ góp vốn đã thoả thuận. - Định kỳ NH đầu mối tính và hạch toán lãi dự thu: Nợ: TK Lãi phải thu Có: TK Thu lãi cho vay - Khi thu nợ cho vay đồng tài trợ: Căn cứ chứng từ thu nợ, hạch toán: Nợ: TK Tiền mặt hoặc TK tiền gửi của người vay: Tổng số tiền Có: TK Cho vay thích hợp: Phần của NH đầu mối Có: TK các khoản phải trả: Phần của các NH thành viên Sau đó chuyển phần vốn thu được cho các ngân hàng thành viên tham gia đồng tài trợ theo thoả thuận ghi trong hợp đồng tài trợ, hạch toán: Nợ: TK các khoản phải trả Có: TK Thích hợp (chuyển vốn về ngân hàng thành viên) - Khi thu lãi cho vay đồng tài trợ: Số tiền lãi thu từ người vay được phân bổ cho các ngân hàng theo tỷ lệ góp vốn đồng tài trợ. Căn cứ bảng kê tính lãi, hạch toán. Nợ: TK Thích hợp Có: TK Lãi phải thu (phân lãi của ngân hàng đầu mối được hưởng). Có: TK Các khoản phải trả (phần lãi của ngân hàng thành viên). 34
  35. Sau đó chuyển phần lãi của các ngân hàng thành viên về các ngân hàng thành viên tương ứng, hạch toán: Nợ: TK Các khoản phải trả Có: TK Thích hợp 1.3.8. Kế toán nghiệp vụ mua bán nợ 1.3.8.1. Các lý do của mua bán nợ: Các tổ chức tín dụng thực hiện nghiệp vụ mua, bán nợ vì nhiều lý do khác nhau, chẳng hạn: + TCTD có nhu cầu về thanh khoản nên bán bớt số nợ của mình + TCTD không có điều kiện tốt để theo dõi, giám sát khoản nợ vay nên bán 1 số khoản nợ vay của mình cho TCTD khác có điều kiện tốt hơn trong việc giám sát, quản lý khách hàng vay. Trong nền kinh tế thị trường, nghiệp vụ mua, bán nợ được phát triển khá phổ biến và đã trở thành một ngành nghề kinh doanh với sự xuất hiện của các công ty mua, bán nợ chuyên nghiệp. Như vậy, khoản nợ vay được bán có thể là khoản nợ xấu, có thể là khoản nợ tốt. Giá bán nợ có thể cao hơn khoản nợ gốc cộng lãi phải trả, có thể thấp hơn, có thể bằng. 1.3.8.2. Tài khoản sử dụng: Nghiệp vụ mua, bán nợ được các TCTD hạch toán thông qua việc sử dụng các tài khoản sau đây: - TK 458: Chênh lệch mua bán Nợ chờ xử lý TK này dùng để phản ánh khoản chênh lệch giữa giá bán hoặc mua nợ với nợ gốc (nợ đang được hạch toán nội bảng) được bán hoặc mua lại chưa được xử lý Bên Có: - Số chênh lệch giá mua lại nhỏ hơn khoản nợ gốc mua lại - Số chênh lệch giá bán lớn hơn khoản nợ gốc được bán - Kết chuyển số dư nợ (lỗ) vào TK chi phí theo qui định (thực hiện sau khi đã thu hồi hoặc xử lý hết toàn bộ số nợ gốc được mua hoặc bán lại) Bên Nợ : - Số chênh lệch giá mua lại nợ lớn hơn nợ gốc mua lại - Số chênh lệch giá bán nợ nhỏ hơn khoản nợ gốc được bán 35
  36. - Kết chuyển số dư Có (lãi) vào TK thu nhập theo qui định ( thực hiện sau khi đã thu hồi hoặc xử lý hết toàn bộ số nợ gốc được mua hoặc bán lại) Số dư Có hoặc số dư Nợ: - phản ánh số chênh lệch Có hoặc số chênh lệch Nợ về mua bán Nợ chưa được xử lý Hạch toán chi tiết: Mở TK chi tiết theo từng khoản nợ được mua bán - TK 4591: Tiền thu từ việc bán nợ, tài sản đảm bảo nợ hoặc khai thác tài sản đảm bảo nợ Nội dung chi tiết của tài khoản này đã được trình bày cụ thể trong phần tài khoản sử dụng trong nghiệp vụ cho vay. 1.3.8.3. Qui trình hạch toán nghiệp vụ mua, bán nợ a. Kế toán tại TCTD bán Khi phát sinh nghiệp vụ mua, bán nợ tại TCTD bán căn cứ vào các chứng từ thích hợp, hạch toán như sau: - Hạch toán số tiền thu về do bán khoản nợ. Nợ: TK thích hợp (1011, TG tại TCTD khác, TG tại NHNN): Có: TK Tiền thu về việc bán nợ (4591) - Sau đó TCTD sử dụng số tiền thu được từ bán Nợ để xử lý khoản Nợ được bán (phần chênh lệch hạch toán vào TK 458). Bút toán phản ánh việc xử lý khoản nợ dược bán: + Nếu giá bán nợ nhỏ hơn nợ gốc được bán, phần chênh lệch được hạch toán vào Bên Nợ TK 458. Kế toán ghi: Nợ: Tiền thu về việc bán nợ (4591) Nợ: TK Chênh lệch mua, bán nợ chờ xử lý (458) Có: TK cho vay/ khách hàng (Ngược lại nếu giá bán nợ lớn hơn khoản nợ gốc được bán thì phần chênh lệch sẽ được hạch toán vào bên Có TK 458) - Sau khi xử lý bán xong khoản Nợ, TCTD bán sẽ xử lý Số dư của TK 458: + Nếu TK 458 có số dư Nợ, sẽ được kết chuyển vào tài khoản chi phí hoạt động mua, bán nợ cùng phần lãi đã tính dự thu của khoản đó. Kế toán hạch toán: Nợ: TK chi về hoạt động mua bán nợ (TK 849): Tổng số 36
  37. Có: TK Chênh lệch mua, bán nợ chờ xử lý (458): Phần chênh lệch giá bán và nợ gốc Có: TK Lãi phải thu về hoạt động tín dụng (Phần lãi đã tính dự thu) + Nếu TK 458 có số dư Có, số dư này sau khi trừ đi phần lãi đã tính dự thu sẽ được kết chuyển vào tài khoản thu nhập hoạt động mua, bán nợ. Hạch toán: Nợ: TK 458: Phần chênh lệch giá bán và nợ gốc Có: TK Lãi phải thu về hoạt động tín dụng: (Phần lãi đã tính dự thu) Có: TK Thu về hoạt động mua, bán nợ (TK 742): Phần còn lại b. Kế toán tại TCTD mua Toàn bộ nghĩa vụ của khách hàng vay vốn đối với TCTD bán khoản vay vẫn được giữ nguyên, chỉ chuyển giao thực hiện nghĩa vụ đó sang TCTD mua. - Phản ánh nợ gốc được mua về (theo giá trị nợ gốc, phần chênh lệch giữa giá mua và nợ gốc được hạch toán vào tài khoản 458). + Nếu giá mua nợ nhỏ hơn nợ gốc mua lại, phần chênh lệch được hạch toán vào bên Có tài khoản 458. Kế toán ghi: Nợ: TK cho vay khách hàng Giá trị nợ gốc Có: TK thích hợp (1011, TG tại TCTD, TG tại NHNN): Giá trị thanh toán Có: TK 458: Phần chênh lệch + Ngược lại nếu giá mua nợ lớn hơn nợ gốc mua lại, phần chênh lệch được hạch toán vào bên Nợ tài khoản 458. Từ thời điểm sau khi mua nợ, ngân hàng sẽ theo dõi nợ gốc, tính và hạch toán lãi phải thu, thu gốc, thu lãi, phân loại nợ, trích lập dự phòng rủi ro như một khoản cho vay thông thường. Đến kỳ hạn thanh toán lãi lần đầu tiên (lần gần nhất), phần lãi được thanh toán bao gồm lãi phải thu dồn tích của thời gian trước khi mua nợ và lãi tính cho khoảng thời gian sau khi mua nợ, ngân hàng phải tiến hành phân bổ. Chỉ có phần lãi cho khoảng thời gian sau khi mua nợ được ghi nhận vào thu nhập lãi của ngân hàng, phần lãi phát sinh của thời gian trước khi ngân hàng mua khoản nợ sẽ được hạch toán vào tài khoản 458 “chênh lệch mua bán nợ chờ xử lý” để sau khi xử lý hết khoản nợ gốc sẽ được kết chuyển cùng số chênh lệch mua, bán nợ vào thu nhập, chi phí của ngân hàng (thực chất là để ghi giảm giá mua nợ ban đầu). 37
  38. Số dư của TK 458 (Tài khoản này mở chi tiết cho từng khoản mua, giữ theo dõi cho đến khi thu hồi được toàn bộ số nợ gốc thì kết chuyển vào TK thu nhập, chi phí của TCTD). + Nếu TK 458 có số dư Có, sẽ được kết chuyển vào thu nhập. Kế toán ghi: Nợ: TK 458 Có: TK 742: Thu về nghiệp vụ mua bán nợ + Ngược lại nếu TK 458 có số dư Nợ, sẽ được kết chuyển vào chi phí 1.3.9. Kế toán phân loại nợ và trích dự phòng rủi ro tín dụng Tín dụng là hoạt động truyền thống mang lại nhiều lợi nhuận cho các TCTD, tuy nhiên đây cũng là hoạt động hàm chứa rất nhiều rủi ro. Do vậy các nhà lãnh đạo ngân hàng bao giờ cũng quan tâm đến việc tìm mọi biện pháp để giảm thiểu rủi ro và trích lập dự phòng để khắc phục những thiệt hại khi rủi ro xảy ra. Một trong những giải pháp đó là thực hiện phân loại nợ và trích lập dự phòng rủi ro theo qui định. Việc phân loại nợ và trích lập dự phòng rủi ro là công việc chung của mỗi ngân hàng, trong đó kế toán có trách nhiệm ghi chép, phản ánh một cách đầy đủ, chính xác các loại nợ và số dự phòng phải trích trong kỳ. 1.3.9.1. Kế toán phân loại nợ a. Một số vấn đề chung về phân loại nợ Việc phân loại nợ tại các TCTD Việt nam hiện nay được thực hiện theo Quyết định 493/2005/QĐ-NHNN ngày 22 tháng 4 năm 2005 của Thống đốc NHNN. Theo QĐ này, TS Có tín dụng được phân thành 5 nhóm:  Nhóm 1: Nợ đủ tiêu chuẩn  Nhóm 2: Nợ cần chú ý  Nhóm 3: Nợ dưới tiêu chuẩn  Nhóm 4: Nợ nghi ngờ  Nhóm 5: Nợ có khả năng mất vốn Nội dung cụ thể của từng nhóm nợ đã được trình bày chi tiết trong Quyết định 493/2005/QĐ-NHNN ngày 22 tháng 4 năm 2005 của Thống đốc NHNN. 38
  39. Việc phân loại nợ theo 5 nhóm trên là qui định chung của NHNN đối với các TCTD. Những TCTD có đủ khả năng và điều kiện thực hiện phân loại nợ theo phương pháp định tính thì xây dựng chính sách phân loại nợ và trích lập dự phòng của hệ thống mình để trình Thống đốc NHNN phê duyệt bằng văn bản. Phân loại nợ theo định tính là cách phân loại nợ theo đánh giá chất lượng các khoản nợ mà TCTD đã cho khách hàng vay. Theo cách phân loại này, các khoản nợ cũng được phân thành 5 nhóm: *) Nhóm 1 (Nợ đủ tiêu chuẩn) bao gồm: Các khoản nợ được tổ chức tín dụng đánh giá là có khả năng thu hồi đầy đủ cả nợ gốc và lãi đúng hạn. *) Nhóm 2 (Nợ cần chú ý) bao gồm: Các khoản nợ được tổ chức tín dụng đánh giá là có khả năng thu hồi đầy đủ cả nợ gốc và lãi nhưng có dấu hiệu khách hàng suy giảm khả năng trả nợ. *) Nhóm 3 (Nợ dưới tiêu chuẩn) bao gồm: Các khoản nợ được tổ chức tín dụng đánh giá là không có khả năng thu hồi nợ gốc và lãi khi đến hạn. Các khoản nợ này được tổ chức tín dụng đánh giá là có khả năng tổn thất một phần nợ gốc và lãi. *) Nhóm 4 (Nợ nghi ngờ) bao gồm: Các khoản nợ được tổ chức tín dụng đánh giá là khả năng tổn thất cao. *) Nhóm 5 (Nợ có khả năng mất vốn) bao gồm: Các khoản nợ được tổ chức tín dụng đánh giá là không còn khả năng thu hồi, mất vốn. Ít nhất mỗi quý một lần, trong thời hạn 15 ngày làm việc đầu tiên của tháng tiếp theo, tổ chức tín dụng thực hiện phân loại nợ gốc và trích lập dự phòng rủi ro đến thời điểm cuối ngày làm việc cuối cùng của quý (tháng) trước. Riêng đối với quý IV, trong thời hạn 15 ngày làm việc đầu tiên của tháng 12, tổ chức tín dụng thực hiện việc phân loại nợ và trích lập dự phòng rủi ro đến thời điểm cuối ngày 30 tháng 11. Đối với các khoản nợ xấu, tổ chức tín dụng phải thực hiện việc phân loại nợ, đánh giá khả năng trả nợ của khách hàng trên cơ sở hàng tháng để phục vụ cho công tác quản lý chất lượng và rủi ro tín dụng. b. Tài khoản phản ánh phân loại nợ Kế toán căn cứ vào kết quả phân loại nợ đã được phê duyệt để phản ánh vào các tài khoản thích hợp. + Nhóm 1: Phản ánh vào tài khoản “Nợ đủ tiêu chuẩn”; 39
  40. + Nhóm 2: Phản ánh vào tài khoản “Nợ cần chú ý”; + Nhóm 3: Phản ánh vào tài khoản “Nợ dưới tiêu chuẩn”; + Nhóm 4: Phản ánh vào tài khoản “Nợ nghi ngờ”; + Nhóm 5: Phản ánh vào tài khoản “Nợ có khả năng mất vốn”; Nội dung và kết cấu các tài khoản trên đã được làm rõ ở phần tài khoản sử dụng b. Kế toán phân loại nợ Theo qui định về phân loại nợ hiện hành, các khoản nợ được phân vào các nhóm khác nhau tùy thuộc vào chất lượng nợ. Như vậy một khoản nợ đang thuộc nhóm 1 có thể được phân vào các nhóm nợ khác (nhóm 2, nhóm 3, nhóm 4, nhóm 5) tùy thuộc vào chất lượng nợ được đánh giá và không nhất thiết phải chuyển nợ từng nấc. Ngược lại, khoản nợ thuộc một nhóm nào đó có thể được phân vào các nhóm khác nếu được đánh giá có chất lượng thích hợp. Ví dụ: Một khoản nợ đang hạch toán theo dõi ở nhóm 2 “Nợ cần chú ý”, nay được đánh giá lại là thuộc nhóm 4 “Nợ nghi ngờ”, kế toán lập phiếu chuyển khoản hạch toán: Nợ: TK “Nợ nghi ngờ” Có: TK “Nợ cần chú ý” Chú ý: Trên thực tế việc hạch toán các nhóm nợ đã phân không nhất thiết phải theo trật tự từ nhóm 1 đến nhóm 2 , mà có thể “nhảy cách” từ nhóm 1 đến nhóm 3, nhóm 4, nhóm 5, hoặc ngược lại. 1.3.9.2. Kế toán trích lập và sử dụng dự phòng rủi ro tín dụng a. Một số vấn đề chung về trích lập và sử dụng dự phòng rủi ro tín dụng - Việc trích lập dự phòng rủi ro tín dụng được thực hiện trên cơ sở kết quả phân loại nợ và theo tỷ lệ trích do Thống đốc NHNN qui định. Tỷ lệ trích lập dự phòng cụ thể đối với các nhóm nợ quy định tại Quyết định 493/2005/QĐ-NHNN như sau: + Nhóm 1: 0% + Nhóm 2: 5% + Nhóm 3: 20% 40
  41. + Nhóm 4: 50% + Nhóm 5: 100%. Riêng đối với các khoản nợ khoanh chờ Chính phủ xử lý thì được trích lập dự phòng cụ thể theo khả năng tài chính của tổ chức tín dụng. Số tiền dự phòng cụ thể phải trích được tính theo công thức sau: R = max {0, (A - C)} x r Trong đó:R: số tiền dự phòng cụ thể phải trích A: giá trị của khoản nợ C: giá trị của tài sản bảo đảm r: tỷ lệ trích lập dự phòng cụ thể Ngoài các khoản dự phòng cụ thể, TCTD phải trích thêm dự phòng chung. (i) dự phòng cụ thể được tính theo công thức trên, (ii) dự phòng chung được trích bằng 0,75% tổng giá trị của các khoản nợ từ nhóm 1 đến nhóm 4. Cả 2 loại dự phòng trên đều được trích từ chi phí. - Sử dụng dự phòng: Tổ chức tín dụng sử dụng dự phòng để xử lý rủi ro tín dụng đối với các khoản nợ trong các trường hợp sau đây: + Khách hàng là tổ chức, doanh nghiệp bị giải thể, phá sản theo quy định của pháp luật, cá nhân bị chết hoặc mất tích. + Các khoản nợ thuộc nhóm 5. Riêng các khoản nợ khoanh chờ Chính phủ xử lý, tổ chức tín dụng được sử dụng dự phòng (nếu có) để xử lý rủi ro tín dụng. - Nguyên tắc trong việc sử dụng dự phòng rủi ro tín dụng: Tổ chức tín dụng thực hiện việc sử dụng dự phòng để xử lý rủi ro tín dụng một quý một lần. Việc sử dụng dự phòng để xử lý rủi ro theo những nguyên tắc sau: + Sử dụng dự phòng cụ thể theo quy định của Quyết định 493 để xử lý rủi ro tín dụng đối với khoản nợ đó. + Phát mại tài sản bảo đảm để thu hồi nợ: Tổ chức tín dụng phải khẩn trương tiến hành việc phát mại tài sản bảo đảm theo thoả thuận với khách hàng và theo quy định của pháp luật để thu hồi nợ. 41
  42. + Trường hợp phát mại tài sản không đủ bù đắp cho rủi ro tín dụng của khoản nợ thì được sử dụng dự phòng chung để xử lý đủ. + Trường hợp số tiền dự phòng không đủ để xử lý toàn bộ rủi ro tín dụng của các khoản nợ phải xử lý, tổ chức tín dụng hạch toán trực tiếp phần chênh lệch thiếu của số tiền dự phòng vào chi phí hoạt động. + Trường hợp số tiền dự phòng đã trích còn lại lớn hơn số tiền dự phòng phải trích, tổ chức tín dụng phải hoàn nhập phần chênh lệch thừa theo quy định của pháp luật về chế độ tài chính đối với tổ chức tín dụng. + Sau khi đã sử dụng dự phòng để xử lý rủi ro tín dụng, tổ chức tín dụng phải chuyển các khoản nợ đã được xử lý rủi ro tín dụng từ hạch toán nội bảng ra hạch toán ngoại bảng để tiếp tục theo dõi và có các biện pháp để thu hồi nợ triệt để. b. Tài khoản sử dụng Tài khoản phản ánh dự phòng rủi ro tín dụng được bố trí vào loại 2 thích hợp với các phương thức cho vay, và được phân thành 2 tài khoản tổng hợp cấp III: + Tài khoản dự phòng cụ thể (2091, 2191, 2291, 2391) + Tài khoản dự phòng chung (2092, 2192, 2292, 2392) Các tài khoản này dùng đẻ phản ánh việc trích lập và sử dụng dự phòng để xử lý rủi ro tín dụng trong hoạt động của NHTM theo qui định hiện hành về phân loại nợ. Các tài khoản dự phòng có kết cấu chung: Bên Có ghi: Số dự phòng được trích tính vào chi phí Bên Nợ ghi: - Sử dụng dự phòng để xử lý rủi ro tín dụng - Hoàn nhập số chênh lệch thừa dự phòng đã lập theo qui định Số dư Có: Phản ánh số dự phòng hiện có Hạch toán chi tiết: + Đối với tài khoản “Dự phòng cụ thể”: Mở tài khoản chi tiết theo các nhóm nợ vay + Đối với tài khoản “Dự phòng chung”: Mở 1 tài khoản chi tiết c. Kế toán trích lập và sử dụng dự phòng 42
  43. - Kế toán trích lập dự phòng: Sau khi tính toán được số dự phòng phải trích trong quí, kế toán lập chứng từ, hạch toán: Nợ: TK Chi phí dự phòng nợ phải thu khó đòi (8822): Tổng số tiền trích Có: TK dự phòng cụ thể: Số tiền dự phòng cụ thể Có: TK dự phòng chung: Số tiền dự phòng chung - Kế toán sử dụng dự phòng: Nguyên tắc khi sử dụng dự phòng là chỉ sử dụng quĩ dự phòng các khoản phải thu khó đòi để xoá nợ sau khi đã sử dụng các nguồn bù đắp bằng nguồn thu từ xử lý tài sản thế chấp, cầm cố, khoản bồi thường của các tổ chức, cá nhân có liên quan (nếu có). Nguồn ưu tiên hàng đầu là nguồn phát mại tài sản thế chấp, cầm cố. + Khi có quyết định về chuyển quyền sở hữu tài sản cầm cố, thế chấp cho TCTD, kế toán ghi: Nợ: TK TS gán nợ đã chuyển quyền sở hữu cho TCTD, đang chờ xử lý (387) Có: TK Tiền thu từ việc bán nợ, TS đảm bảo nợ hoặc khai thác TS đảm bảo nợ (TK 4591) Bút toán trên được hạch toán theo số tiền thoả thuận giữa TCTD với khách hàng. Đồng thời ghi: Xuất: TK 994 “TS cầm cố thế chấp” Nhập: TK 995 “Tài sản gán, xiết nợ chờ xử lý” + Khi phát mại tài sản cầm cố thế chấp, hạch toán: Nợ: TK 1011, 4211 thích hợp: theo số tiền phát mại Có: TK TS gán nợ đã chuyển quyền sở hữu cho TCTD, đang chờ xử lý (387) Xuất: TK 995 “Tài sản gán, xiết nợ chờ xử lý” Nếu có chênh lệch giữa giá trị phát mại với giá trị thoả thuận của tài sản đản bảo thì phần chênh lệch dương sẽ hạch toán vào tài khoản phải trả khách hàng, còn chênh lệch âm hạch toán vào chi phí khác. + Khi xử lý khoản nợ, hạch toán: 43
  44. Nợ: TK Tiền thu từ việc bán các TS đảm bảo Nợ (4591) Nợ: TK Thích hợp (nếu có bồi thường từ tổ chức, cá nhân) Nợ: TK Dự phòng cụ thể, dự phòng chung Nợ: TK Quĩ Dự phòng tài chính / chi phí khác Có: TK Nợ cần xử lý thích hợp Đồng thời ghi Nhập TK “Nợ khó đòi đã xử lý” 971: Số Nợ còn phải theo dõi để thu hồi. * Kế toán hoàn nhập dự phòng - Lý do hoàn nhập: Định kỳ TCTD tiến hành đánh giá lại chất lượng tín dụng và tính toán số dự phòng phải trích. + Nếu số phải trích lớn hơn số đã trích thì phải trích thêm + Nếu số phải trích nhỏ hơn số đã trích thì hoàn nhập dự phòng Bút toán phản ánh hoàn nhập dự phòng: Nợ: TK Dự phòng thích hợp 219, 229, 239, 249 Có: TK 8822 Sau khi xử lý các khoản Nợ, nếu TCTD truy thu được khoản Nợ từ khách hàng sẽ hạch toán vào thu nhập khác, kế toán ghi: Nợ: TK 1011/ TK thích hợp Có: TK thu khác (79) 2. KẾ TOÁN NGHIỆP VỤ ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH 2.1. Mục đích của đầu tư tài chính Đầu tư tài chính là nghiệp vụ quan trọng của các TCTD trong nền kinh tế thị trường khi thị trường tài chính phát triển. TCTD thực hiện nghiệp vụ đầu tư tài chính nhằm hướng tới các mục tiêu sau: - Tìm kiếm lợi nhuận: Nghiệp vụ đầu tư tài chính mang lại lợi nhuận cho TCTD thông qua 2 kênh: + Thông qua chênh lệch giá + Qua hưởng lãi nắm giữ chứng khoán - Tăng khả năng thanh khoản: Các tài sản tài chính có 2 đặc trưng: vừa có tính lỏng lãi vừa có tính sinh lãi. 44
  45. - Đa dạng hoá khoản mục đầu tư, phân tán rủi ro. Hoạt động mua, bán chứng khoán (giấy từ có giá) của TCTD thường được phân thành mua, bán chứng khoán đầu tư và mua, bán chứng khoán kinh doanh. * Sự cần thiết phân biệt chứng khoán đầu tư, chứng khoán kinh doanh TCTD mua, bán chứng khoán nhằm mục đích sinh lời thông qua 2 kênh: qua chênh lệch giá và qua lãi nắm giữ giấy tờ có giá. Hai mục tiêu trên của TCTD có ảnh hưởng tới công tác kế toán các hoạt động này. Vì khi mục tiêu là hưởng chênh lệch giá thì sự biến động giá thị trường của chứng khoản ảnh hưởng quan trọng tới thu nhập, chi phí của TCTD. Còn khi mục tiêu là lãi nắm giữ giấy tờ có giá thì sự biến động giá thị trường của chứng khoán trở nên không quan trọng, vì các giấy tờ có giá mang lại thu nhập cho TCTD từ phần lãi. Tuy nhiên trong trường hợp này TCTD phải theo dõi và tính lãi dự thu cho phần lãi phát sinh. Vì vậy yêu cầu đặt ra trong kế toán các tài sản tài chính là phải phân loại các tài sản tài chính. Thông thường các tài sản tài chính được phân thành: + Tài sản tài chính để kinh doanh + Tài sản tài chính giữ đến ngày đáo hạn + Tài sản tài chính sẵn sàng để bán + Các khoản cho vay và phải thu 2.2. Tài khoản sử dụng 2.2.1. Tài khoản sử dụng trong nghiệp vụ đầu tư chứng khoán Để phản ánh nghiệp vụ đầu tư chứng khoán của TCTD, trong hệ thống tài khoản kế toán của các TCTD bố trí các tài khoản sau: 151 - Chứng khoán đầu tư sẵn sàng để bán 152 - Chứng khoán đầu tư giữ đến ngày đáo hạn Nhìn chung các tài khoản phản ánh nghiệp vụ đầu tư chứng khoán có nội dung, kết cấu như sau: Bên Nợ ghi: - Giá trị chứng khoán TCTD mua vào Bên Có ghi: - Giá trị chứng khoán TCTD bán ra - Giá trị chứng khoán được người phát hành thanh toán Số dư Nợ: Phản ánh giá trị chứng khoán TCTD đang quản lý 45
  46. Ngoài ra kế toán nghiệp vụ đầu tư chứng khoán còn sử dụng một số các tài khoản sau: - TK 392 - Lãi phải thu từ đầu tư chứng khoán - TK 703 - Thu lãi từ đầu tư chứng khoán - TK 159 - Dự phòng giảm giá chứng khoán 2.2.2. Tài khoản sử dụng trong nghiệp vụ kinh doanh chứng khoán Để phản ánh nghiệp vụ kinh doanh chứng khoán của TCTD, kế toán sử dụng các tài khoản sau: - Tài khoản cấp I số hiệu 14: “Chứng khoán kinh doanh” Tài khoản 14 được phân thành các tài khoản cấp II như sau: + TK 141 - Mua bán trái phiếu Chính phủ có thời gian đáo hạn còn lại dưới 90 ngày + TK 142 - Mua bán trái phiếu Chính phủ khác + TK 148 - Mua bán chứng khoán khác + TK 149 - Dự phòng giảm giá chứng khoán 2.3. Kế toán nghiệp vụ đầu tư chứng khoán * Hạch toán các nghiệp vụ này phải thực hiện theo các qui định sau: (1). Chứng khoán chỉ hạch toán theo chi phí thực tế mua chứng khoán, bao gồm giá mua + các chi phí mua (nếu có) (2). Số tiền lãi sẽ được hưởng trên các chứng khoán này TCTD vẫn tiếp tục tính và hạch toán cho đến khi đến hạn được thanh toán (3). Nếu thu được tiền lãi từ chứng khoán đầu tư bao gồm cả khoản lãi đầu tư dồn tích trước khi TCTD mua lại khoản đầu tư đó, TCTD phải phân bổ số tiền lãi này: Chỉ có phần tiền lãi của các kỳ mà TCTD mua khoản đầu tư này mới được ghi nhận là thu nhập, còn khoản tiền lãi dồn tích trước khi TCTD mua lại khoản đầu tư đó thì ghi Giảm giá trị của chính khoản đầu tư chứng khoán đó. (4). Tiền gốc (mệnh giá) của chứng khoán được thanh toán một lần khi đến hạn, tiền lãi được thanh toán theo các phương thức: + Thanh toán ngay khi phát hành (chứng khoán chiết khấu, hay trả lãi trước) + Thanh toán theo định kỳ (6, 12 tháng 1 lần) 46
  47. + Thanh toán một lần cùng gốc khi đáo hạn TCTD phải tính toán và thanh toán kịp thời mọi khoản lãi về chứng khoán khi đến hạn. (5). Cuối niên độ kế toán, nếu giá trị thị trường của chứng khoán bị giảm xuống thấp hơn giá gốc (khi có thử nghiệm giảm giá (Impairment test) do nguyên nhân suy giảm khả năng tài chính của người phát hành) thì lập dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán theo qui định hiện hành (6). Ngoài sổ TK chi tiết, TCTD phải mở sổ theo dõi chi tiết từng loại chứng khoán đã mua theo từng đối tác, mệnh giá. a. Trường hợp đầu tư chứng khoán trả lãi sau - Kế toán giai đoạn mua chứng khoán: Khi TCTD mua chứng khoán, căn cứ vào các chứng từ hợp pháp hợp lệ kế toán hạch toán: Nợ: TK 151, 152 “Đầu tư vào CK”: Giá trị CK mua vào Có: TK 1011, 1113 (TK thích hợp thanh toán với người bán) - Định kỳ tính và hạch toán lãi dự thu từ đầu tư chứng khoán Mục đích chính của nghiệp vụ đầu tư chứng khoán là để TCTD hưởng lãi nắm giữ các chứng khoán. Vì vậy hạch toán nghiệp vụ này cũng phải tuân theo nguyên tắc hạch toán dự thu, dự trả về lãi. Vì vậy định kỳ TCTD cũng phải tính và hạch toán lãi dự trả. Sau khi tính toán được số lãi dự trả tháng, kế toán căn cứ chứng từ, hạch toán: Nợ: TK 392 - Lãi phải thu từ đầu tư chứng khoán (Lãi dự thu) Có: TK 703 - Thu lãi đầu tư chứng khoán - Kế toán giai đoạn nhận tiền lãi do tổ chức phát hành chứng khoán trả: Nếu lãi nhận được bao gồm cả khoản lãi đầu tư dồn tích trước khi TCTD mua lại khoản đầu tư đó thì TCTD phải phân bổ số tiền lãi này: Chỉ có phần tiền lãi của các kỳ mà TCTD mua khoản đầu tư này mới được ghi nhận là thu nhập, còn khoản tiền lãi dồn tích trước khi TCTD mua lại khoản đầu tư đó thì ghi Giảm giá trị của chính khoản đầu tư chứng khoán đó. Nợ: TK 1011, (Hoặc TK thích hợp): Tổng tiền lãi Có: TK 151, 152: Phần lãi đồn tích trước khi mua 47
  48. Có: TK 392: Phần lãi phát sinh trong thời gian sở hữu - Vào cuối kỳ kế toán đánh giá lại giá trị chứng khoán đầu tư: + Nếu giá thực tế của chứng khoán giảm thấp hơn giá mua thì kế toán không trích dự phòng giảm giá vì đây là chứng khoán đầu tư. + Chỉ khi có thử nghiệm giảm giá do suy giảm khả năng tài chính của nhà phát hành (Impairment test) thì TCTD trích lập dự phòng giảm giá CK: Nợ: TK chi phí 8823: Phần chênh lệch giữa giá thị trường với giá mua Có: TK Dự phòng giảm giá chứng khoán 159: - Kế toán thanh toán khi đến hạn: Khi đáo hạn, TCTD sẽ nhận được thanh toán cả gốc và lãi. Kế toán sẽ hạch toán như sau: Nợ: TK 1011, (TK thích hợp): Gốc + lãi Có: TK 151, 152: Gốc (Giá vốn) Có: TK 392: Lãi b. Trường hợp đầu tư loại chứng khoán chiết khấu (trả lãi trước): Với chứng khoán chiết khấu (trả lãi trước) thì lãi của chứng khoán được tính và trả cho người mua tại thời điểm phát hành. Khi đáo hạn tổ chức phát hành chứng khoán sẽ chỉ thanh toán cho người sở hữu chứng khoán theo mệnh giá. Vì vậy trong suốt kỳ hạn của chứng giấy tờ có giá, chứng khoán được mua đi bán lại trên thị trường cấp II với giá bán nhỏ hơn mệnh giá. - Kế toán giai đoạn đầu tư chứng khoán Khi mua chứng khoán, TCTD hạch toán Nợ: TK 151, 152: Số tiền thanh toán thực Có: TK 1011, : Số tiền thanh toán thực tế - Định kỳ, kế toán cũng tính và hạch toán lãi từ đầu tư chứng khoán vào TK thu nhập: Nợ: TK phải thu về đầu tư chứng khoán (TK 392) Có: TK Thu lãi đầu tư chứng khoán (TK 703) - Khi đến hạn thanh toán chứng khoán: 48
  49. Khi đáo hạn TCTD sẽ được nhà phát hành thanh toán với giá trị bằng mệnh giá. Kế toán hạch toán: Nợ: TK 1011,(TK thích hợp): Mệnh giá Có: TK 151, 152: Số tiền mua ban đầu Có: TK 392: Phần lãi phát sinh từ thời điểm mua 2.4. Kế toán nghiệp vụ kinh doanh chứng khoán Hạch toán nghiệp vụ này phải thực hiện theo các qui định sau: (1)- Chứng khoán kinh doanh được hạch toán theo giá thực tế mua chứng khoán (giá gốc), bao gồm giá mua cộng (+) các chi phí mua (nếu có). (2)- Tiền lãi của chứng khoán nhận được trong thời gian nắm giữ chứng khoán được ghi vào thu nhập lãi. (3)- Khi TCTD bán, chuyển nhượng chứng khoán thì bên Có tài khoản Mua bán chứng khoán phải được ghi theo giá thực tế mà trước đây đã hạch toán khi mua loại chứng khoán này (để tất toán), không ghi theo số tiền thực tế thu được. Phần chênh lệch giữa số tiền thực tế thu được với số tiền đã ghi Có tài khoản này được hạch toán vào kết quả kinh doanh (TK Thu về mua bán chứng khoán, nếu Lãi; hoặc TK Chi về mua bán CK, nếu Lỗ). (4)- Tại thời điểm khoá sổ kế toán để lập báo cáo tài chính, căn cứ vào tình hình biến động giá chứng khoán, kế toán tiến hành lập dự phòng giảm giá chứng khoán đối với số chứng khoán chưa bán tại thời điểm khoá sổ. (5)- Nếu chuẩn mực kế toán Việt Nam hoặc cơ chế tài chính cho phép: định kỳ khi lập báo cáo tài chính, chứng khoán được đánh giá lại theo giá thị trường. Tất cả mọi lãi/ lỗ thực hiện và chưa thực hiện được ghi vào thu nhập kinh doanh ròng (đưa vào Báo cáo kết quả kinh doanh). - Kế toán giai đoạn mua chứng khoán Khi TCTD mua chứng khoán, kế toán căn cứ vào chi phí thực tế mua, hạch toán: Nợ: TK 141,142,148 - Theo giá mua Có: TK 1011, (TK thích hợp) - Kế toán giai đoạn bán chứng khoán Khi TCTD bán chứng khoán, căn cứ vào giá bán chứng khoán, kế toán hạch toán: 49
  50. + Trường hợp Lãi (giá bán > giá mua), kế toán ghi: Nợ: TK 1011, (TK thích hợp) (Giá bán) Có: TK 141, 142, 148 (Trị giá vốn/ Giá trước đây đã mua CK) Có: TK 741 (Chênh lệch Giá bán – giá vốn) + Trường hợp Lỗ (giá bán < giá mua), kế toán ghi: Nợ: TK 1011 (TK thích hợp) (Giá bán ) Nợ: TK 149- Dự phòng giảm giá CK Nợ: TK 841- Chi về mua bán CK Có: TK Chứng khoán kinh doanh (Trị giá vốn/ Giá trước đây đã mua CK) - Đến cuối niên độ kế toán đánh giá lại giá trị chứng khoán kinh doanh Nếu giá chứng khoán giảm nhỏ hơn giá mua, kế toán phải trích lập dự phòng giảm giá chứng khoán. Căn cứ chứng từ hạch toán: Nợ: TK 8823 - Chi phí dự phòng giảm giá chứng khoán Có: TK 149 - Dự phòng giảm giá chứng khoán 3. KẾ TOÁN GÓP VỐN MUA CỔ PHẦN, GÓP VỐN LIÊN DOANH 3.1. Kế toán nghiệp vụ góp vốn mua cổ phần 3.1.1. Một số vấn đề cơ bản Góp vốn mua cổ phần thực chất là hình thức TCTD đầu tư vào các chứng khoán vốn. Chứng khoán vốn là loại chứng khoán mà tổ chức phát hành không phải chịu những cam kết mang tính ràng buộc về thời hạn thanh toán, số tiền gốc, lãi suất đối với người nắm giữ chứng khoán. Người nắm giữ loại chứng khoán này có quyền tham gia vào Đại hội cổ đông, có thể ứng cử và bầu cử vào Hội đồng quản trị, biểu quyết các vấn đề quan trọng về sửa đổi, bổ sung điều lệ, phương án kinh doanh, phân chia lợi nhuận theo quy định trong điều lệ hoạt động của tổ chức phát hành. Người nắm giữ chứng khoán này được hưởng lợi tức cổ phần (cổ tức) căn cứ vào kết quả hoạt động kinh doanh, nhưng đồng thời cũng phải chịu rủi ro khi tổ chức phát hành hoạt động thua lỗ, giải thể hoặc phá sản. 3.1.2. Tài khoản sử dụng 50
  51. Để hạch toán nghiệp vụ góp vốn mua cổ phần của TCTD, trong hệ thống tài khoản các TCTD bố trí tài khoản tổng hợp số 34 “Góp vốn, đầu tư mua cổ phần” Tài khoản này dùng để phản ảnh số tiền đồng Việt Nam hoặc giá trị ngoại tệ Tổ chức tín dụng góp vốn, đầu tư mua cổ phần, đưa đi liên doanh với các tổ chức khác. Tài khoản 34 có các tài khoản cấp II và III sau: 341 - Góp vốn, mua cổ phần bằng đồng Việt Nam 3411 - Góp vốn, mua cổ phần của các TCTD 3412 - Góp vốn, mua cổ phần của các tổ chức kinh tế 342 - Góp vốn liên doanh bằng đồng Việt Nam 3421 - Góp vốn liên doanh với các TCTD 3422 - Góp vốn liên doanh với các tổ chức kinh tế 343 - Góp vốn vào các công ty con bằng đồng Việt Nam 345 - Giá trị góp vốn, mua cổ phần bằng ngoại tệ 346 - Giá trị góp vốn liên doanh bằng ngoại tệ 347 - Giá trị góp vốn vào các công ty con bằng ngoại tệ 349 - Dự phòng giảm giá Sau đây là nội dung cơ bản và kết cấu của các tài khoản chủ yếu: + Tài khoản 341- Góp vốn, mua cổ phần bằng đồng Việt Nam + Tài khoản 345- Giá trị góp vốn, mua cổ phần bằng ngoại tệ Các tài khoản này dùng để phản ảnh số tiền đồng Việt Nam hay giá trị ngoại tệ mà tổ chức tín dụng góp vốn, mua cổ phần của các tổ chức khác với mức vốn theo quy định của pháp luật. Hạch toán các tài khoản này phải thực hiện theo các quy định sau: - Khi TCTD góp vốn, mua cổ phần với các tổ chức khác, hạch toán theo giá trị thị trường tại thời điểm mua cổ phần này. Trường hợp giá mua chênh lệch so với giá thị trường thì xử lý như sau: Nếu giá mua cao hơn giá thị trường thì phần chênh lệch được hạch toán như một khoản bất lợi kinh doanh (negative goodwill) và hạch toán vào tài khoản 51
  52. “Chi phí chờ phân bổ”, được phân bổ trong một khoảng thời gian theo quy định. Nếu giá mua thấp hơn giá thị trường thì phần chênh lệch này được phản ảnh như khoản lợi thế thương mại và hạch toán vào tài khoản “Doanh thu chờ phân bổ”. Phần chênh lệch này cần được ghi nhận như thu nhập trong một khoảng thời gian theo quy định. - Khi TCTD bán, chuyển nhượng cổ phần thì bên Có tài khoản này phải được ghi theo giá trước đây đã hạch toán khi mua loại cổ phần này (để tất toán số góp vốn, mua cổ phần đã đầu tư ), không ghi theo số tiền thực tế thu được. Phần chênh lệch giữa số tiền thực tế thu được với số tiền đã ghi Có tài khoản này được hạch toán vào kết quả kinh doanh (TK thu nhập/ Chi phí về hoạt động kinh doanh khác). - Trường hợp TCTD góp vốn, mua cổ phần bằng ngoại tệ phải quy đổi ra đơn vị tiền tệ ghi sổ kế toán theo tỷ giá hối đoái do Ngân hàng Nhà nước Việt Nam công bố tại thời điểm góp vốn. TCTD không được đánh giá lại vốn góp, mua cổ phần, kể cả trường hợp chênh lệch tỷ giá, để ghi tăng/giảm vốn góp. Bên Nợ ghi: - Số tiền góp vốn, mua cổ phần (bao gồm cả góp, mua lần đầu và khi bổ sung) . Bên Có ghi: - Số tiền thu hồi về khi bán, chuyển nhượng cổ phần. - Giảm tiền góp vốn, mua cổ phần (số thiệt hại về vốn góp tính vào Chi phí về hoạt động kinh doanh khác). Số dư Nợ: - Phản ảnh số tiền tổ chức tín dụng đang góp vốn, mua cổ phần của các tổ chức khác. Hạch toán chi tiết: Mở tài khoản chi tiết theo từng tổ chức nhận góp vốn, bán cổ phần. 3.1.3. Quy trình kế toán - Kế toán giai đoạn mua: Khi TCTD mua chứng khoán vốn (cổ phần), kế toán sẽ hạch toán phản ánh theo giá mua: Nợ: TK Góp vốn đầu tư mua cổ phần - 341, 345: Giá mua Có: TK thích hợp 52
  53. - Kế toán giai đoạn bán: Khi TCTD bán cổ phần, phải phản ánh vào bên Có TK 341, 345 theo giá mua để tất toán, phần chênh lệch được hạch toán vào TK Thu nhập, chi phí về hoạt động góp vốn, mua cổ phần. + Nếu lãi, hạch toán: Nợ: TK thích hợp: Theo số tiền thực thu Có: TK 341, 345: Theo giá mua ban đầu Có: TK Thu nhập: Số chênh lệch + Nếu lỗ, hạch toán: Nợ: TK thích hợp: Theo số tiền thực thu Nợ: TK Chi phí: Số chênh lệch Có: TK 341, 345: Theo giá mua ban đầu - Thu nhập từ đầu tư tài chính dài hạn được ghi nhận khi thực tế có khoản thu (lãi cổ tức được chia của năm ) 3.2. Kế toán nghiệp vụ góp vốn liên doanh 3.2.1. Một số vấn đề cơ bản: - Khái niệm: Góp vốn liên doanh là hoạt động đầu tư tài chính mà TCTD đầu tư vốn vào tổ chức khác để nhận kết quả kinh doanh và cùng chịu rủi ro (nếu có) theo tỷ lệ vốn góp. - Hình thức góp vốn: + Góp vốn bằng tiền + Góp vốn bằng tài sản: Lưu ý khi góp vốn bằng tài sản: TSCĐ đem góp vốn nếu được đánh giá cao hơn hay thấp hơn giá trị ghi sổ kế toán ở thời điểm góp vốn thì khoản chênh lệch được phản ánh vào TK Chênh lệch đánh giá lại tài sản (TK642). Khi thu hồi vốn góp liên doanh, căn cứ vào giá trị tài sản do bên liên doanh bàn giao để ghi giảm số vốn đã góp. Nếu bị thiệt hại do không thu hồi đủ vốn góp thì khoản thiệt hại này được coi là một khoản chi phí. 3.2.2. Tài khoản sử dụng: 53
  54. Để hạch toán nghiệp vụ góp vốn liên doanh của TCTD, trong hệ thống tài khoản các TCTD bố trí các tài khoản tổng hợp cấp II và III trong tài khoản tổng hợp cấp I số 34 “Góp vốn, đầu tư mua cổ phần” Tài khoản 342 - Góp vốn liên doanh bằng đồng Việt Nam Tài khoản 346- Giá trị góp vốn liên doanh bằng ngoại tệ Các tài khoản này dùng để phản ảnh toàn bộ vốn góp đưa đi liên doanh với các Tổ chức tín dụng khác và với các tổ chức kinh tế và tình hình thu hồi lại vốn góp liên doanh khi kết thúc hợp đồng liên doanh hoặc khi ngừng hoạt động liên doanh. Nội dung hạch toán tài khoản 342, 346 giống như nội dung hạch toán tài khoản 341, 345. 3.2.3. Quy trình kế toán 3.2.2.1. Góp vốn bằng tiền - Khi góp vốn: Khi TCTD đem góp vốn liên doanh bằng tiền, kế toán hạch toán: Nợ: TK Góp vốn liên doanh - 342, 346 Có: TK thích hợp - Khi thu hồi vốn góp: (hạch toán ngược lại với khi góp vốn) - Thu nhập từ đầu tư tài chính dài hạn được ghi nhận khi thực tế có khoản thu (lãi được chia của năm ) 3.2.2.2. Góp vốn bằng tài sản - Khi góp vốn: Kế toán xuất toán TSCĐ đem góp vốn liên doanh, đồng thời nếu có chênh lệch âm (hoặc dương) giữa giá trị góp vốn với giá trị còn lại của tài sản thì ghi vào bên Nợ (hoặc Có) tài khoản 642 “đánh giá lại giá trị tài sản”. Kế toán hạch toán Nợ: TK Góp vốn liên doanh - 342, 346 : Giá trị vốn góp Nợ: TK hao mòn TSCĐ - 305 : Giá trị hao mòn đã trích Nợ: (Có) TK Chênh lệch đánh giá lại tài sản cố định - 642 : Chênh lệch Có: TK TSCĐ - 301 : Nguyên giá 54
  55. Khi phát sinh các khoản chi phí liên quan đến hoạt động liên doanh như chi phí quản trị liên doanh, chi phí vận chuyển vật tư, tài sản đi góp vốn thì không tính vào giá trị vốn góp mà hạch toán vào chi phí, kế toán ghi: Nợ: TK chi phí hoạt động kinh doanh khác Có: TK thích hợp (1011, 4211 ) - Thu nhập được chia từ kết quả hoạt động liên doanh, kế toán ghi: Nợ: TK thích hợp (1011 ) Có: TK thu lãi góp vốn, mua cổ phần (TK 78) - Khi thu hồi vốn liên doanh: Căn cứ vào chứng từ giao nhận của các bên tham gia liên doanh, kế toán ghi: Nợ: TK thích hợp (1011, 301, 311 ) Có: TK Góp vốn liên doanh (342, 346) Đối với số vốn thu hồi không đủ do liên doanh làm ăn thua lỗ được hạch toán vào chi phí, kế toán ghi: Nợ: TK Chi phí hoạt động kinh doanh khác Có: TK Góp vốn liên doanh (342, 346) BÀI TẬP Ngày 05/10/ 2005 tại NHCT Hoàn Kiếm có các nghiệp vụ kinh tế phát sinh sau: 1. Khách hàng A đến xin vay 50 tr để mua ô tô, thế chấp 1 sổ tiết kiệm 120tr, thủ tục hợp lệ và NH giải quyết ngay, giải ngân bằng tiền mặt. 2. Công ty B trả Nợ và lãi vay đến hạn. Nợ gốc 100tr, lãi 10tr, trong đó NH đã hạch toán vào TK “Lãi phải thu từ hoạt động tín dụng” 9tr, khi vay khách hàng thế chấp 1 ô tô trị giá 300tr. 3. Khoản cho vay của khách hàng C kỳ hạn 9 tháng, trả lãi theo định kỳ 3 tháng đến hạn thanh toán lãi lần thứ 2: + Gốc: 50tr + Lãi: 0.8%/tháng Khách hàng không trả lãi được, ngân hàng cho phép điều chỉnh kỳ hạn trả lãi. Khoản nợ này cần được chuyển vào nhóm 2 “Nợ cần chú ý”. NH đã hạch toán lãi cộng dồn dự thu hai tháng 55
  56. 4. Khoản vay của khách hàng D, 100tr trước đây đã hạch toán vào TK “Nợ có khả năng mất vốn”, nay được xử lý: + Gán xiết nợ, chuyển quyền sở hữu TS cầm cố cho ngân hàng với giá trị thoả thuận 75 triệu. TS này trước đây được ngân hàng thẩm định giá trị 110 triệu tại thời điểm cho vay. + Phát mại TS thế chấp, thu 70 tr. tiền mặt. + Dự phòng cụ thể của khoản vay: 20 tr. Số còn lại NH sử dụng dự phòng chung để bù đắp 5. Khoản vay của khách hàng E vừa tròn 1 tháng, kế toán tính và hạch toán lãi dự thu. Nợ gốc 200 tr., lãi suất 0.75%/ tháng, kỳ hạn 1 năm . 6. Khách hàng Y xin vay chiết khấu các giấy tờ có giá: Tổng mệnh giá 100 tr.; NH tính toán xác định giá trị hiện tại của các giấy tờ có giá là 70 tr., lệ phí hoa hồng chiết khấu là 0.2% trên mệnh giá. 7. NH mua TS về để cho thuê tài chính, giá trị TS 200tr 8. NH xuất TS trên để giao cho Công ty Z thuê tài chính theo hợp đồng đã ký kết trước đây. 9. Công ty Alpha xin bảo lãnh thanh toán để mua hàng của người bán tại Đài Loan, số tiền 300 tr., NH chấp thuận, khách hàng trích tiền gửi để ký quĩ 50 tr., phí bảo lãnh 0.25%. 10. Khoản bảo lãnh của Công ty Betta, số tiền 200 tr. đến hạn thanh toán, khách hàng không trả được nợ. Người thụ hưởng có tài khoản tại NH Công thương TP HCM, NH phải trả thay. Công ty Betta trước đây ký quĩ 60 tr., TKTG còn 50 tr. 11. NH bán một khoản nợ của Công ty Bình Minh cho NHNo Hà Nội; Nợ gốc 200 tr., Lãi dự thu 5tr, giá bán 210 tr. 12. NH góp vốn cho vay đồng tài trợ với ngân hàng đầu mối qua TK tiền gửi tại NHNN, số tiền 5 tỷ đồng, trong ngày đã nhận được thông báo giải ngân 2 tỷ từ NH đầu mối. 13. Khoản cho vay công ty Minh Tâm trước đây khách hàng không trả được Nợ và lãi đúng hạn, được NH phân loại vào nhóm 3. Nay khách hàng đã trả đầy đủ gốc và lãi đến hạn, trong đó gốc 50 triệu, lãi 3 triệu (đang hạch toán ngoại bảng), gốc còn lại là100 triệu được ngân hàng đánh giá là nợ tốt chuyển về nhóm 1. 14. Ngân hàng mua về nhập kho 60 triệu chứng khoán đầu tư loại trả lãi sau. 56
  57. 15. Ngân hàng cũng mua một số chứng khoán kinh doanh, giá mua 80 triệu, chi phí môi giới 2 triệu. 16. Ngân hàng bán một số chứng khoán loại sẵn sàng để bán: giá bán 40 triệu, giá mua vào trước đây 37 triệu. 17. Lãi được thanh toán trên các giấy tờ có giá ngân hàng đang nắm giữ là 7 triệu, trong đó số lãi ngân hàng đã tính dự thu từ khi mua chứng khoán là 3 triệu. 18. NH đem góp vốn liên doanh bằng TSCĐ: nguyên giá 300 triệu, đã khấu hao 50 triệu, giá trị đánh giá lại 255 triệu. 19. Một số chứng khoán đầu tư loại trả lãi sau đến ngày đáo hạn được nhà phát hành thanh toán: Mệnh giá 65 triệu, lãi 7 triệu trong đó số lãi Ngân hàng đã tính dự thu từ khi mua chứng khoán là 6 triệu. Yêu cầu: Hãy xử lý và hạch toán các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trên. 57